§ 3. Решение вопроса о возбуждении уголовного делапо налоговому преступлению

Важнейшей предпосылкой успешного расследования уголовного дела по налоговому преступлению является своевременное и юридически верное решение вопроса о его возбуждении.

Содержание стадии возбуждения уголовного дела включает в себя процесс установления материально-правовых и процессуальных предпосылок расследования. В ходе этой стадии предстоит решить целый ряд вопросов, связанных с рассмотрением первичных материалов о преступлении. Ее начало связано с наличием у следователя достаточных данных, указывающих на признаки преступления, и влечет применение мер процессуального принуждения сопряженных с производством следственных действий.

При рассмотрении заявлений, сообщений о налоговых преступлениях на данном этапе возникают трудности законодательного и правоприменительного характера. Это наблюдение подтверждается данными исследования, проведенного И.Павловым: не малая часть уголовных дел по налоговым преступлениям возбуждается преждевременно или необоснованно, поскольку отсутствуют признаки совершенного налогового преступления. Именно по этой причине более 20% всех оконченных дел прекращались из-за отсутствия соответствующего состава. *(174) От полноты проведенной доследственной проверки заявления, сообщения о налоговом преступлении во многом зависит обоснованность принятого процессуального решения, а соответственно законность привлечения лица к уголовной ответственности. Решение вопроса о возбуждении уголовного дела является конечным этапом предварительной проверки заявлений, сообщений о налоговых преступлениях.

Установление признаков наличия умысла в действиях налогоплательщика при проверке заявлений и сообщений о налоговых преступлениях. Как показывает практика, уже в ходе доследственной проверки следователи пытаются подобрать документы, на основании которых возможно сформировать предположительные выводы относительно наличия субъективной стороны состава налогового преступления в действиях лиц, в отношении которых проводится проверка.

Предвидя возражения относительно сомнений в необходимости установления признаков прямого умысла в стадии возбуждения уголовного дела, отметим, что в этом обстоятельстве проявляется специфика налоговых преступлений. Действительно, по большинству дел общеуголовной направленности к моменту возбуждения уголовного дела достаточно установить сам факт преступления (объект и объективную сторону). Как правило, уголовные дела по налоговым преступлениям возбуждаются в отношении конкретного лица, а не по факту, так как выявленный в ходе проверки крупный размер неуплаченных налогов (установленный в примечаниях к ст. 198, 199 УК РФ) уже несет в себе обе вышеобозначенные составляющие состава налогового преступления. И тогда уголовные дела необходимо будет возбуждать по каждому сообщению ИМНС или иному сообщению о налоговом преступлении, где сумма неуплаченных налогов будет превышать крупный размер. А это не допустимо, так как недоимка может возникнуть вследствие неумышленной бухгалтерской ошибки.

В этой связи И. Кучеров верно отметил, что "...материалы проверок, как правило, несут информацию лишь об объективной стороне ... и не позволяют получить необходимое представление о субъективной стороне. Поэтому в большинстве случаев уголовные дела по фактам нарушения налогового законодательства возбуждаются лишь на основе предположительных выводов о наличии в действиях всех признаков преступления". *(175)

Корни проблемы кроются в недостаточном нормативно-правовом регламентировании налогового и связанного с ним законодательства, что приводит к невозможности согласования его с уголовным законом. В результате лица, объективно действующие вопреки, и в ущерб общественным и государственным интересам, не могут быть привлечены к уголовной ответственности, так как доказать субъективную сторону состава налогового преступления достаточно сложно. По мнению И. Кучерова, "...признаки, по которым ныне действующий УК относит действия гражданина или организации к налоговым преступлениям, расплывчаты. Чтобы возбудить уголовное дело, гражданину достаточно не заплатить в срок налоги". *(176)

По сути, отсутствие в налоговом правонарушении субъективной стороны должно являться основанием к отказу в возбуждении уголовного дела по данному факту, но на практике все происходило в точности, как описал И.И. Кучеров. Бесконечно так продолжаться не могло, и граждане, привлеченные к уголовной ответственности за уклонение от уплаты налогов совершенное "иным способом", выразившееся в том, что суммы подлежащие внесению в счет погашения задолженности по налогам, были израсходованы ими на хозяйственные нужды, обжаловали положения ст. 199 УК РФ в Конституционный суд РФ. *(177)

И хотя в декабре 2003 года понятие "иной" способ уклонения от уплаты налогов исключен из УК РФ, мы считаем необходимым осветить этот вопрос, так как по данным реорганизованной ФСНП РФ, доля таких дел общем количестве уголовных дел, возбужденных по ст. 198 и 199 УК РФ составляла 60-65%, а в отдельных территориальных органах налоговой полиции и более 90%. *(178) По другим источникам, уголовные дела, возбуждаемые по данному признаку (уклонение от уплаты налогов "иным способом") и в УНП МВД РФ составляли до двух третей от общего количества уголовных дел по налоговым преступлениям. *(179) Таким образом, на основе анализа сложившейся правоприменительной практики и действовавшей нормативной регламентации понятия "уклонение от уплаты налогов иным способом" возможно будет судить о целесообразности и практической оправданности его исключения из диспозиций статей 198 и 199 УК РФ.

