Контрольные вопросы:

1. Что такое добавленная стоимость и какие компоненты включает?

2. Охарактеризуйте четыре метода налогообложения добавленной стоимости.

3. Суть инвойсного метода налогообложения добавленной стоимости.

4. Кто является плательщиком НДС?

5. Перечислите объекты налогообложения по НДС.

6. Как определяется налоговая база при исчислении НДС?

7. Назовите ставки НДС.

8. Какие существуют льготы при исчислении НДС?

9. Порядок и сроки уплаты НДС.

Тема 4. Налог на доходы физических лиц

Законодательной основой применения налога на доходы физических лиц является Налоговый Кодекс Российской Федерации (глава 23).

Налогоплательщиками налога на доходы физических лиц являются физические лица, которые считаются налоговыми резидентами РФ, а также физические лица, не считающиеся налоговыми резидентами РФ, но получающие доходы от источников в РФ. Налоговый статус физического лица зависит от того, признается ли оно налоговым резидентом РФ или нет.

Объектом налогообложения по налогу на доходы физических лиц признается факт дохода, полученного ими от источников в РФ или за ее пределами (для физических лиц – налоговых резидентов РФ), либо получаемого только от источников в РФ (для физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами РФ).

Предметом налогообложения по налогу на доходы физических лиц является собственно доход, полученный налогоплательщиком.

При определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной форме, а также доходы в виде материальной выгоды.

Налоговая база по данному налогу определяется раздельно по каждому виду доходов, в отношении которых установлены различные налоговые ставки.

Налоговая база по данному налогу определяется как денежное выражение доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов.

Доходы плательщика, выраженные в иностранной валюте, должны быть пересчитаны в рубли по курсу Центрального банка РФ, установленному на дату получения доходов. При получении дохода в натуральной форме в виде товаров (работ, услуг) или иного имущества, налоговая база определяется как стоимость этого имущества, товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из их цен с учетом принципов, установленных ст. 40 НК РФ. При этом в стоимость таких товаров (работ, услуг) включается соответствующая сумма налога на добавленную стоимость (НДС), акцизов и налога с продаж.

Налоговая ставка по данному налогу устанавливается в размере 35% в отношении следующих доходов:

• выигрышей, выплачиваемых организаторами лотерей, тотализаторов и других основанных на риске игр;

• стоимости любых выигрышей и призов, получаемых в проводимых конкурсах, играх и других мероприятиях в целях рекламы товаров, работ или услуг в части, превышающей размер 2000 рублей;

• страховых выплат по договорам добровольного страхования в части превышения размеров сумм, увеличенных страховщиками над суммами взносов, исходя из действующей ставки рефинансирования Центрального банка РФ на момент заключения договора страхования;

• процентных доходов по рублевым вкладам в банках в части превышения суммы, рассчитанной исходя из трех четвертых действующей ставки рефинансирования Центрального банка РФ и 9% годовых по вкладам в иностранной валюте;

• суммы экономии на процентах при получении налогоплательщиками заемных средств и наличии материальной выгоды.

• Налоговая ставка по данному налогу устанавливается в размере 30% в отношении следующих доходов:

• дивидендов полученных;

• доходов, получаемых физическими лицами, не являющимися налоговыми резидентами РФ.

• В остальных случаях налоговая ставка по налогу на доходы физических лиц устанавливается в размере 13%. Таким образом, налогообложение доходов физических лиц производится по методу пропорционального налогообложения.

• Доходами налогоплательщика в виде материальной выгоды признаются следующие доходы:

• материальная выгода, полученная от экономии на процентах за пользование кредитными (заемными) средствами, как превышение полученной суммы процентов в рублях над суммой процентов, исчисленной исходя из трех четвертых действующей ставки рефинансирования Центрального банка РФ, а также как превышение полученной суммы процентов в иностранной валюте над суммой процентов, исчисленных исходя из 9% годовых;

• материальная выгода, полученная от приобретения товаров (работ, услуг) у лиц, являющихся взаимозависимыми по отношению к налогоплательщику (при этом налоговая база определяется как превышение цены идентичных, однородных товаров, работ, услуг, реализуемых такими взаимозависимыми лицами другим лицам, не являющимися взаимозависимыми, над ценами аналогичных товаров, работ, услуг, реализуемых налогоплательщику);

• материальная выгода от приобретения ценных бумаг.

• Перечень видов доходов физических лиц, освобождаемых от налогообложения, содержится в ст. 217 НК РФ.

• Следует иметь в виду, что налоговая база по данному налогу должна быть уменьшена на суммы налоговых вычетов. При этом выделяются стандартные, социальные, имущественные и профессиональные налоговые вычеты.

