Глава 2. Методика управленческого анализа торговых организаций

2.1. Анализ эффективности использования основных средств

Основные средства как часть внеоборотных немонетарных активов, играют важную роль в процессе управления организацией.

В экономической литературе нет единого мнения относительно терминологии, применяемой в бухгалтерском учете и экономическом анализе. Некоторые ученые (Вахрин П.И. и др.), считают более уместным применение термина «основные фонды». Вместе с тем отметим, что термин «фонды» означает совокупность денежных средств (выделено нами.-О.А.), используемых для финансирования текущих потребностей организации, погашения долговых обязательств и инвестиций. Поэтому применение данного термина искажает экономическую сущность основных средств.

В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» (ПБУ 6/01) к основным средствам относят активы, используемые для производства продукции (выполнения работ, оказания услуг) для управленческих нужд организации в течение длительного времени (т.е. срока полезного использования продолжительность свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев) и способные приносить экономическую выгоду (доход).

В некоторых учебниках внеоборотные немонетарные активы называют основным капиталом [5, c.53]. Данный термин заимствован из зарубежной теории. Применение этого термина неправомерно, поскольку понятие «капитал» гораздо шире, чем понятие «основные средства» и включает не только внеоборотные немонетарные активы, но и уставный, резервный и добавочный капитал.

Вахрин П.И. полагает, что под основными средствами следует понимать совокупность материально-вещественных ценностей, используемых в качестве средств труда как в сфере материального производства, так и в непроизводственной сфере в течение длительного времени [2, c.211].

Анализируя нормативную и учебно-методическую литературу по бухгалтерскому учету и экономическому анализу в части определения основных средств, отметим, что в настоящее время экономическая сущность основных средств раскрыта не в полной мере. Например, ПБУ 6/01 не дает определение понятию «основные средства», а лишь приводит критерии отнесения активов к основным средствам (курсив наш.-О.А.). Это обстоятельство обусловливает необходимость разработки определения понятия «основные средства» с учетом исторических традиций и принципов отечественного учета.

Нами разработано следующее определение основных средств: основные средства – это часть внеоборотных немонетарных активов в виде средств труда, используемых для производства продукции, выполнения работ и оказания услуг, сдачи в аренду, либо для управленческих нужд, в течение периода, превышающего 12 и обладающие способностью приносить экономические выгоды (доход) в будущем.

По своему содержанию к основным средствам относятся здания, сооружения, рабочие и силовые машины, оборудование, офисная техника, рабочий, продуктивный и племенной скот, многолетние насаждения и др. В торговых организациях наибольший удельный все занимает активная часть основных средств (офисная техника, торговое оборудование).

Учет состояния, наличия и движения основных средств ведется в натуральной и денежной формах.

При оценке основных средств в натуральной форме устанавливается количество объектов, машин, мощность, размер торговых площадей.

Стоимостная оценка основных средств необходима для определения степени износа, размеров амортизационных отчислений.

Существует множество оценок основных средств. Наиболее распространенными являются первоначальная, восстановительная и остаточная стоимость. Данные оценки широко применяются в бухгалтерском учете. Что касается экономического анализа, финансового менеджмента, то здесь применяют рыночную, справедливую, ликвидационную, инвестиционную, компенсационную и иные виды стоимости.

Динамика поступления и выбытия основных средств характеризуется показателями, которые подразделяются на общие и частные.

К общим показателям относятся коэффициенты годности, обновления, роста, интенсивности обновления основных средств, коэффициент выбытия основных средств, фондоотдача, фондоемкость, фондовооруженность.

Коэффициент годности характеризует отношение стоимости выбывших основных средств за период к стоимости основных средств на начало периода.

Коэффициент обновления рассчитывается как отношение стоимости введенных в эксплуатацию основных средств за анализируемый период к стоимости основных средств на конец периода. А.Д. Шеремет и Р.С. Сайфулин считают, что данный показатель целесообразно рассчитывать как отношение стоимости вновь введенных основных средств к стоимости выбывших основных средств [5, c.61].

Коэффициент роста определяется отношением стоимости основных средств на конец года к стоимости основных средств на начало года.

Коэффициент интенсивности обновления основных средств характеризует отношение стоимости выбывших основных средств в стоимости основных средств, введенных в эксплуатацию.

Фондоотдача определяется как отношение объема товарооборота (производства продукции) к среднегодовой стоимости основных средств.

Фондоемкость является обратным показателем фондоотдачи.

Фондовооруженность рассчитывается делением среднегодовой стоимости основных средств на среднегодовую численность работников

Существенное влияние на состояние и эффективность использования основных средств оказывает амортизационная политика организации. Стержневым фактором выступает способ начисления амортизации по основным средствам. В настоящее время амортизация по объектам основных средств начисляется в целях бухгалтерского и налогового учета. В целях бухгалтерского учета амортизация начисляется 4 способами: линейный (равномерный) способ, способ уменьшаемого остатка, способ списания стоимости по сумме числе лет срока полезного использования, способ списания стоимости пропорционально объему продукции. В целях налогового учета применяется 2 способа: линейный и нелинейный. Для каждого из данных способов есть ограничения. Отметим, что наиболее эффективное использование основных средств возможно при использовании способа списания стоимости пропорционально объему продукции. В этом случае интенсивность обновления основных средств зависит от объема реализации продукции, следовательно, доходов организации. Что касается налоговых методов начисления амортизации по основным средствам, то можно рекомендовать применение нелинейного метода, позволяющего осуществлять ускоренную амортизацию и интенсивное обновление объектов.

