2.2. Порядок учета и отражения расходов в Отчете о финансовых результатах организации

В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета в ООО «Элитстрой» для учета затрат на строительство (основная деятельность) организация применяет счета:

20 «Основное производство»;

25 «Общепроизводственные расходы»;

26 «Общехозяйственные расходы».

Учет прочих расходов в ООО «Элитстрой» ведется на счете 91 «Прочие доходы и расходы» на субсчете 91-2 «Прочие расходы».

Записи по субсчетам 91-1 «Прочие доходы» и 91-2 «Прочие расходы» производятся накопительно в течение отчетного года. Ежемесячно (ежеквартально) сопоставлением дебетового оборота по субсчету 91-2 «Прочие расходы» и кредитового оборота по субсчету 91-1 «Прочие доходы» определяется сальдо прочих доходов и расходов за отчетный месяц (квартал). Это сальдо ежемесячно (ежеквартально) (заключительными оборотами) списывается с субсчета 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов» на счет 99 »Прибыли и убытки».

Счет 20 «Основное производство» предназначен для обобщения информации о затратах производства, продукция (работы, услуги) которого явилась целью создания ООО «Элитстрой».

По дебету счета 20 «Основное производство» в ООО «Элитстрой» отражаются прямые расходы, связанные непосредственно с выполнением строительно-монтажных работ, а косвенные расходы, связанные с управлением и обслуживанием основного производства, и потери от брака. Прямые расходы, связанные непосредственно с выпуском продукции, выполнением работ и оказанием услуг, списываются на счет 20 «Основное производство» с кредита счетов учета производственных запасов, расчетов с работниками по оплате труда и др.

По кредиту счета 20 «Основное производство» в ООО «Элитстрой» отражаются суммы фактической себестоимости завершенной производством продукции, выполненных работ и услуг. Эти суммы в конце месяца списываются со счета 20 «Основное производство» в дебет счета 90 «Продажи».

Остаток по счету 20 «Основное производство» на конец месяца показывает стоимость незавершенного производства.

Аналитический учет по счету 20 «Основное производство» ведется по видам затрат и видам выпускаемой продукции (работ, услуг).

На счете 25 «Общепроизводственные расходы» учитываются затраты, направленные на обслуживание основных и вспомогательных производств. В частности, на этом счете отражаются следующие расходы: по содержанию и эксплуатации машин и оборудования; амортизационные отчисления и затраты на ремонт основных средств и иного имущества, используемого в производстве; расходы по страхованию указанного имущества; расходы на отопление, освещение и содержание помещений; арендная плата за помещения, машины, оборудование и др., используемые в производстве; оплата труда работников, занятых обслуживанием производства; другие аналогичные по назначению расходы.

Общепроизводственные расходы отражаются на счете 25 «Общепроизводственные расходы» с кредита счетов учета производственных запасов, расчетов с работниками по оплате труда и др. Расходы, учтенные на счете 25 «Общепроизводственные расходы», списываются в дебет счетов 20 «Основное производство».

Аналитический учет по счету 25 «Общепроизводственные расходы» ведется по отдельным подразделениям организации и статьям расходов.

На счете 26 «Общехозяйственные расходы» учитываются затраты, непосредственно не связанные с производством и направленные на нужды управления. На этом счете в ООО «Элитстрой» отражаются следующие расходы: административно-управленческие расходы; содержание общехозяйственного персонала, не связанного с производственным процессом; амортизационные отчисления и расходы на ремонт основных средств управленческого и общехозяйственного назначения; арендная плата за помещения общехозяйственного назначения; расходы по оплате информационных, аудиторских, консультационных и т.п. услуг; другие аналогичные по назначению управленческие расходы.

Общехозяйственные расходы отражаются на счете 26 «Общехозяйственные расходы» с кредита счетов учета производственных запасов, расчетов с работниками по оплате труда, расчетов с другими организациями (лицами) и др.

Расходы, учтенные на счете 26 «Общехозяйственные расходы», списываются в дебет счетов 20 «Основное производство».

Аналитический учет по счету 26 «Общехозяйственные расходы» ведется по каждой статье соответствующих смет, месту возникновения затрат и др.

В ООО «Элитстрой» используется позаказный метод учета затрат.

Преимуществом позаказного метода калькулирования себестоимости является то, что он позволяет сопоставлять затраты между заказами, показывает наиболее и наименее рентабельные заказы. Недостатком этого метода является его трудоемкость.

«Рассмотрим формирование себестоимости конкретного заказа на примере договора №2295/10-10/10 от 22.07.16 г. Администрация г.Москва на монтаж каркаса жилого дома блок секции №1 по ул. Молостовых.

