4.7. «Директ-костинг» в системе управленческого учета

В современных условиях главной задачей эффективного функционирования любого предприятия является максимизация прибыли. Логичным будет утверждение о том, что как только выручка от реализации продукции, начнет покрывать затраты на производство и реализацию продукции предприятие перестанет нести убытки.

Таким образом, будет определена точка безубыточности. Именно в определении данного показателя и заключается метод «директ-костинг». Директ-костинг был разработан в целях совершенствования методики принятия управленческих решений. Главное в директ-костинге - организация раздельного учета постоянных и переменных затрат. Поэтому эту систему учета затрат называют variable costing — учет переменных затрат. Сейчас эта система предусматривает учет себестоимости не только в части прямых переменных затрат, но и в части переменных косвенных расходов.

Метод «директ-костинг» имеет два варианта:

простой «директ-костинг», основанный на использовании в учете данных только о переменных затратах;

развитой «директ-костинг», при котором в себестоимость наряду с переменными затратами включаются и прямые постоянные затраты по производству и реализации продукции.

Особенностью современной системы «директ-костинг» является использование стандартов (норм) не только по переменным издержкам, но и по постоянным, в частности, по переменной части постоянных накладных расходов. Стандартный директ-костинг есть средство достижения конечной цели предприятия - получения чистой прибыли.

Положение по бухгалтерскому учету "Расходы организации" (ПБУ 10/99), утвержденное приказом Министерства финансов РФ от 6 мая 1999 г., подтверждает возможность использования системы "директ-костинг", поскольку п.9 его содержит следующую формулировку: «...Коммерческие и управленческие расходы могут признаваться в себестоимости проданных продукции, товаров, работ, услуг полностью в отчетном году в качестве расходов по обычным видам деятельности». Система «директ-костинг» предоставляет широкие возможности для проведения анализа и принятия на его основе различных управленческих решений. В качестве наиболее важных ее аналитических возможностей можно выделить:

- планирование объемов деятельности с оптимизацией ассортимента выпускаемой продукции, в том числе при наличии ограничивающего фактора;

- ценообразование;

- анализ эффективности закупки комплектующих и альтернативного использования ресурсов, оценки последствий ликвидации неприбыльного сегмента деятельности (подразделения, продукта, услуги);

- выбор варианта капитальных вложений (инвестиций);

- оценку эффективности деятельности подразделений предприятия (центров ответственности);

- оценку эффективности организации собственного производства или приобретения полуфабрикатов.

Рассмотрим некоторые аналитические возможности и особенности их использования подробнее (табл. 4.7.1).

Таблица 4.7.1

Характеристика использования метода «директ-костинг» для принятия управленческих решений

Параметры	Характеристика
Обязательность	Если использование «директ-костинга» закреплено в учетной политике, то учет обязателен, если нет – то учет ведется по решению администрации.
Цель	Принятие эффективных решений по управлению предприятием.
Задачи	Принятие управленческих решений по оптимизации затрат и результатов.
Пользователи	Внутренние
Основные положения	Вся релевантная информация.
Методы и методики калькулирования	Нормативный, «стандарт-кост», позаказный, АВС-методики, PFC-методики.
Классификация затрат	По отношению к объему производства (переменные и постоянные)
Полнота фиксирования затрат	Переменные затраты
Достоинства	Обеспечение рациональных управленческих решений в процессе формирования затрат и результатов. Возможность детального и качественного изучения зависимости между объемом производства, затратами, маржинальным доходом и прибылью.
Недостатки	Не формирует данных для оценки определенных балансовых статей, высокая трудоемкость.

Например

ОАО «Бриг» ведет учет готовой продукции по прямым затратам. За отчетный период отражены следующие хозяйственные операции, связанные с продажей продукции.

Журнал хозяйственных операций

№ п/п	Содержание хозяйственной операции	Корреспонденция счетов		Сумма, тыс. руб.
		Дебет	Кредит
1	Списана производственная себестоимость продукции	90/2	43	260
2	Списаны на счет «Продажи» общехозяйственные расходы	90/2	26	105
3	Начислено вознаграждение посреднической организации, через которую была продана продукция	44	76 «Расчеты с посредником»	40
4	Начислена амортизация складских помещений, используемых для хранения продукции	44	02	20
5	Списаны на счет «Продажи» расходы, связанные с реализацией продукции	90/2	44	60
6	Отражена выручка от реализации продукции	62	90/1	600
7	Начислен налог на добавленную стоимость (НДС) от полученной выручки	90/3	68»Расчеты по НДС»	91/5