Необходимо также отметить, что современная система начисления амортизации, по сути, является неэффективной, поскольку сумма амортизационных отчислений включаются в себестоимость продукции и увеличивают цену товаров (готовой продукции). Предполагается, что обновление происходит за счет чистой прибыли. На практике предприниматели предпочитают увеличивать объемы хозяйственной деятельности, а не обновлять основные средства. Поэтому целесообразно вернуться к практике создания и использования амортизационных фондов. Амортизационный фонд формируется за счет амортизационных отчислений и имеет строго целевое назначение³.

Одним из основных факторов повышения эффективности финансово-хозяйственной деятельности организации является достижение более полного и эффективного использования основных средств.

Технико-экономическая эффективность основных средств определяется по системе показателей, которые были приведены выше.

Ключевое место в анализе эффективности использования основных средств занимает показатель фондоотдачи. Фондоотдача – это отношение суммы валовой прибыли к среднегодовой стоимости основных средств. Анализ формулы фондоотдачи показал его некорректность, проявившуюся в неправомерном использовании показателя валовой прибыли в качестве числителя. Данный показатель характеризует эффективность использования основных средств, поэтому логично будет применение в качестве числителя суммы выручки, полученной от реализации основных средств. Согласно действующему бухгалтерскому законодательству сумма выручки от реализации основных средств включена в состав операционных доходов. Следовательно, числителем будет сумма операционного дохода от реализации основных средств. Таким образом, фондоотдача должна быть рассчитана как отношение суммы операционных доходов от реализации основных средств к их среднегодовой стоимости. Применение в качестве числителя суммы операционного дохода от реализации основных средств позволит «очистить» показатель фондоотдачи от влияния ряда экономических факторов.

При расчете показателя фондоотдачи учитываются собственные и арендованные основные средства. В расчет не принимаются основные средства, находящиеся на консервации, резервные и сданные в аренду (лизинг) другим организациям.

Анализ экономической эффективности использования основных средств включает три этапа:

• расчет динамики показателя фондоотдачи;

• выявление факторов, влияющих на фондоотдачу;

• составление общей характеристики причин, вызывающих изменение показателя фондоотдачи, на основе которого выявляются резервы повышения эффективности использования основных средств.

Факторы, влияющие на показатель фондоотдачи, можно с определенной долей условности объединить в три группы:

1 группа. Факторы воспроизводства основных средств (удорожание или удешевление стоимости воспроизводства основных средств в процессе обновления или строительства; изменение доли активной части основных средств).

2 группа. Отраслевые и структурные факторы (изменение доли основных средств в отраслях народного хозяйства, в нашем случае – розничной и оптовой торговле; изменение индекса цен).

3 группа факторов. Факторы использования основных средств (степень загрузки основных средств и другие факторы).

Методика расчета влияния на показатель фондоотдачи некоторых факторов приведена ниже⁴. Исходные данные представлены в таблице 1.

Таблица 1.

Изменение показателя фондоотдачи за отчетный период (год)

по торговой организации

Показатели	Ед. измер.	Предыдущий год	Отчетный год	Изменения	Темп роста, %
1. Розничный товарооборот	млн. руб.	48	51	+ 3	106,25
Средне- годовая стоимость основных средств	тыс. руб.	5217	5493	+ 276	105,3
3. Фондоотдача	руб.	9,20	9,28	+ 0,08	100,9

На показатель фондоотдачи значительное влияние оказывает изменение структуры товарооборота и индекса розничных цен.

Данный расчет определяется делением суммы увеличения или уменьшения товарооборота в связи с изменением цен на среднюю стоимость основных средств. Расчет осуществляется по формуле:

+ / - ФО = То-То.с. / Фо, где:

+ \ - ФО – увеличение либо уменьшение фондоотдачи, обусловленное влиянием изменения структуры товарооборота и индекса розничных цен;

То – розничный товарооборот в фактических ценах отчетного года, руб.;

То.с. – розничный товарооборот в фактических ценах отчетного года, руб.;

Фо – среднегодовая стоимость основных средств отчетного года, руб.

Розничный товарооборот в сопоставимых ценах определяется по формуле:

То.с. = Т о.прод / ИЦ + То.пром. / ИЦ, где:

То.прод. – розничный товарооборот отчетного года по продовольственным товарам;

То.пром. – розничный товарооборот отчетного года по промышленным товарам;

ИЦ – индекс цен отчетного года в процентах к базисному году по соответствующей группе товаров.

Таким образом, окончательный расчет производится по скорректированной формуле:

+/- ФО = То – (То.прод./ ИЦ - То.пром. / ИЦ) / Фо.

Пример оформлен в таблице 2.

Таблица 2.