Перед заключением договора составляется смета заказа (Приложение 4), исходя из которой определяется цена СМР по договору. В соответствии с данной сметой сумма затрат составила 697196 тыс.руб., а цена по договору с НДС – 904934 тыс.руб.

После окончательного определения цены, подписания договора и оплаты аванса данный заказ передается на производство.

Списание материалов в производство в ООО «Элитстрой» оформляется требованием-накладной (форма № М-11). Накладную в двух экземплярах составляют материально ответственное лицо. Один экземпляр служит сдающему основанием для списания ценностей, а второй передается потребителю материалов.

В бухгалтерском учете операции по возврату материалов отражаются записью по дебету счета 10 «Материалы» в корреспонденции со счетом 20 «Основное производство».

По заказу на примере договора №2295/10-10/10 от 22.07.16 г. Администрации г.Москва на монтаж каркаса жилого дома блок секции №1 по ул. Молостовых было отпущено материалов в производство на сумму 255307,28 тыс.руб. Данная сумма в конце месяца списана на счет 90 «Продажи».

В бухгалтерском учете начисление заработной платы производственным рабочим в ООО «Элитстрой» отражается по дебету счета 20 «Основное производство» и кредиту счета 199 «Расчеты с персоналом по оплате труда». Сумма расходов на оплату труда по договору №2295/10-10/10 от 22.07.16 г. составила 96986,5 тыс.руб. В конце месяца данная сумма списана со счета 20 «Основное производство» на счет 90 «Продажи».

В бухгалтерском учете начисление взносов во внебюджетные фонды работникам основного производства отражается по дебету счета 20 «Основное производство» и кредиту счета 199 «Расчеты расчетов по социальному страхованию и обеспечению». Данные карточки по счету 20 «Основное производство» показывают, что сумма отчислений от заработной платы производственных рабочих, приходящихся на заказ по договору №2295/10-10/10 от 22.07.16 г. составила 25507,45 тыс.руб. В конце месяца данная сумма списана со счета 20 «Основное производство» на счет 90 «Продажи».

В соответствии с учетной политикой общехозяйственные и общепроизводственные расходы в ООО «Элитстрой» по окончании месяца списываются на счета учета производственных затрат по принадлежности с последующим распределением по объектам калькулирования пропорционально прямым статьям расходов.

Сумма общепроизводственных затрат, отраженная на счете 25 списывается в конце месяца на счет 20 «Основное производство». По данным карточки по счету 20 «Основное производство» сумма, списанная со счета 25 «Общепроизводственные расходы» по договору №2295/10-10/10 от 22.07.16 г. составила 24056,72 тыс.руб.

Сумма общехозяйственных затрат по счету 26 списана на счет 20 «Основное производство» по договору №2295/10-10/10 от 22.07.16 г. в сумме 173048,56 тыс.руб. о чем свидетельствует карточка по счету 20 «Основное производство».

В соответствии с учетной политикой незавершенное производство отражается в балансе по фактическим производственным затратам.

Рассмотрим сумму прямых расходов ООО «Элитстрой» подлежащих распределению за сентябрь месяц и сумму незавершенного производства на начало и конец месяца.

Таблица 5 - Прямые расходы за сентябрь 2016 г.

Вид номенклатуры	Остаток НЗП на начало месяца	Сумма прямых расходов текущего месяца	Сумма прямых расходов к распреде- лению (гр.3 + гр.4)	Сумма остатка НЗП на конец месяца	Сумма, приходя- щаяся на выпуск готовой продукции (гр.5 - гр.6)
1	3	4	5	6	7
БКО, Дог.07-10 от 28.07.16, этап 2	28733,30	45401,30	74154,60	-	74154,60
БКО, Дог.07-10 от 28.07.16, этап 4	34101,66	7482,93	41574,59	41574,59	-
Администрация г.Москва, Дог.2295/10-10/10 от 22.07.16	385568,26	39545,53	425115,79	425115,79	-
Росметаллкомплект, Дог.10-10 от 03.01.16	-	81191,16	81191,16	81191,16	-
Итого	448393,22	173620,92	622014,14	547879,54	74154,60

Данные табл. 5 показывают, что остаток незавершенного производства на начало месяца составлял 448393,22 тыс.руб. Сумма прямых расходов, отражаемая в течение месяца на счете 20 «Основное производство» составила 173620,92 тыс.руб.

Сумма прямых расходов, подлежащих распределению, определяется как сумма незавершенного производства на начало месяца и сумма прямых расходов текущего месяца. Она составила за сентябрь месяц 622014,14 тыс.руб. Сумма НЗП на конец месяца составила 547879,54 тыс.руб.