Что понимать под "иным способом", было не ясно, поскольку в УК РФ на этот счет не содержалось уточнений. Эта неопределенность нередко приводила к тому, что преступлением признавались, в том числе, и неумышленные действия, когда налогоплательщик, например, допустил ошибки технического характера или по объективным причинам пропустил срок уплаты налога. *(180)

Практикой был выработан следующий подход к вопросу применения этого понятия. К "иным" способам, относили неуплату налогов, связанную с обманом относительно других обстоятельств, влияющих на правильное исчисление налога и взноса. Обман мог заключаться в заведомо необоснованном применении плательщиком пониженных ставок налога или льгот, либо в заведомо ложных утверждениях об отсутствии денежных средств, при том, что средства у налогоплательщика имелись.

Согласимся с И. Пастуховым и П. Яни в том, что не было выработано единого критерия оценки правомерности расходования денежных средств налогоплательщиков - юридических лиц при наличии задолженности перед бюджетом. *(181) Следователи ссылались на допущенные нарушения очередности платежей, предусмотренной ст. 855 ГК РФ. Но ссылка на ее нормы при доказывании умысла на совершение уклонения от уплаты налогов "иным способом" являлась безосновательной. Поэтому и получила широкое распространение практика возбуждения уголовных дел в отношении руководителей предприятий-недоимщиков при фактическом наличии одного формального признака - задолженности по налогам и сборам.

При этом фактические обстоятельства образовавшейся задолженности и степень виновности ни в процессе производства доследственной проверки, ни на стадии возбуждения уголовного дела не исследовались, либо исследовались поверхностно. Тем самым не было возможности установить все признаки состава преступления, в объеме, необходимом для возбуждения уголовного дела. По существу в процессе необоснованно широкого толкования данной нормы УК РФ происходила криминализация налогового правонарушения (задолженности по налогам и сборам).

Приведенный выше анализ понятия "иной способ" при установлении состава налогового преступления, позволяет предположить о справедливости и практической оправданности его исключения из диспозиций статей 198 и 199 УК РФ. Действительно, отсутствие в УК единообразного подхода к определению "иного" способа уклонения от уплаты налогов порождало различные злоупотребления со стороны правоохранительных органов, и не способствовало принятию справедливого и обоснованного решения, прежде всего при решении вопроса о возбуждении уголовного дела.

Принципиальную позицию по вопросу определения субъективной стороны в составах налоговых преступлений выразил Конституционный Суд РФ пояснив, что ст. 199 УК РФ "предусматривает уголовную ответственность лишь за такие деяния, которые совершаются умышленно и направлены непосредственно на избежание уплаты законно установленного налога в нарушение закрепленных в налоговом законодательстве правил". *(182)

В свете данного постановления показателен следующий пример из практики. ООО "Эконом-Л", занимающееся исключительно куплей-продажей ценных бумаг, приобрело для капитального ремонта своего офиса строительные материалы на 3 млн. рублей (в том числе НДС - 500 тыс. руб.). В ходе проверки оперативники УНП УВД Липецкой области обнаружили, что главный бухгалтер Сизых С.И. неправомерно принял НДС в сумме 500 тыс. руб. к вычету. Бухгалтер не учел, что ценные бумаги НДС не облагаются, следовательно, НДС по строительным материалам принять к вычету нельзя. Его нужно было включить в состав расходов фирмы (п. 2 ст. 170 Налогового кодекса). По данному факту в возбуждении уголовного дела было отказано, потому что умысла на уклонение от уплаты налога у бухгалтера не было: он допустил недоплату по небрежности, что исключает наступление уголовной ответственности предусмотренной ст. 199 УК РФ. *(183)

