Lekcii_MSFO

компания имеет текущее обязательство (юридически закрепленное или подразумеваемое), образовавшееся в результате прошлого события (обязывающего события);

есть вероятность, что для погашения обязательства потребуется выбытие ресурсов, заключающих экономические выгоды, и

можно сделать надежную оценку суммы обязательства.

Прошлое событие может привести к возникновению текущего обязательства, если на отчетную дату вероятность существования текущего обязательства больше ее отсутствия.

Юридически закрепленное обязательство обычно возникает в результате заключения контракта или действия законодательства. Подразумеваемое обязательство возникает только при наличии

одновременно двух условий:

компания продемонстрировала другим сторонам — благодаря установившейся практике прошлой деятельности, открытой политике или достаточно конкретным текущим заявлениям, — что она примет на себя конкретные обязательства;

как следствие, действия компании привели к возникновению обоснованных ожиданий других сторон, что компания выполнит эти обязательства.

Величина, признанная в качестве резерва, представляет собой наилучшую оценку затрат, необходимых для погашения обязательства на отчетную дату.

Некоторые или все затраты, необходимые для погашения резерва, могут быть, как ожидается, возмещены другой стороной (например, за счет удовлетворения страхового иска, компенсаций или гарантий поставщиков). Такие компенсационные выплаты учитываются следующим образом:

возмещение признается, когда действительно определено, что оно будет получено, если компания погасит обязательство. Сумма признанного возмещения не превышает величину резерва; возмещение учитывается как отдельный актив;

в отчете о прибылях и убытках расход, относящийся к резерву, представляется за вычетом суммы признанного возмещения.

Резервы необходимо пересматривать на каждую отчетную дату и корректировать для отражения наилучшей текущей оценки.

Резерв следует использовать только по тем затратам, для погашения которых этот резерв первоначально признан.

Принципы признания и измерения будущих операционных убытков, обременительных контрактов и реструктуризации применяются следующим образом:

1) Резервы не следует признавать для будущих операционных убытков. Ожидание будущих операционных убытков — признак, что определенные

91

операционные активы могут обесцениваться. В данном случае уместно применение МСФО IAS 36;

2) Текущее обязательство по обременительному контракту признается и оценивается в качестве резерва. Обременительный контракт представляет собой такой контракт, по которому неустранимые затраты выполнения договорных обязательств превышают ожидаемые по нему экономические выгоды; 3) Реструктуризация представляет собой программу, разработанную и

контролируемую руководством компании, которая значительно изменяет либо масштаб деятельности компании, либо способ осуществления такой деятельности. Резерв на затраты по реструктуризации признается, если соблюдены общие критерии признания резервов. Традиционное обязательство по реструктуризации возникает только в случае, если компания:

—располагает подробным формализованным планом по реструктуризации;

—действия компании привели к возникновению обоснованных ожиданий у вовлеченных в реструктуризацию сторон, что компания будет ее проводить на основе плана реструктуризации или объявила его основные характеристики вовлеченным в реструктуризацию сторонам.

Если реструктуризация влечет за собой продажу какой-либо деятельности, не возникает никаких обязательств по продаже до появления соглашения о продаже.

Условное обязательство не подлежит признанию компанией.

Компания раскрывает информацию по условному обязательству, кроме случаев, когда возможность выбытия ресурсов, заключающих экономические выгоды, маловероятна.

Условные обязательства оцениваются на непрерывной основе, чтобы определить существование вероятности выбытия ресурсов, заключающих экономические выгоды. Резерв признается после того, как подобная вероятность возникает по статье, ранее рассматривавшейся в качестве условного обязательства.

Условный актив не подлежит признанию компанией. Информацию по условному активу следует раскрывать в том случае, когда существует вероятность притока экономических выгод. Если получение дохода действительно определено, то соответствующий актив не является условным, и его признание происходит согласно Принципам подготовки и представления финансовой отчетности.