Рассмотрим порядок распределения косвенных расходов в финансовой бухгалтерии ООО «Элитстрой».

На каждый заказ открывается карточка регистрации, в которой учитываются прямые и косвенные расходы, образовавшиеся в ходе исполнения договора. Косвенные затраты распределяются между заказами способом, определенным организацией в учетной политике для целей бухгалтерского учета. В карточки расходы заносятся нарастающим итогом в течение всего периода выполнения заказа. Сумма расходов по карточкам невыполненных заказов (или выполненных, но не принятых заказчиками) на конец месяца представляет собой объем незавершенного производства.

Для отражения косвенных расходов в ООО «Элитстрой» используются счета 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы».

В бухгалтерском учете ООО «Элитстрой» это отражается так:

Дебет 25 Кредит 02, 04, 05, 10, 60, 69, 70

- начислены расходы по обслуживанию основных и вспомогательных производств.

В конце месяца при распределении общепроизводственные расходы списываются:

- в дебет счета 20 - в части затрат, включаемых в себестоимость продукции основного производства.

Рассмотрим закрытие счета 25 «Общепроизводственные расходы» за сентябрь 2016 г. (Приложение 7).

Таблица 6 - Распределение затрат по счету 25 «Общепроизводственные расходы» ООО «Элитстрой» за сентябрь 2016 года

Подразделение	Сумма общепроиз-водствен- ных расходов к распреде- лению	База распреде- ления (сумма затрат, отнесенных в дебет счета 20)	Распреде- лено расходов
ООО «Элитстрой»	7206,02	114923,05	7206,02
Итого			7206,02

Общехозяйственные расходы. На счете 26 в ООО «Элитстрой» собираются следующие косвенные расходы:

- административно-управленческие расходы;

- расходы на содержание общехозяйственного персонала;

- амортизационные отчисления и расходы на ремонт основных средств управленческого и общехозяйственного назначения;

- арендная плата за помещения общехозяйственного назначения;

- расходы по оплате информационных, аудиторских, консультационных услуг.

Это отражается следующим образом:

Дебет 26 Кредит 02, 04, 05, 10, 60, 68, 69, 70, 76

- начислены общехозяйственные расходы.

В соответствии с принятой учетной политикой в ООО «Элитстрой» при калькулировании отдельных видов продукции (работ, услуг) косвенные (накладные) расходы распределяются пропорционально сумме прямых затрат основного производства.

Рассмотрим порядок распределения общехозяйственных расходов и закрытие счета 26 в ООО «Элитстрой» (табл. 7).

Таблица 7 - Порядок распределения общехозяйственных расходов и закрытие счета 26 «Общехозяйственные расходы» в ООО «Элитстрой»

Аналитика на счете 20, на которую относятся общехозяйственные расходы		Всего общехозяй- ственных расходов	База распределения (сумма затрат, отнесенных в дебет счета 20)		Сумма списания (гр.3*гр.5)
Вид номенклатуры	Подразделение		Сумма	Доля в общей базе распреде- ления
1	2	3	4	5	6
БКО, Дог.07-10 от 28.07.16, этап 2	ООО «Элитстрой»	51491,85	31936,35	0,26149671	15464,95
БКО, Дог.07-10 от 28.07.16, этап 4	ООО «Элитстрой»	51491,85	5263,67	0,04310924	2219,26
Дог.2295/10-10/10 от 22.07.16	ООО «Элитстрой»	51491,85	27817,26	0,22776936	11728,27
Росметаллкомплект, Дог.10-10 от 03.01.16	ООО «Элитстрой»	51491,85	57111,79	0,46763469	24079,37
Итого			122129,07	1	51491,85

Как видно из табл. 7, общая сумма затрат, отнесенная в дебет счета 20 «Основное производство» составила в ООО «Элитстрой» 122129,07 тыс.руб. Для расчета доли в общей базе распределения необходимо сумму затрат по каждому заказу разделить на их общую сумму. Сумма списания общехозяйственных расходов определяется умножением суммы общехозяйственных расходов на долю распределения. Аналогичным образом распределяются общепроизводственные расходы, учитываемые на счете 25.

Общая сумма расходов на оплату труда составила 65014,50 тыс.руб., в том числе косвенные расходы – 31030 тыс.руб. и прямые – 33984,50 тыс.руб.

На договор .2295/10-10/10 от 22.07.16 приходится 18984,5 тыс.руб.