• Предоставление стандартных налоговых вычетов основано на том, что налоговая база определяется раздельно по каждому виду доходов. Отсюда налогоплательщик получает право на получение стандартных налоговых вычетов из налоговой базы до достижения определенного уровня его доходов. Размеры стандартных налоговых вычетов по налогу на доходы физических лиц регламентированы НК РФ (ст. 218). С 01.01 2012 года стандартный налоговый вычет в размере 1400 рублей за каждый месяц налогового периода распространяется на каждого первого и второго ребенка у налогоплательщика и действует до месяца, в котором его совокупный доход, исчисленный нарастающим итогом с начала налогового периода, превысит 280000 рублей. На третьего и последующих детей стандартный вычет составляет 3000 рублей. Такой вычет, как правило, предоставляется и учитывается источником дохода. Однако возможен соответствующий пересчет по окончании налогового периода в налоговом органе.

• Предоставление социальных налоговых вычетов основано на политике государства, направленной на создание достойных условий жизни граждан, обеспечение свободного развития человека. В соответствии с НК РФ (ст. 219) налогоплательщик имеет право на получение следующих налоговых вычетов:

• в сумме доходов, перечисляемых на благотворительные цели (не более 25% сумм доходов, полученных в налоговом периоде);

• в сумме фактических затрат на обучение в образовательных учреждениях, в том числе на обучение своих детей (не более 120000 рублей в налоговом периоде);

• в сумме фактических затрат на лечение в медицинских учреждениях РФ, в том числе на лечение супругов, родителей или детей в возрасте до 18 лет (не более 120000 рублей).

Социальные налоговые вычеты предоставляются плательщику по его заявлению при подаче налоговой декларации по окончании налогового периода.

Порядок и правила предоставления профессиональных налоговых вычетов. Профессиональные налоговые вычеты предоставляются плательщикам в соответствии с нормами НК РФ (статья 221). В частности, следует иметь в виду, что предоставление профессиональных вычетов производится при определении налоговой базы по доходам, в отношении которых установлена налоговая ставка в размере 13%.

Лица, имеющие право на получение профессиональных налоговых вычетов, делятся на три категории, учитывая их правовой статус:

1. Индивидуальные предприниматели, частные нотариусы, частные охранники, частные детективы и другие лица, занимающиеся частной практикой.

2. Лица, получающие доходы от выполнения работ, оказания услуг по договорам гражданско-правового характера.

3. Авторы открытий, изобретений и промышленных образцов, а также лица, получающие авторские вознаграждения или вознаграждения за создание, исполнение или иное использование произведений науки, литературы и искусства.

Лица, относящиеся к первой категории, имеют право на получение профессиональных вычетов в сумме фактически произведенных и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с получением доходов. При этом данные расходы будут приниматься к вычету в составе затрат по такому же перечню и в таком же размере, как и затраты, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль.

Если же в данном случае налогоплательщику не удастся документально подтвердить свои расходы, то профессиональный налоговый вычет может быть установлен в процентном отношении и произведен в размере 20% общей суммы доходов, полученных индивидуальным предпринимателем от предпринимательской деятельности. Индивидуальные предприниматели также вправе произвести профессиональные налоговые вычеты в виде сумм налога на имущество физических лиц, но лишь в тех случаях, когда таковое имущество используется непосредственно для осуществления предпринимательской деятельности (т.е. за исключением жилых домов, квартир, дач и гаражей).

Налоговые вычеты для лиц первой категории предоставляются на основании письменного заявления налогоплательщика при подаче им налоговой декларации в налоговый орган по окончании налогового периода.

Лица, относящиеся ко второй категории, вправе произвести профессиональные налоговые вычеты в сумме фактически произведенных и документально подтвержденных ими расходов, непосредственно связанных с выполнением работ или оказанием услуг гражданско-правового характера. Налоговые вычеты предоставляются налоговыми агентами на основании письменного заявления плательщика. Плательщикам, получающим доходы от физических лиц, не являющихся налоговыми агентами, такие вычеты предоставляются в ином порядке: по окончании налогового периода налоговым органам на основании налоговой декларации.

Лица, относящиеся к третьей категории, также вправе произвести профессиональные налоговые вычеты в сумме фактически произведенных и документально подтвержденных расходов. Причем в составе этих расходов могут быть также отражены суммы налогов и сборов, уплаченных данным плательщиком за отчетный период в соответствии с действующим законодательством для указанных выше видов деятельности (например, суммы единого социального налога). В тех случаях, когда расходы невозможно подтвердить документально, плательщики вправе произвести профессиональные вычеты на основе простого расчета с учетом нормативов затрат (статья 221 НК РФ). В таких случаях целесообразно воспользоваться следующей формулой:

, (4.1.)

где - норматив соответствующих затрат, %.

Предоставление имущественных налоговых вычетов также основано на раздельном определении налоговой базы по каждому виду доходов. Предоставление имущественных налоговых вычетов (ст. 220 НК РФ) связано с движением стоимости и переходом имущественных прав в следующих случаях:

1. продажа жилых домов, квартир, дач, садовых домиков , а также иного имущества;

2. строительство либо приобретение на территории Российской Федерации жилого дома или квартиры.