Представление и раскрытие

Следующая информация раскрывается по каждой категории резервов отдельно:

подробная постатейная сверка балансовой стоимости на начало и конец отчетного периода; сопоставимая информация не требуется;

92

краткое описание характера обязательства и предполагаемое время выбытия экономических выгод;

указание на неопределенности в отношении суммы или времени такого выбытия;

величина любых ожидаемых возмещений с указанием суммы любого актива, который признан для данного возмещения.

Следующая информация раскрывается по каждой категории обязательств отдельно:

краткое описание характера условного обязательства; оценка финансового результата;

указание на неопределенности в отношении суммы или времени выбытия; возможность любого возмещения.

Следующая информация раскрывается по каждой категории активов отдельно:

краткое описание характера условного актива; оценка финансового результата.

Допустимые исключения:

указываются случаи, когда требуемую информацию по условным обязательствам или активам раскрыть практически невозможно;

в исключительно редких случаях раскрытие некоторой или всей требуемой информации наносит серьезный ущерб положению компании в споре с другими сторонами в отношении резервов, условных обязательств или условных активов. В подобных случаях компания не раскрывает информацию; однако ей следует раскрывать общий характер подобного спора вместе с объяснением, почему требуемая информация не раскрыта.

Основные требования данного стандарта можно обобщить схематично

(прил. 7 и 8).

1.4.6. Нематериальные активы (МСФО IAS 38)

Цели. Устанавливается порядок учета нематериальных активов, включая:

определение нематериального актива; признание актива; оценку балансовой стоимости;

определение и учет убытков от обесценения; требования к раскрытию информации.

Сфера применения. Стандарт применяется ко всем нематериальным активам, кроме тех, которые рассматриваются отдельно в других стандартах. Примерами являются торговые марки, компьютерное программное обеспечение, лицензии, франшизы и нематериальные активы в процессе разработки.

93

Основные понятия. Нематериальный актив — это идентифицируемый неденежный актив:

не имеющий физической формы; отделяемый от прочего имущества предприятия;

возникающий из договорных или прочих правовых обязательств, независимо от того, возможно ли передать эти права или отделить их от прочего имущества компании или прочих прав и обязательств,

который возможно отделить от прочего имущества компании и продать, передать, запатентовать, сдать в аренду или обменять — либо в индивидуальном порядке, либо вместе со связанным с ним контрактом, активом или обязательством;

четко отделяемый и контролируемый отдельно от деловой репутации компании.

Порядок учета. Нематериальный актив признается в качестве актива (в соответствии с Принципами подготовки и представления финансовой отчетности), если:

существует вероятность, что будущие экономические выгоды, относящиеся к данному активу, поступят в компанию;

стоимость актива можно надежно оценить.

Все прочие затраты, относящиеся к следующим категориям, представляют собой расходы. В них включаются:

—внутренне создаваемые брэнды, торговые марки, права на публикации, флаговые заголовки, списки клиентов и т.д.;

—организационные,

—затраты на обучение персонала,

—затраты на рекламу и продвижение товара,

—затраты по реорганизации производства и изменение местонахождения компании,

—затраты по увольнению сотрудников и другие расходы по прекращению работы.

Вслучае объединения компаний затраты по материальному активу, который не соответствует ни определению, ни критерию признания нематериального актива, составляют часть суммы, относящейся к деловой репутации.

При первоначальной оценке нематериальный актив признается по себестоимости вне зависимости от того, приобретен он извне или создан внутри компании.

После первоначального признания компания устанавливает в своей учетной политике для нематериальных активов оценку по фактической стоимости, либо по переоцененной стоимости и впоследствии применяет данный метод оценки к целому классу нематериальных активов:

1.Метод оценки по фактической стоимости. Балансовой стоимостью

нематериального актива является его себестоимость за вычетом

94

накопленной амортизации. Активы, классифицируемые как предназначенные для продажи, показываются по стоимости, наименьшей из двух величин: справедливой стоимости за вычетом затрат на продажу и балансовой стоимости.