Сводный учет затрат основного производства в ООО «Элитстрой» ведется в разрезе заключенных договоров. Отклонения фактической себестоимости материальных ценностей от их плановой себестоимости, относящиеся к материалам, израсходованным на цеховые и общезаводские нужды, на исправление брака в производстве и на мероприятия, осуществляемые за счет расходов будущих периодов и резерва предстоящих платежей, списываются полностью непосредственно на счет 20 «Основное производство». Остаток на начало месяца по счету 20 составлял 448393,22 тыс.руб. В течение месяца по дебету счета 20 сумма составила 173620,92 тыс.руб., а по кредиту – 74154,60 тыс.руб. Остаток денежных средств по счету 20 «Основное производство» составил на конец ноября 2016 года 547879, 54 тыс.руб.

По итогам работы (по окончании заказа и сдачи его заказчику) составляется фактическая себестоимость расходов. Фактическая себестоимость заказа составила 746326, 24 тыс.руб. После определения фактической себестоимости заказа она сравнивается со сметой для анализа отклонений и корректировки цены следующего аналогичного заказа.

Проведем анализ отклонений фактической себестоимости от сметы по договору №2295/10-10/10 от 22.07.16 г. (табл. 8).

Таблица 8 - Анализ отклонений фактической себестоимости от сметы по договору №2295/10-10/10 от 22.07.16 г.

Статья затрат	Сумма по смете	Фактическая себестоимость	Отклонение от сметы (+;-)
Расходы на оплату труда	110000,00	96986,5	-15015,5
Начисления с расходов на оплату труда	28930,00	25507,45	-3422,55
Материальные расходы	442050,00	426727,01	-15323
Итого производственные затраты	581080,00	549220,96	-31759
Накладные расходы	116196,00	197105,28	+81010,28
Всего затрат	697176,00	746326,24	+49150,24
Прибыль	69717,60	74632,62	+4915,02
Итого договорная цена	766894	822959	+56065
НДС	158041	148153	+10102
Всего включая НДС	904934	971102	+66158

Как видно из табл. 8 сметой предусматривалось затратить 697176 тыс.руб., тогда как фактически на производство продукции пришлось 746326,24 тыс.руб., т.е. произошел перерасход в сумме 49150,24 тыс.руб.

Перерасход произошел в связи с превышением фактических затрат над сметными по накладным расходам в сумме 81010,28 тыс.руб. По остальным статьям затрат наблюдается экономия. В частности по оплате труда в сумме 15015,5 тыс.руб., по отчислениям на социальные нужды в сумме 3422,55 тыс.руб., по материальным расходам в сумме 15323 тыс.руб. В связи с такими изменениями по производственным затратам предприятия произошла экономия в сумме 31759 тыс.руб.

Фактически ООО «Элитстрой» получило прибыль на 4915,02 тыс.руб. больше, чем было запланировано. Договорная цена заказа фактически выше сметы 10102 тыс.руб. Таким образом, для корректировки следующего аналогичного заказа предприятию необходимо придерживаться фактических данных по договору №2295/10-10/10 от 22.07.16.

По результатам выполнения СМР составляется акт приемки выполненных строительно - монтажных работ, а также Справка о стоимости выполненных работ и затрат и Акт о приемке выполненных работ.

Рассмотрим отражение расходов ООО «Элитстрой» в отчете о финансовых результатах и порядок заполнения только тех строк, которые имеют место на предприятии.

По строке 2120 «Себестоимость продаж» отражается дебетовый оборот по субсчету «Себестоимость продаж» 90-2 в корреспонденции со счетами 20, 41, 43, который составил в 2016 году в ООО «Элитстрой» 75163 тыс.руб. Показатель приведен в круглых скобках, поскольку вычитается при выведении финансового результата.

Управленческие расходы (код строки 2220, значение записывается в круглых скобках). Здесь показываются расходы на управление организацией, и отражается дебетовый оборот по субсчету 90-2 в корреспонденции со счетом 26. Сумма управленческих расходов в ООО «Элитстрой» за 2016 год составила 12569 тыс.руб.

По строке 2350 «Прочие расходы» отражается сумма произведенных прочих расходов, годовой дебетовый оборот по счету 91 субсчету «Прочие расходы» составил в ООО «Элитстрой» за 2016 год 4200 тыс.руб.

Таким образом, для учета затрат на производство организация применяет счета: 20 «Основное производство», 26 «Общехозяйственные расходы», 25 «Общепроизводственные расходы». Учет затрат на производство продукции (работ, услуг) ведется позаказно. В Отчете о финансовых результатах ООО «Элитстрой» в 2016 году были отражены расходы по обычным видам деятельности – себестоимость продаж, управленческие расходы и по прочей деятельности – прочие расходы.