Также в Постановлении Конституционного суда четко указано, что "...недопустимо установление ответственности за такие действия налогоплательщика, которые, хотя и имеют своим следствием неуплату налога либо уменьшение его суммы, но заключаются в использовании предоставленных налогоплательщику законом прав, связанных с освобождением на законном основании от уплаты налога или с выбором наиболее выгодных для него форм предпринимательской деятельности и соответственно - оптимального вида платежа". Руководствуясь данной нормой, прокуратура Липецкой области отказала в даче согласия на возбуждение уголовного дела по признакам преступления предусмотренного ст. 199 УК РФ в отношении директора ООО "Премьер-плюс" А.А. Колодия. ООО "Премьер-плюс" имело задолженность по уплате налогов в сумме 1200 тыс.руб. Несмотря на это обстоятельство Колодий А.А. реализовав товар от ООО "Премьер-плюс" в ООО "Орбитекс" в договоре купли-продажи указал, что деньги по сделке необходимо перечислить в ООО "Брайт", учредителем которого он являлся. Прокуратура в своем решении разъяснила, что перечисление оплаты на расчетный счет третьего лица не противоречит ч. 3 ст. 308 ГК РФ об исполнении обязательств и не нарушило действующий порядок расчетов между сторонами по договору. *(184)

Как верно отметил эксперт Центра фискальной политики А.Чесноков, комментируя Постановление Конституционного суда в части касающейся доказывания субъективной стороны состава налогового преступления: "Теоретически эта норма (о необходимости наличия прямого умысла в действиях лиц уклоняющихся от уплаты налогов) действовала и раньше. Но теперь суды будут обращать на нее особое внимание". *(185) Дополняя это объективное суждение, И. Городецкая отмечает, что тем самым Конституционный суд поставил реальные ограничения силовому давлению на налогоплательщиков, а благодаря постановлению лишить свободы руководителя, чья фирма платит не все налоги, теперь станет сложнее. *(186)

По мнению других экспертов, положения, закрепленные в Постановлении Конституционного суда "...фактически лишает налоговиков одного из самых эффективных методов воздействия на неплательщиков - угрозы тюрьмой или судимостью". *(187) Такое суждение имеет под собой реальную практическую основу и вполне вероятно, что данное Постановление Конституционного суда отрицательно отразиться на своевременности и полноте внесения налоговых платежей в бюджет и повлечет цепную реакцию во многих социальных сферах, основа деятельности которых - государственное финансирование. С другой стороны, в период, когда Россия старается утвердиться в имидже правового государства, недопустимо проведение политики, в которой средства достижения целей (экономическая и социальная стабильность) расходятся с общеконституционными принципами. Такую справедливую позицию и занял Конституционный суд.

Конституционный суд также постановил, что нельзя наказывать за последствия применения неясных норм законодательства (п. 3, 4 Постановления). Если налогоплательщик неправильно понял закон, то это юридическая ошибка вследствие заблуждения. К сожалению, данное обстоятельство почти не учитывается в судебной практике. Пример тому в определении Конституционного суда РФ от 10 апреля 2002 года N 83-О. *(188) Бухгалтеров банка привлекли к уголовной ответственности только за то, что они неправильно поняли меняющийся закон, хотя этот же закон неправильно понимали и судьи арбитражных судов Московского округа, пока Конституционный суд не дал им соответствующих разъяснений! То есть, налогоплательщик отвечал не за свои действия, а за действия законодателя, который, как недавно отметил Президент России, пока не обеспечил надлежащего качества налогового законодательства. *(189)

ФСЭНП МВД РФ начинает свою деятельность с практики, существовавшей в ФСНП РФ в 1999-2001 г.г. Тогда основным показателем эффективности деятельности органов налоговой полиции являлись суммы возмещенного ущерба по результатам проверок с участием сотрудников налоговой полиции. Причем не важно, самостоятельные это были проверки или совместные с ИМНС РФ. В целях полного и скорейшего возмещения ущерба к налогоплательщику применялся "стимул" - возбужденное уголовное дело, которое, впрочем, после погашения доначисленной суммы успешно прекращалось в связи с "деятельным раскаянием" или "изменением обстановки", так как изначально не имело судебной перспективы. По мнению М. Горста, фактически это позволяло использовать уголовное преследование как инструмент выколачивания денег (как в бюджет, так и в карман чиновников). *(190) Существование подобной практики подтверждают слова Г. Бооса: "...уголовные дела возбуждаются не для того, чтобы довести их до суда, а для того, чтобы решить какие-то частные или служебные проблемы налоговиков. Но это точно не проблемы уплаты налогов". *(191) В этой связи уместным будет процитировать пример К.Е. Ривкина, который в своей адвокатской практике столкнулся с одним из начальников следственного отдела упраздненной налоговой полиции и задал ему вопрос: "Скажите, а как вы собираетесь доказывать наличие прямого умысла?" На что тот ответил: "Ничего доказывать мы не собираемся. Направим дело в суд, и - будьте уверены - он вынесет обвинительный приговор: О каких доказательствах вы говорите? Разве вам неизвестно, какая в стране идет борьба за сбор налогов". *(192)

Итак, ФСНП РФ решала задачу мобилизации денежных средств в бюджет, использую при этом порой незаконное уголовное преследование.