2. Метод оценки по переоцененной стоимости. Балансовой стоимостью нематериального актива в данном случае является его справедливая стоимость за вычетом последовательно накопленной амортизации и убытков от обесценения. Активы, классифицируемые как предназначенные для продажи, показываются по стоимости, наименьшей из двух величин: справедливой стоимости за вычетом затрат на продажу и балансовой стоимости.

По любому внутреннему проекту, целью которого является создание

нематериального актива, следует различать	исследовательскую фазу
и фазу разработки. Затраты на исследование	учитываются в качестве

расходов. Затраты на разработку признаются в качестве нематериального актива, если компания демонстрирует следующее:

доведение нематериального актива с технической точки зрения до готовности к использованию или продаже;

достаточность технических, финансовых и прочих ресурсов для завершения разработки и использования или продажи данного нематериального актива;

намерение завершить создание нематериального актива и впоследствии использовать или продать его; способность использовать или продать данный нематериальный актив;

пути создания возможных будущих экономических выгод нематериальным активом;

возможность надежно оценить затраты.

Компания определяет, является ли срок полезного использования нематериального актива ограниченным или неограниченным. Если срок полезного использования нематериального актива ограниченный, компания определяет его продолжительность либо устанавливает его на основании произведенной продукции или аналогичных единиц измерения. Амортизация и принципы обесценения применяются следующим образом:

—амортизация нематериального актива с ограниченным сроком полезного использования осуществляется систематически в течение всего срока полезного использования, на основе наилучших оценок;

—нематериальный актив с неограниченным сроком полезного использования должен ежегодно проверяется на обесценение, но не амортизируется.

Для определения того, обесценивается ли нематериальный актив, компания применяет МСФО IAS 36. Кроме того, в соответствии с данным стандартом компания определяет, по крайней мере ежегодно, возмещаемую сумму нематериального актива, который еще не используется.

95

Прекращение признания нематериальных активов происходит: при их выбытии; когда не ожидается больше никаких экономических выгод;

когда актив реклассифицирован в актив, готовый для продажи.

Представление и раскрытие. Внутри каждого класса нематериальных активов различаются нематериальные активы, созданные внутри компании, и прочие нематериальные активы.

Учетная политика определяет:

—основы оценки;

—методы амортизации;

—сроки полезного использования или применяемые нормы амортизации.

Вотчете о прибылях и убытках и примечаниях к нему раскрывается следующая информация:

—амортизационные отчисления по каждому классу активов, с указанием статьи, в которую они включены;

—общая сумма затрат на исследования и разработки, признанная в качестве расхода.

Вбухгалтерском балансе и примечаниях к нему раскрывается следующая информация:

общая балансовая стоимость за вычетом накопленной амортизации по каждому классу активов на начало и конец отчетного периода; подробная постатейная сверка изменений в балансовой величине

в течение отчетного периода; сопоставимая информация не требуется;

если период амортизации нематериального актива превышает 20 лет, необходимо предоставить свидетельство, опровергающее допущение о сроке полезного использования актива, не превышающем

20 лет;

балансовая стоимость нематериальных активов, заложенных в качестве обеспечения обязательств; балансовая стоимость нематериальных активов, право использования которых ограничено;

намеченные ассигнования капитала на приобретение нематериальных активов; описание, балансовая величина и оставшийся период

амортизации любого нематериального актива, который является существенным для финансовой отчетности компании в целом; для нематериальных активов, приобретенных за счет

правительственной субсидии и изначально признанных по справедливой стоимости:

—справедливая стоимость, изначально признанная для этих активов,

—их балансовая стоимость,

96

— основной или допустимый альтернативный порядок учета Дополнительное раскрытие информации, необходимое для

переоцененных нематериальных активов, включает: действующую дату переоценки;

балансовую стоимость каждого класса нематериальных активов, если они учитывались в финансовой отчетности по фактической стоимости приобретения; сумму дооценки, а также подробную сверку сальдо переоценки;

любые ограничения на распределение суммы дооценки.