Размеры налоговых вычетов, предоставляемых в случае продажи имущества, соответствуют суммам доходов, получаемых плательщиками налога, но ограничены условиями владения данного имущества:

• в размере полной суммы дохода, если проданные жилые дома, квартиры, дачи, садовые домики находились в собственности плательщика три года и более;

• в размере суммы дохода, но не более 1 000 000 рублей, если проданные жилые дома, квартиры, дачи, садовые домики находились в собственности плательщика не более трех лет;

• в размере полной суммы дохода, если проданное иное имущество находилось в собственности плательщика три года и более;

• в размере суммы дохода, но не более 125 000 рублей, если проданное иное имущество находилось в собственности плательщика менее трех лет.

Однако, указанная ст. 220 НК РФ предоставляет налогоплательщику право выбора. Он может использовать указанное выше право на получение имущественного налогового вычета, но может вместо использования этого права уменьшить сумму своих облагаемых налогом доходов на сумму фактически произведенных и документально подтвержденных расходов, связанных с получением этих доходов. При этом в случаях продажи налогоплательщиком принадлежащих ему ценных бумаг, в отличие от продажи других видов имущества, в составе фактических расходов могут быть дополнительно учтены суммы налога, уплаченного им ранее при приобретении этих ценных бумаг.

В случаях реализации имущества, находящегося в общей долевой или общей совместной собственности, исчисленная по изложенным правилам сумма имущественного налогового вычета распределяется между совладельцами данного имущества. Такое распределение осуществляется пропорционально доле совладельцев имущества. Однако в случае реализации имущества, находящегося в общей совместной собственности, не исключено применение иного порядка распределения вычета на основе договоренности между совладельцами.

Также следует иметь в виду, что в случае получения доходов от продажи имущества индивидуальным предпринимателем (в связи с осуществлением им предпринимательской деятельности) имущественные налоговые вычеты не применяются.

Другой разновидностью движения имущества и связанного с этим предоставления имущественного налогового вычета является новое строительство либо приобретение на территории Российской Федерации жилого дома или квартиры. Общий размер имущественного налогового вычета, предоставляемого в таких случаях, не может превышать 2000 000 рублей. Данному ограничению не подлежат суммы, направленные на погашение процентов по ипотечным кредитам, полученным плательщиком в банках России и фактически израсходованных им на новое строительство или приобретение на территории Российской Федерации дома или квартиры.

Предоставление такого имущественного налогового вычета плательщику возможно лишь с момента регистрации права собственности на жилой объект и представления подтверждающих документов в налоговый орган. При этом следует иметь в виду, что ст. 220 НК РФ не предусмотрено повторное предоставление налогоплательщику такого вычета.

Процедура предоставления имущественного налогового вычета включает письменное заявление плательщика и представление им документов, подтверждающих право собственности на приобретенный (построенный) жилой дом или квартиру, а также предоставление платежных документов, подтверждающих факт уплаты им денежных средств. Факт уплаты денежных средств может быть подтвержден квитанциями к приходным кассовым ордерам, банковскими выписками о перечислении денежных средств со счета покупателя на счет продавца, товарными и кассовыми чеками, актами о закупке материалов у физического лица с указанием его адреса, паспортных данных и иными платежными документами.

Такие вычеты предоставляются плательщику на основании письменного заявления при подаче налоговой декларации по окончании налогового периода.

Налоговый период – это срок, в течение которого завершается процесс формирования налоговой базы физического лица и окончательно определяется размер его налогового обязательства. Для налога на доходы физических лиц такой период установлен как календарный год.

Порядок исчисления налога на доходы физических лиц предполагает использование в расчетах следующей формулы:

, (4.2.)

где - сумма налога по виду дохода, руб.;

- налоговая база, руб.;

- ставка налога, %.

Сумма данного налога исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы. По итогам налогового периода исчисляется общая сумма налога применительно ко всем доходам плательщика за данный период. Расчет суммы налога производится в полных рублях (по правилам округления).

Порядок исчисления налога может предусматривать возложение обязанности уплатить налог на налогоплательщика, на налоговый орган, на третье лицо (сборщик налогов, налоговый агент, фискальный агент). В современных условиях наиболее часто обязанность уплатить налог возлагают на налогового агента (как правило, это работодатель или источник дохода).

Для исчисления налога работодатель (бухгалтерия организации) как налоговый агент применяет кумулятивную систему, которая предполагает исчисление налога по каждому плательщику нарастающим итогом с начала календарного года.

Налогоплательщик, исходя из сумм вознаграждений от других физических лиц, не являющихся налоговыми агентами, обязан представить в налоговый орган по месту своего учета соответствующую налоговую декларацию. Уплата налога должна быть произведена им в срок не позднее 15 июля года, следующего за истекшим отчетным периодом. При получении доходов, по которым налоговыми агентами не была удержана сумма налога, плательщик должен уплатить налог равными долями в два платежа: первый не позднее 30 дней со дня уведомления об оплате, а второй – не позднее 30 дней после первого срока уплаты. Для налогоплательщика, не уплатившего налог в указанные сроки, наступают неблагоприятные последствия в виде пени и штрафа за неуплату или несвоевременную уплату налога.