Созданной ФСЭНП МВД РФ необходимо решать ту же задачу, но путь к этому иной - повышение эффективности работы при строгом соблюдении законов.

Сроки проведения доследственной проверки. Адекватное процессуальное реагирование на сведения о предполагаемом налоговом преступлении, их быстрая и всесторонняя проверка - центральная и важнейшая предпосылка его своевременного пресечения и раскрытия. Анализ практики деятельности МВД и ФСНП РФ, проведенный В.Д. Ларичевым показывает, "что характер реагирования на сообщение о налоговом правонарушении зависит, во-первых, от полноты, конкретности и достоверности фактов о сокрытии доходов, приведенных в нем, и во-вторых от степени серьезности и опасности деятельности, о которой идет речь". *(193) На сообщения о налоговых преступлениях в полном объеме распространяется порядок принятия процессуальных решений, установленный ст. 144 УПК РФ: в срок не более 3-х суток со дня их получения, в исключительных случаях - 10 суток, при необходимости проведения документальных проверок или ревизий прокурор вправе по ходатайству следователя или дознавателя продлить этот срок до 30 суток. Анализируя этот аспект института доследственной проверки, следует обратить особое внимание на вышеобозначенные положительные изменения и дополнения в регламентации сроков, которые были внесены в ст. 144 УПК РФ. *(194)

Насколько эти сроки применимы к заявлениям и сообщениям о налоговых преступлениях, отвечают ли требованиям, выдвигаемым практикой, служат ли гарантом в обеспечении прав и законных интересов граждан при вынесении решений, принимаемых по результатам их рассмотрения?

Как правило, по большинству заявлений и сообщений о налоговых преступлениях (более 90% случаев) требуется проведение документальных проверок, которые достаточно продолжительны во времени (т.к. исследуется длительный налоговый период, в частности, направляются запросы о встречных проверках в другие регионы), поэтому сроков, ранее установленных УПК РФ, явно было недостаточно для проверки заявлений этой категории. И для того чтобы не нарушать уголовно-процессуальных норм (в рассматриваемой нами части) следователи и дознаватели федеральных органов налоговой полиции зачастую склонялись к мнению, что лучше отказать в возбуждении уголовного дела, чем необоснованно вовлечь в процессуальный механизм невиновное лицо. Если все же формальные признаки состава преступления в материале имелись, но их совокупности было недостаточно для возбуждения уголовного дела, то после вынесения постановления об отказе в возбуждении уголовного дела копии материала передавались в оперативные подразделения, где его проверяли уже вне рамок уголовного процесса. Таким образом, деятельность продолжала развиваться в оперативно-розыскных формах, где действуют другие сроки. На тот период времени (до изменений в ст. 144 УПК РФ) было оправданным применение описанной схемы, так как отсутствовали другие законные способы вынесения обоснованных решений по результатам проверки заявлений, сообщений о налоговых преступлениях в установленные законом сроки.

В юридической литературе проблема сроков при проверке заявлений о преступлениях обсуждалась и ранее. *(195) Так Крыловым И.Ф. высказывались предложения о необходимости увеличения таких сроков или установление возможности их продления. *(196) В работе он затронул ситуации, складывающиеся в процессе рассмотрения заявлений и сообщений о преступлениях, когда в материале преступный характер деяния еще не проявлен в объеме, необходимом для принятия процессуального решения. Такой набор исходных данных характерен для заявлений и сообщений о налоговых преступлениях.

Проведенный нами в 2002-2003 годах опрос, среди следователей и дознавателей территориальных органов налоговой полиции управлений по Липецкой, Воронежской, Тамбовской, Тульской областей показал, что ранее обозначенный в УПК РФ временной промежуток был слишком мал для полной и всесторонней проверки заявления или сообщения о налоговом преступлении, выяснения объективной истины и как следствие вынесения обоснованного процессуального решения, предусмотренного ст. 145 УПК РФ.

Действенным решением этого вопроса стало внесение изменений и дополнений в июле 2003 года в ст. 144 УПК РФ о возможности продления срока доследственной проверки с согласия прокурора до месяца, если требуется проведение документальной проверки или ревизии. С введение этой нормы из практики должны быть исключены случаи не регистрации заявлений и сообщений о налоговых преступлениях, которые наблюдались из-за отсутствия у должностного лица объективной возможности провести полноценную проверку и вынести обоснованное процессуальное решение.

