3. Методика аудиту збереження і використання товарно-матеріальних цінностей

Після проведення інвентаризації товарів і виявлення її результатів Аудитор починає документальну перевірку товарних операцій.

Основна мета перевірки товарних операцій — встановити своєчасність і повноту оприбутковування матеріально відповідальними особами товарів, які поступили на базу (склад), правильність їх обліку на рахунку 281 «Товари на складі» і обґрунтованість і правильність списання у витрату відпущених товарів.

Аудит товарних операцій починають зі встановлення реального сальдо на рахунку 281 «Товари на складі». Шляхом порівняння аудитору слід встановити на найближчу до аудиту дату тотожність записів про залишки товарів на рахунку 281 «Товари на складі», вказаних в балансі, даним Головної книги, регістрів аналітичного обліку і особових рахунків матеріально відповідальних осіб (завідуючий складом).

Аудитор з'ясовує не чи, значаться товари за звільненими матеріально відповідальними особами, а потім встановлює повноту і своєчасність оприбутковування товарно-матеріальних цінностей, які поступили на оптову базу (склад) за період, який підлягає аудиту.

Під час перевірки операцій щодо надходження товарів слід проаналізувати записи по рахунки 63 «Розрахунки з постачальниками і підрядчиками». Зокрема, з'ясовують:

• наявність рахунків постачальників, які підтверджують суму, віднесену із цього приводу ;

• не чи числяться на вказаному товари, які тривалий час знаходяться в дорозі (зверху встановленого терміну пробігу). Які заходи спожиті для пошуку цих товарів;

• чи немає на цьому рахунку претензійних сум щодо розрахунків з постачальниками або недоліку товарів.

Акти на недолік товарів при їх прийомі повинні бути перевірені повністю, суцільним способом. Особливу увагу слід скрутити на акти, по яких не є задоволені претензії, встановити причини і винних особи.

Записи в звітах завідуючого складом порівнюють з даними первинних документів і встановлюють правильність бухгалтерської обробки їх (прославлення кореспондуючих рахунків. Записи в звітах повинні бути підтверджені правильно оформленими документами. Аудитор перевіряє в документах правильність таксування, підрахунків і суму до розрахунку.

По записах в книзі виданих доручень аудитори перевіряють наявність неповернених і невикористаних доручень у матеріально відповідальних осіб, порушення правил видачі і оформлення доручень. У таких випадках з'ясовують не чи, видавалися доручення особам, які не працюють на цьому підприємстві, а також доручення без заповнення всіх реквізитів. Вибірково аудитор повинен перевірити по звітах завідувач складом і по звітах експедиторів, чи прибуткують цінності, одержані за дорученнями, чи виявляє відмітки в книзі обліку виданих доручень про їх використання (повинні бути вказані назва документа, його номер і дата).

Суцільним способом перевіряють акти про встановлену розбіжність в кількості і якості на час прийому товару унаслідок виникнення недоліків, пересортиці і псування.

Аудитор перевіряє, чи своєчасно і правильно складені претензійні і позовні заяви до органів транспорту або постачальників. Якщо допущена часткова втрата або пошкодження вантажу, то аудитор встановлює, чи прикладені до позовних заяв комерційні акти і транспортні документи (залізничні накладні, вантажні квитанції). Аудитор перевіряє, чи повністю відшкодовані збитки на користь торгової бази . Крім того, аудитор перевіряє правильність заповнення товарно-транспортних накладних. Книжки товарно-транспортних накладних слід враховувати як бланки строгої звітності, вони повинні бути пронумеровані і мати штамп торгової бази.

Аудитор перевіряє дотримання порядкової нумерації виписаних товарно-транспортних накладних. Відсутність якого-небудь номера націлює аудитора на виявлення безтоварних документів.

Особливій перевірці підлягає правильність ціни, вказаної в товарно-транспортній накладній покупця. У такому разі аудитор користується книгою реєстрації номенклатурних номерів на товари і встановлює правильність цін на товари, які поступають.

В окремих випадках аудитор звертає увагу на обов'язковий додаток до товарно-транспортних накладних доручень на отримання товарів, копій пакувальних листів, пропусків на вивіз товарів з території торгової бази.

Аудитор також перевіряє правильність кореспонденції рахунків щодо надходження товарів.

Так, на вартість товарів за купівельними цінами здійснюються бухгалтерські записи:

- дебет рахунку 28, субрахунок 281 «Товари на складі»;

- кредит рахунку 63 «Розрахунки з постачальниками і підрядчиками».

Якщо на складі товари враховуються за продажними цінами, то на суму торгової націнки робиться запис:

- дебет рахунку 28, субрахунок 281 «Товари на складі»;

- кредит рахунку 285 «Торгова націнка».