Далее необходимо определить величину переменных расходов, к которым в нашем примере относятся прямые затраты на производство продукции и сумма вознаграждения посреднической организации. Всего переменные затраты составляют 300 тыс. руб. (260 000 + 40 000). В расчете учитывается только выручка, остающаяся в распоряжении предприятия, без учета НДС, т.е. выручка-нетто. В нашем примере она составит 508,5 тыс.руб.(600 000 - 91500). Затем необходимо найти удельные переменные затраты, т.е. затраты на единицу проданной продукции. Они определяются по формуле

UС_р = Ср : (В - НДС),

где UC_p- удельные переменные затраты;

С_р – переменные затраты;

В – выручка от реализации продукции с учетом НДС);

НДС – сумма налога на добавленную стоимость, начисленного на стоимость реализованной продукции. Тогда получаем:

UC_p = 300 000 : (600 000 - 91500) = 0,6.

Полученный нами результат показывает, что на каждый рубль выручки-нетто приходится 60 копеек переменных затрат. Далее определим минимальную выручку, которую ОАО «Бриг» должно получать для обеспечения уровня безубыточности.

Постоянные затраты организации определяются по данным счета 44 «Расходы на продажу»; суммы оборотов по кредиту этого счета равны 60 000 руб., переменные же расходы отражаются по дебетовому обороту. В нашем примере – это вознаграждение посреднику в сумме 40 000 руб. Чтобы «очистить» оборот по данному счету, необходимо из суммы оборота по кредиту вычесть оборот по дебету. Итак, постоянные затраты составят 125 000 руб. (105 000 + 20 000), в их состав включаются общехозяйственные расходы и амортизация складских помещений.

Определив постоянные затраты, можно рассчитать точку безубыточности:

Т_б = 125 000 : ( 1 – 0,6) = 312 500 руб.

Сделаем проверку. Выручка в точке безубыточности должна равняться сумме переменных и постоянных затрат.

312500 = 125 000 + 187 500.

Данная проверка показывает, что минимальная выручка-нетто исчислена верно. Но следует отметить, что это та сумма, которая остается в распоряжении предприятия, т. е. не включает НДС. В реальных условиях предприятия обязаны учитывать данный налог, тогда для достижения уровня безубыточности валовая выручка составит: 312 500 х 1,18 = 368 750 руб.

Можно сделать вывод, что при получении выручки в большем размере, чем необходимо для достижения уровня безубыточности, деятельность предприятия является прибыльной. И наоборот, если фактическая выручка окажется меньше уровня безубыточности, то можно с уверенностью сказать, что деятельность предприятия убыточна. Таким образом, благодаря директ-костингу расширяются аналитические возможности учета, причем наблюдается процесс тесной интеграции учета и анализа.

Организация производственного учета по системе "директ-костинг" связана с рядом проблем, которые вытекают из особенностей, присущих этой системе:

1. Возникают трудности при разделении расходов на постоянные и переменные.

2. Директ-костинг не дает ответа на вопросы, какова полная себестоимость продукта. Поэтому требуется дополнительное распределение условно-постоянных расходов, когда необходимо знать полную себестоимость готовой продукции.

Вторая проблема также может быть решена путем периодического расчета полной себестоимости, т.е. внесистемно (в зависимости от целей управления).

Таким образом, данная система позволяет анализировать затраты и результаты деятельности, дает возможность управлять величиной прибыли, которая является важнейшим показателем деятельности предприятий в условиях рыночной экономики.

Вопросы, тесты для самоконтроля

1. Какими признаками характеризуются системы управленческого учета?

2. Чем отличается система «дорект-костинг» от учета по полной себестоимости?

3. Как оцениваются остатки незавершенного производства и непроданной готовой продукции в директ-костинге; в системе учета по полной себестоимости?

4. Почему при расчете суммы покрытия из стоимости продаж необходимо вычитать суммы НДС и акциза?

5. В чем заключаются основные отличия нормативного метода от метода «стандарт-кост»?

6. В чем суть пороцессного и попередельного методов учета себестоимости?

7. Дайте характеристику позаказного метода учета себестоимости.

8. Раскройте метод многоступенчатой простой калькуляции

9. Раскройте суть нормативного метода учета затрат.

10. Как рассчитывается себестоимость единицы изделия?