Некоторые авторы предлагают вообще отказаться от установления каких либо сроков проведения первоначальных действий при получении сведений о преступлении. *(197) По их мнению, "до тех пор пока в деянии, заинтересовавшем работников оперативных подразделений ... с точки зрения противоправности, не обнаружены признаки преступления (вследствие чего деятельность не приобретает уголовно-процессуального характера), нет оснований устанавливать какие-то сроки первоначальных действий". *(198) В такой позиции есть практический смысл, в то же время не следует забывать о недопустимости выведения сроков проведения первоначальных действий из ограничительных (пусть и достаточно протяженных) законодательных рамок. Так как это может привести к необоснованной волоките и полной утере самой сути первоначальности действий.

Процедура дачи согласия прокурора на возбуждение уголовного дела по налоговому преступлению. Хотя в УПК РФ и закреплена норма, декларирующая процессуальную независимость следователя, фактически он находится под "колпаком" ведомственных интересов. Этот же фактор проявляется в работе следователей ФСЭНП МВД РФ (так как преемственность кадров из налоговой полиции в основном сохранилась и в новом ведомстве). Исполняя обязанности дознавателя Елецкого МРО УФСНП РФ по Липецкой области один из авторов данного исследования, при решении вопроса о возбуждении уголовного дела, неоднократно сталкивался с ситуацией, когда руководство, апеллируя к ведомственным интересам, пыталось реализовать волевыми методами воздействия свое мнение о необходимости принятия решения в пользу возбуждения уголовного дела. *(199) В такой ситуации актуализируется институт дачи согласия прокурором на возбуждение уголовного дела.

В соответствии со ст. 146 УПК РФ следователь, проводящий проверку заявления, сообщения о налоговом преступлении, при наличии повода и основания предусмотренного ст. 140 УПК РФ, выносит постановление о возбуждении уголовного дела, которое вместе с материалами проверки незамедлительно направляется прокурору. Как справедливо отмечено Ф. Багаутдиновым "...прокуроры и их заместители не считают требование закона о возбуждении уголовного дела с согласия прокурора для себя совершенно новым и незнакомым. Они уже и ранее предъявляли такое требование к органам внутренних дел - докладывать материалы проверок и перспективы возбуждения уголовных дел. Это было одной из форм надзора". *(200)

Ввиду узко специализированного содержания проверочных материалов о налоговых преступлениях (акты проверок, ревизий), изобилующих налоговыми терминами, прокурору порой сложно дать адекватную правовую оценку процессуальному решению следователя. Особенно это проявляется в районных и городских прокуратурах, в которых нет специализированных отделов по надзору за исполнением налогового законодательства. Как показывает практика, сотрудники этого отдела прокуратуры способны дать правильную правовую оценку проверок соблюдения налогового законодательства, проведенных специалистами-ревизорами МВД и решению о возбуждении уголовного дела. По мнению других исследователей, даже они (прокуроры по надзору за исполнением налогового законодательства) "далеко не в полной мере овладели спецификой налоговой теории и практики и во многом полагаются на правильность решений, принимаемых налоговыми инспекциями:". *(201) Поэтому прокуроры, при решении вопроса о даче согласия на возбуждение уголовного дела, прямо спрашивают следователя, проводившего проверку, о его отношении к вынесенному процессуальному решению, понимая, что нередко из-за ведомственного давления внутреннее убеждение следователя не совпадает с текстом, изложенным в постановлении о возбуждении уголовного дела. Право прокурора отказать в даче согласия на возбуждение уголовного дела в описываемой ситуации еще раз подчеркивает обоснованность и значимость данного института. Но следует заметить, что в этом случае прокуроры просят следователя, вынесшего постановление о возбуждении уголовного дела, подготовить проект мотивировки отказа в даче согласия, что доказывает наличие определенных трудностей с правовой оценкой прокурорами фактов и обстоятельств, изложенных в акте проверки соблюдения налогового законодательства.