Оплата розрахункових документів постачальників і транспортних організацій здійснюється на підставі таких бухгалтерських записів:

• дебет рахунку 63 «Розрахунки з постачальниками і підрядчиками»;

• кредит рахунку 31 «Рахунку в банках», або кредит рахунку 51 «Довгострокові векселі видані», чи кредит рахунку 62 «Короткострокові векселі видані» — на суму виписаних векселів постачальникам;

• кредит рахунку 60 «Короткострокові позики» — при розрахунках з постачальниками одержаними кредитами банку.

Велике значення має перевірка правильності відвантаження товарів з бази. Особливу увагу при цьому слід скрутити на організацію аналітичного обліку і, зокрема, на правильність і своєчасність складання товарних звітів.

Аналітичний облік товарів на оптових складах може бути сортовим і оперативно-бухгалтерським. Перевірку товарних звітів завідувач складів здійснюють балансовим способом: до залишку товарів на початок дня (початкове сальдо по дебету) додають оборот, товарів за день по дебету (надходження товарів) і таким чином визначають залишок товарів на кінець дня (кінцеве дебетове сальдо) по кожним видом і сортом товарів.

При цьому слід мати на увазі, що в оптовій торгівлі аналітичний облік товарів в бухгалтерії бази здійснюється тільки у вартісному виразі в розрізі матеріально відповідальних осіб і великих груп товарів.

Відповідно П(С)БО) 9 «Запаси» при відпустці запасів (в т.ч. товарів) у виробництво, продажі і іншому убуванні оцінювання їх здійснюється по одному з таких методів:

- ідентифікованій собівартості відповідної одиниці запасів;

- середньозваженій собівартості;

- собівартості перших за часом надходження (вступи) запасів (ФІФО);

- нормативних витрат (затрат).

Отже, для всіх одиниць бухгалтерського обліку запасів, які мають однакове призначення і однакові умови використання, застосовується тільки один з приведених методів.

А тому залежно від методу оцінювання товарів, який застосовується на підприємстві при їх убуванні, собівартість реалізації буде неоднаковою за умови, що убування відбувається в різні звітні періоди. Відповідно і фінансовий результат від реалізації однакових товарів, але при застосуванні різних методів оцінювання, буде різним.

Запаси, які відпускаються, і послуги, які надаються для спеціальних замовлень і проектів, а також запаси, які не замінюють один одного, оцінюються за ідентифікованою собівартістю.

Оцінювання за середньозваженою собівартістю проводиться по кожною одиницею запасів діленням сумарної вартості залишку таких запасів на початок звітного місяця і вартості одержаних в звітному місяці запасів на сумарну кількість запасів на початок звітного місяця і одержаних в звітному місяці запасів.

Оцінювання запасів по методу ФІФО базується на припущенні, що запаси використовуються в тій послідовності, в якій вони надходили на підприємство відображені в бухгалтерському обліку, тобто товари, які першими відпускаються на реалізацію, оцінюються за собівартістю перших за часом надходження товарів. При цьому вартість залишку товарів на кінець звітного місяця визначається за собівартістю останніх за часом надходження товарів.

Оцінювання за нормативними витратами полягає в застосуванні норм витрат на одиницю продукції (робіт, послуг), які встановлені підприємством з урахуванням нормальних рівнів використання запасів (товарів), праці, виробничих потужностей і діючих цін. Для забезпечення максимального наближення нормативних витрат до фактичних норми витрат і ціни повинні регулярно в нормативній базі перевірятися і переглядатися.

При будь-якому способі отримання товарів вони враховуються за первинною вартістю. До складу первинної вартості придбаних за оплату товарів залежно від умов договору постачання, способу доставки і т.п. входять такі витрати:

- сума, яка сплачена або підлягає сплаті постачальникові;

- вартість навантажувально-розвантажувальних робіт;

- витрати на транспортування товарів від продавця і їх страхування;

- відсотки за кредит, наданий постачальником;

- митний збір, збори;

- непрямі податки (акцизний збір ПДВ);

- вартість посередницьких послуг, пов'язаних з купівлею товарів.

Бувають випадки розкрадання товарів шляхом неповного їх оприбутковування під час вступу від постачальників. Про ознаки такого розкрадання можуть свідчити незадоволені постачальником рекламації на «недопостачання» товарів з його боку. Механізм скоєння розкрадання полягає в тому, що під час вступу товару до підприємств оптової торгівлі матеріально відповідальна особа частинку товарів, які поступили від постачальника, навмисне не оприбутковує. На вимогу матеріально відповідальної особи, яка хоче замаскувати свої дії, створюється комісія з прийому, яка підтверджує факт недопостачання певної кількості товарів, про що складається акт приймання.

З метою документування розкрадання товарів слід проаналізувати такі документи:

- договір постачання;

- комерційний акт (акт приймання);

- товарно-транспортну накладну, рахунок-фактура,

- рахунок — платіжна вимога, виписки банку;

- товарний звіт, товарну книгу;

- звіт про рух тари.

Крім того, у разі потреби проводять інвентаризацію товарів, які поступили від постачальника, і здійснюють відвантаження товарів.

РОЗДІЛ 3