9.2.1. Низкая налоговая нагрузка

Налоговики могут заинтересоваться деятельностью налогоплательщика, если его налоговая нагрузка будет ниже среднего размера нагрузки по соответствующему виду экономической деятельности (п. 1 Общедоступных критериев оценки рисков).

В Приложении N 3 к Приказу приведены показатели налоговой нагрузки в расчете на одного налогоплательщика по основным видам экономической деятельности. С этими показателями налогоплательщику и надо сравнивать свои данные о налоговой нагрузке.

В Приложении N 3 к Приказу приведены показатели нагрузки за 2006, 2007, 2008, 2009 гг. В соответствии с п. 6 Приказа налоговики должны обновлять эти данные ежегодно и размещать их на официальном интернет-сайте ФНС России (http://www.nalog.ru).

Отметим, что на практике налоговики не всегда успевают обновить данные о показателях налоговой нагрузки. До момента их обновления должны использоваться данные за последний предшествующий год, в отношении которого утверждены показатели налоговой нагрузки (п. 2 Приказа ФНС России от 22.09.2010 N ММВ-7-2/461@).

9.2.1.1. Кто применяет критерий

В п. 1 Общедоступных критериев оценки рисков не содержится указаний на то, к каким налогоплательщикам относятся приведенные в Приложении N 3 к Приказу показатели налоговой нагрузки. В связи с этим можно предположить, что они касаются всех налогоплательщиков.

Однако, как известно, налогоплательщики могут применять не только общий режим налогообложения. Так, налогоплательщик может применять ЕНВД, который рассчитывается исходя из вмененного дохода. При этом выручка от деятельности фактически может быть существенно больше. А ставка ЕНВД составляет 15% (ст. 346.11 НК РФ), в отличие от ставки по налогу на прибыль в 20% (п. 1 ст. 284 НК РФ).

В связи с этим, на наш взгляд, использовать данный критерий в отношении налогоплательщиков, применяющих исключительно ЕНВД, нелогично, поскольку у них налоговая нагрузка не связана с получаемой выручкой, а зависит от величины вмененного им дохода.

Также из Общедоступных критериев оценки рисков непонятно, должны ли при определении налоговой нагрузки учитываться налоги, которые уплачиваются в качестве налогового агента (например, НДФЛ). При этом заметим, что в описании данного критерия упоминается лишь налогоплательщик.

На наш взгляд, налоги, которые уплачиваются налоговым агентом, не должны учитываться при расчете налоговой нагрузки. Ведь налоговые агенты уплачивают налог не за свой счет, а удерживают его из дохода налогоплательщика (п. 1 ст. 24 НК РФ).

9.2.1.2. Учитываемый период

В п. 1 Общедоступных критериев оценки рисков не раскрывается, за какой период следует определять налоговую нагрузку. Однако налоговики привели расчет за календарный год.

Поэтому и вам при расчете своей налоговой нагрузки также целесообразно использовать соотношение уплаченных вами налогов и выручки (оборота) в целом за год.

9.2.1.3. Рассчитываем налоговую нагрузку

Чтобы определить, не попадаете ли вы в зону риска по критерию низкой налоговой нагрузки, необходимо сначала рассчитать вашу налоговую нагрузку.

В п. 1 Общедоступных критериев оценки рисков не раскрывается, как это нужно делать. Налоговики не приводят формулу расчета.

Однако там содержится пояснение, что приведенные показатели налоговой нагрузки определялись как соотношение суммы уплаченных налогов по данным отчетности налогоплательщиков, представляемой в налоговые органы, и оборота (выручки) организаций по данным Федеральной службы государственной статистики (далее - Росстат).

В связи с этим налоговую нагрузку правильно будет рассчитывать по формуле:

┌─────────┐ ┌───────────────────────┐ ┌───────────────────────┐

│Налоговая│ │ Сумма налогов, │ │ Сумма бухгалтерской │

│ нагрузка│ = │ уплаченных по данным │ / │ выручки за год │ x 100%.

│ (НН) │ │ отчетности в течение │ │без учета НДС и акцизов│

│ │ │ года │ │ │

└─────────┘ └───────────────────────┘ └───────────────────────┘

Отметим, что выручку нужно брать по данным бухгалтерской отчетности за минусом НДС и акцизов. Дело в том, что органы статистики определяют выручку организаций на основе данных подаваемой ими бухгалтерской отчетности. А в отчете о прибылях и убытках выручка отражается за вычетом НДС и акцизов (п. 1 ст. 15 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", форма N 2, утвержденная Приказом Минфина России от 22.07.2003 N 67н).

Например, сумма налогов, уплаченная организацией "Омега" в течение 2009 г. в качестве налогоплательщика, составила 9 750 140 руб. Сумма выручки за вычетом НДС составила 67 560 300 руб.

Таким образом, налоговая нагрузка организации в 2009 г. равна 14,43% (9 750 140 руб. / 67 560 300 руб. x 100%).