Еще один вопрос, до недавнего времени вызывавший споры на практике - это вопрос о ставке минимального месячного размера оплаты труда (ММРОТ), которую следовало применять при квалификации действий налогоплательщика, повлекших неуплату налогов в крупном размере. После внесения изменений, в УК РФ появились новые квалифицирующие признаки, определяющие размер крупного и особо крупного ущерба по налоговым преступлениям. Причем исчисляются они не в использовавшихся ранее минимальных месячных размерах оплаты труда, а в конкретных суммах в рублях, привязанных к четко определенным временным периодам и процентному соотношению уплаченных и подлежащих уплате сумм налогов и сборов. Это нововведение позволило преодолеть разночтения в определении ставки МРОТ, которую следовало применять при квалификации налогового преступления. В связи с тем, что именно размер как раньше, так и сейчас является квалифицирующим признаком в определении объективной стороны налогового преступления, от правильного его применения зависит и обоснованность возбуждения уголовного дела.

Анализируя ситуации, складывающиеся при решении вопроса о возбуждении уголовного дела по налоговому преступлению нельзя исключать случаи, когда сумма неуплаченных налогов в процессе доследственной проверки возмещается налогоплательщиком. Из изученных нами уголовных дел по налоговым преступлениям в 62% из них указанное обстоятельство имело место. То есть, налогоплательщик еще до вынесения решения о возбуждении в отношении его уголовного дела погашал в бюджет, причиненный государству ущерб. Но даже после этого уголовное дело все равно возбуждалось, причем в 94% случаев в дальнейшем оно прекращалось в связи с деятельным раскаянием или изменением обстановки на стадии предварительного расследования. *(202) При вынесении решения о возбуждении уголовного дела следователи руководствовались позицией Генеральной прокуратуры РФ, которая считает, что факт возмещения налогоплательщиком ущерба в ходе доследственной проверки, на законность решения о возбуждении уголовного дела по ст.ст. 198 и 199 УК РФ не влияет. *(203)

Возникает резонный вопрос, так зачем же в угоду ведомственным показателям количества возбужденных уголовных дел искусственно криминализировать общество, когда еще на доследственной стадии достигнута одна из главных задач, стоящих перед УНП МВД РФ - возмещен причиненный государству ущерб. Доводы сторонников позиции прокуратуры: как же принцип неотвратимости наказания?; "...человек знает: он может безбоязненно нарушать закон, потому что, если его поймают, он может покаяться, возместить ущерб и его простят" - так охарактеризовал эту ситуацию директор реорганизованной ФСНП РФ М.Е. Фрадков. *(204)

Разделяет это мнение В.Н. Овчинников - член Комитета по государственному строительству Государственной Думы III созыва, считает что "при таком подходе принцип неотвратимости наказания размывается. А ведь он - основа любой правовой системы". *(205)

Попробуем обосновать свою точку зрения. Обратим внимание на высокий процент уголовных дел прекращенных на стадии предварительного следствия, по которым ущерб был погашен до возбуждения уголовного дела. Объяснение сему факту очень простое, и снова оно упирается в практическую плоскость. Возможность применения к конкретному налогоплательщику норм, регламентирующих освобождение от уголовной ответственности, уже давно превратилось в инструмент давления и предмет торга между следователем и лицом, в отношении которого решается вопрос о возбуждении уголовного дела по налоговому преступлению ("полностью возмести ущерб по акту проверки, а мы возбудим уголовное дело, но затем прекратим его"). Такие случаи имеют место, когда в деле недостаточно доказательств вины налогоплательщика и есть опасения, что суд вынесет оправдательный приговор. Там же, где собраны достаточные доказательства вины налогоплательщика в совершенном налоговом преступлении, следователь обязательно направит дело в суд, так как количество таких дел является рейтинговым показателем профессиональной деятельности следователя. А суд уже сам решит вопрос о возможности применения к налогоплательщику норм освобождающих его от уголовной ответственности.

Получается, что 94% из изученных нами уголовных дел, возбужденных при анализируемых обстоятельствах, не обладали достаточной доказательственной базой вины налогоплательщика для направления их в суд. И при принципиальной позиции лиц, в отношении которых были возбуждены уголовные дела, они могут закончится в суде оправдательным приговором. Поэтому полагаем, что нет практического смысла в возбуждении таких уголовных дел, если уже на стадии доследственной проверки причиненный ущерб государству возмещен.