1.4.7. Инвестиционная собственность (МСФО IAS 40)

Цели. Предписание надлежащего порядка учета инвестиционной собственности и относящихся к ней требований к раскрытию информации. Устанавливаются следующие основные вопросы учета инвестиционной собственности:

классификация в качестве инвестиционной собственности; признание в качестве актива; определение балансовой стоимости по:

—первоначальной оценке,

—последующей оценке;

требования к раскрытию информации.

Сфера применения. Стандарт применяется к инвестиционной собственности. Позволяет компаниям устанавливать выбор между двумя методами оценки:

по справедливой стоимости - инвестиционная собственность после

первоначальной	оценки	оценивается	по	справедливой
стоимости. Изменения в справедливой стоимости			признаются в отчете
о прибылях и убытках;

по себестоимости - инвестиционная собственность после первоначальной оценки оценивается по амортизированной стоимости (за вычетом любых накопленных убытков от обесценения). Компания, которая выбирает метод оценки по себестоимости, также раскрывает информацию о справедливой стоимости инвестиционной собственности.

Ключевые понятия.

Инвестиционная собственность представляет собой собственность, принадлежащую владельцу или арендатору на правах финансовой аренды с целью получения дохода в виде арендной платы или прироста капитала или того и другого вместе. Инвестиционная собственность вызывает движение денежных средств, по большей части независимое от других активов компании.

Понятие инвестиционной собственности включает землю и строения, или часть строения, или и то и другое. Оно не включает:

97

занимаемую владельцем собственность (см. 1.4.2); собственность, предназначенную для продажи (см. 1.4.1);

недвижимость, находящуюся в процессе строительства или модернизации (см. 1.6.1);

собственность, которой владеет арендатор по договору операционной аренды;

биологические активы (см. 2.2.4); права на добычу полезных ископаемых и минеральные ресурсы.

Процент, полученный арендатором по договору операционной аренды,

не соответствует определению инвестиционной собственности, но может классифицироваться и учитываться как инвестиционная собственность при условии:

соответствия во всех остальных аспектах определению инвестиционной собственности;

учета операционной аренды как финансовой аренды в соответствии с МСФО IAS 17;

использования метода оценки по справедливой стоимости, установленного стандартом МСФО IAS 40, для признания актива арендатором.

Порядок учета. Инвестиционная собственность признается в качестве актива, при условии, что:

существует вероятность того, что в будущем данный актив принесет компании экономические выгоды;

стоимость актива можно надежно оценить.

При первоначальной оценке инвестиционная собственность учитывается по фактической себестоимости, включая цену покупки и непосредственно присущие сделке издержки (например, затраты на юридические услуги, налоги на трансферты, в том числе за границу, и прочие затраты по сделке). Однако общие административные расходы, так же как и затраты на ввод в эксплуатацию, не включаются в фактическую себестоимость. Себестоимость определяется таким же образом, как и для прочей собственности (см.1.4.2).

Компания может предпочесть последовательно оценивать всю инвестиционную собственность, используя один из следующих методов:

оценки по себестоимости — по первоначальной стоимости за вычетом накопленной амортизации и убытков от обесценения;

оценки по справедливой стоимости — доходы и убытки,

возникающие в связи с изменениями в справедливой стоимости, признаются в отчете о прибылях и убытках по мере их появления.