Анализ соответствующего законодательства западных стран показывает, что подобная доктрина существует в США. В соответствии с ней ни законодатель, ни Верховный суд США не ставит перед обвинительной властью задач по раскрытию каждого совершенного преступления и привлечения к уголовной ответственности каждого виновного в его совершении. Вопрос о количественном соотношении зарегистрированных преступлений и возбужденных уголовных дел предоставляется решать прокурору, который подотчетен лишь своим избирателям. При этом прокурор руководствуется тем, что в науке уголовно-процессуального права принято называть целесообразностью, не противопоставляя ее законности. *(206) В России государственные органы, осуществляющие уголовное судопроизводство, во всяком случае обнаружения признаков преступления обязаны возбудить уголовное дело руководствуясь принципом публичности. В юридической науке уже не раз обсуждался вопрос о возможном переходе при возбуждении уголовного преследования от принципа публичности к принципу общественной целесообразности. *(207) Публичный орган в силу принципа целесообразности не обязан возбуждать преследование правонарушителя, если считает, что это противоречит общественным интересам. По нашему мнению, к рассмотренному случаю с возбуждением уголовного дела при возмещении ущерба в ходе доследственной проверки, вполне мог бы быть применен принцип общественной целесообразности, если бы он имел место в российском законодательстве. Пример США убедительно свидетельствует о превалирующей роли доктрины целесообразности в странах с англо-саксонской системой права. Как видно, эта тенденция низвергает некоторые другие принципы, в частности принцип неотвратимости наказания, постепенный отказ от которого происходит в США. Российскому законодательству более присущи нормы характерные для романо-германской системы права, но в уголовном процессе этих стран, в частности ФРГ широко применяется признанный не только на практике, но и в законе принцип целесообразности.

Сам факт того, что в отношении лица проводится доследственная проверка и решается вопрос о возбуждении уголовного дела, является серьезной профилактической мерой, по своим методам воздействия способной предостеречь недобросовестного налогоплательщика от повторения нарушений налогового законодательства. С практической точки зрения совсем не обязательно возбуждать в отношении его уголовное дело (если ущерб уже возмещен) для того, чтобы усилить профилактический эффект. А направление ИМНС РФ в органы внутренних дел всех материалов о нарушениях налогового законодательства, позволяющих предполагать совершение налогового преступления, вообще можно рассматривать как серьезную превентивную меру в деятельности государства, направленной на предупреждение, выявление и пресечение налоговых преступлений. Потому что, сталкиваясь с правоохранительной системой, налогоплательщик ощущает реальную угрозу уголовного преследовании, и даже если в отношении его было вынесено постановление об отказе в возбуждении уголовного дела впредь он будет более внимательно относится к соблюдению налогового законодательства при ведении предпринимательской деятельности, дабы снова не поставить себя в ранг лица в отношении которого решается вопрос о привлечении к уголовной ответственности.

Отказ в возбуждении уголовного дела.

В ФСЭНП МВД РФ, а ранее и в органы налоговой полиции, достаточно часто поступают заявления, сообщения о налоговых преступлениях, не содержащие оснований для возбуждения уголовного дела. То есть, представленные для решения вопроса о возбуждении уголовного дела материалы, свидетельствуют об отсутствии либо самого факта деяния, на который указывает заявитель, либо отсутствие в этом деянии состава налогового преступления.

Как правило, следователями Управления по налоговым преступлениям МВД РФ (или другими лицами, производящими проверку заявления, сообщения о налоговом преступлении) выносится одно из двух решений, предусмотренных ст. 145 УПК РФ: отказать, либо возбудить уголовное дело. Объясняется это тем, что решение о передаче сообщения по подследственности принимается в том случае, если проведенной проверкой были выявлены признаки иного состава преступления за исключением налогового. Однако в УНП МВД РФ это маловероятно, так как изначально вся деятельность, в том числе документальные проверки направлены именно на выявление налоговых преступлений. Впрочем, иногда наряду с налоговыми преступлениями встречаются иные преступления экономической направленности, но в этом случае они расследуются в рамках одного уголовного дела. Как отмечалось выше, из-за небольшого периода деятельности ФСЭНП МВД РФ, а также особенностей регистрации материалов в МВД РФ (у ФСЭНП МВД РФ пока нет отдельной от других подразделений Книги учета сообщений о преступлениях) объективно не представляется возможным привести достоверную эмпирическую картину, отражающую количество принятых решений о направлении заявлений, сообщений из УНП МВД РФ по подследственности в другие органы. В УНП МВД РФ по Липецкой области доля таких решений менее 1,5% от общего количества рассмотренных материалов. В Федеральной службе налоговой полиции этот показатель колебался от 2% в 2000 году до 4,6% в 1998 году (Приложение N 10). Приведенные данные подтверждают обозначенную тенденция.

Поэтому, с точки зрения практической значимости, более подробно стоит рассмотреть случаи, когда по результатам рассмотрения заявления, сообщения о налоговом преступление выносится решение об отказе в возбуждении уголовного дела. Статистические данные свидетельствуют, что решение об отказе в возбуждении уголовного дела было вынесено в 57% случаев от общего числа, находившихся на разрешении заявлений, сообщений о налоговых преступлениях, как в реорганизованной налоговой полиции, так и в ФСЭНП МВД РФ. *(208) (Приложение N 10).

Изучение более 150 материалов об отказе в возбуждении уголовных дел по налоговым преступлениям, показало, что при принятии соответствующего процессуального решения прослеживается тенденция к формализированному подходу при вынесении постановления об отказе в возбуждении уголовного дела. Такое утверждение позволяют сделать следующие установленные обстоятельства:

1) поверхностный подход к исследованию материалов приобщенных к сообщению о налоговом преступлении (не истребуются все документы способные прояснить событие совершенного налогового правонарушения, и объяснения у лиц которые обладают той или иной информацией о фактах, изложенных в сообщении о преступлении);

2) отсутствие связи между описательной и резолютивной частями постановления об отказе в возбуждении уголовного дела (не описывается механизм совершенного налогового правонарушения, а декларируются лишь наступившие последствия в виде неуплаченных сумм налогов).

В то же время стоит отметить, что процент отмененных прокурором постановлений об отказе в возбуждении уголовного дела по налоговым преступлениям с одновременным возбуждением уголовного дела достаточно низок. На протяжении последних 6 лет этот показатель (в целом по стране) составляет около 1% (Приложение N 10). По нашему мнению, это скорее свидетельствует не о высоком процессуальном качестве вынесенных постановлений об отказе в возбуждении уголовного дела, а подтверждает существование уже упоминавшейся в рамках данной работы проблемы с правовой оценкой прокурорами процессуальных решений, вынесенных по результатам рассмотрения заявлений, сообщений о налоговых преступлениях.

В этой связи обозначим еще одну проблему, законодательное урегулирование которой позволит значительно повысить качество выносимых постановлений об отказе в возбуждении уголовного дела. Статья 148 УПК РФ, регламентирующая отказ в возбуждении уголовного дела, не предъявляет каких-либо требований к содержанию постановления (в приложении к УПК РФ, среди бланков процессуальных действий, нет бланка постановления об отказе в возбуждении уголовного дела) не указывая даже признак мотивированности в качестве основного критерия при вынесении соответствующего процессуального решения. Тогда как в публикациях этот вопрос не вызывает дискуссий. Так, Григорьев В.Н. верно утверждает: "Решение об отказе в возбуждении уголовного дела оформляется мотивированным постановлением, в котором должны быть изложены результаты проверки сообщения о преступлении, приведены данные, свидетельствующие ... о наличии основания отказа в возбуждении уголовного дела". *(209)

При соблюдении этого требования содержащаяся в постановлениях аргументация отсутствия состава налогового преступления, подтверждающая выводы лица, вынесшего постановление, будет позволять достаточно глубоко, объективно и всесторонне проверить правильность этих выводов, а лицам и организациям, от которых поступило заявление или сообщение, при несогласии с принятым решением принести мотивированную жалобу.

Итак, на этапе доследственной проверки формируются предпосылки для полного всестороннего и объективного расследования налогового преступления. Происходит сбор сведений о признаках преступления, которые в дальнейшем позволят сделать вывод: есть или нет оснований для возбуждения уголовного дела по налоговому преступлению. При этом не применяется система процессуальных мер, ограничивающая права и свободы лиц, в отношении которых проводится проверка. Наличие в УПК РФ института проверки заявлений и сообщений о преступлениях является существенной правовой гарантией от необоснованного вовлечения личности в уголовный процесс. А по делам о налоговых преступлениях доследственная проверка заявлений и сообщений приобретает двойное значение, позволяя иногда сохранить честь руководства и деловую репутацию фирмы. Потому что, даже если в ходе расследования уголовного дела по налоговому преступлению будет установлен факт отсутствия состава налогового преступления, тот урон деловой репутации руководителя, самой фирмы или предпринимателя, который принесет процесс расследования, трудно будет впоследствии восполнить, и это помимо упущенной выгоды в предпринимательской деятельности. Поэтому к проверке сообщений о налоговых преступлениях следует подходить с особой тщательностью, взвешенностью, и неукоснительным соблюдением норм УПК РФ и конституционных принципов. Здесь уместно процитировать не утратившее актуальности и поныне высказывание великого юриста А.Ф. Кони: "Уголовное преследование слишком серьезная вещь, чтобы не вызывать самой тщательной обдуманности. Ни последующее оправдание судом, ни даже прекращение дела до придания суду не могут изгладить материального и нравственного вреда, причиненного человеку поспешным и неосновательным привлечением его к уголовному делу". *(210)