Для определения справедливой стоимости инвестиционной собственности применяются следующие принципы:

надежным показателем справедливой стоимости может стать активный рынок аналогичной собственности при условии учета и компенсации раз-

98

личий в характере, состоянии и местоположении собственности в случае необходимости;

допускаются другие, более прагматичные подходы к оценке при недоступности активного рынка

в исключительных случаях, когда выясняется, что инвестиционная собственность уже приобретена и компания не может определить ее справедливую стоимость, такая собственность оценивается на основании ориентировочных оценок согласно МСФО IAS 16, до даты ее реализации. Всю прочую инвестиционную собственность компания оценивает по справедливой стоимости.

Перевод средств в инвестиционную собственность или из нее производится при изменении в ее использовании. Для определения балансовой стоимости на дату подобного перехода применяются особые правила.

Последующие капиталовложения в инвестиционную собственность признаются в качестве расходов, если восстанавливают ее нормативное функционирование. Эти расходы капитализируются, если существует вероятность, что компания получит экономические выгоды, превышающие существовавшие при прежнем уровне интенсивности деятельности.

Представление и раскрытие. Учетная политика определяет следующее:

критерии для разграничения инвестиционной собственности и собственности, занимаемой владельцем;

методы и существенные допущения, используемые при определении справедливой стоимости;

предел справедливой стоимости, определяемый внешним независимым оценщиком;

способы стоимостной оценки, методы и нормы амортизации инвестиционной собственности, оцененной по себестоимости; наличие и объем ограничений по инвестиционной собственности;

существенные контрактные обязательства по покупке, строительству или модернизации инвестиционной собственности, а также по ее ремонту или увеличению.

В отчет о прибылях и убытках и примечания к нему включаются следующие моменты:

рентный доход; прямые операционные расходы, возникающие вследствие получения

рентного дохода от инвестиционной собственности; прямые операционные расходы, появляющиеся в результате

неполучения рентного дохода от инвестиционной собственности.

В бухгалтерский баланс и примечания к нему при применении метода оценки инвестиционной собственности включается:

99

по справедливой стоимости:

—подробная сверка изменений в балансовой стоимости в течение отчетного периода;

—в исключительных случаях, когда инвестиционную собственность нельзя оценить по справедливой стоимости (вследствие ее отсутствия) такая сверка раскрывается отдельно от прочей инвестиционной собственности, показанной по справедливой стоимости;

по себестоимости:

—выполняются все требования по раскрытию информации в соответствии с МСФО IAS 16;

—справедливая стоимость инвестиционной собственности раскрывается в примечании.

Общее представление о классификации, признании и оценке инвестиционной собственности дает диаграмма (прил.10), основанная на дереве принятия решений, выведенном на основе МСФО IAS 40.

1.4.8. Внеоборотные активы, предназначенные на продажу

(МСФО IFRS 5)

Цели. Данный стандарт устанавливает правила учета активов, удерживаемых для продажи. Он требует, чтобы такие активы:

оценивались по балансовой стоимости или по справедливой стоимости за вычетом расходов на продажу в зависимости от того, какая из них является наименьшей; не подвергались начислению амортизации;

отдельно представлялись в балансе и имели обособленное представление финансовых результатов в отчете о прибылях и убытках.

Сфера применения. Требования к оценке применяются ко всем признаваемым в учете внеоборотным активам и группам списываемых активов. Принципы оценки резервов, которые содержатся в этом стандарте, не относятся к следующим активам:

отложенным налоговым активам (см. 1.7); активам, связанным с вознаграждениями сотрудников (см. 1.10.1);

финансовым активам, регулируемым МСФО IAS 39 (см. 1.5.3); внеоборотным активам, учитываемым в соответствии с моделью

справедливой оценки стоимости в рамках МСФО IAS 40 (см. 1.4.7); внеоборотным активам, которые оцениваются по справедливой

стоимости за вычетом расходов в момент продажи (см. 2.2.4);

правам, вытекающим из страховых контрактов (МСФО IFRS 4). Ключевые положения. Компания классифицирует внеоборотный актив

(или списываемую группу активов) как удерживаемый для продажи, если возмещение его номинальной стоимости с большей вероятностью

100