Б
УХГАЛТЕРСЬКИЙ
ОБЛІК
ОПЕРАЦІЙ БАНКІВ
З ВЕКСЕЛЯМИ
Суттєвим показником активності банків на фондовому ринку є здійснення ними операцій з векселями: кредитних, торговельних, гарантійних, розрахункових, комісійних і довірчих.
Порядок здійснення таких операцій регламентується «Положенням про операції банків з векселями», затвердженим постановою Правління НБУ 28 травня 1999 р. за № 258.
Облік операцій банків з векселями, здійснюється за нормами і правилами, визначеними «Інструкцією з бухгалтерського обліку операцій комерційних банків з векселями», затвердженою постановою Правління НБУ від 8 червня 2000 р. за № 234 .
Інструкцію розроблено відповідно до законів України «Про банки і банківську діяльність», «Про Національний банк України», а також «Інструкції з бухгалтерського обліку операцій з цінними паперами установ комерційних банків України», «Положення про операції банків з векселями».
Базовою основою названої інструкції є національні стандарти бухгалтерського обліку, а отже, вона регулює тільки питання фінансового обліку.
12.1. Концептуальні основи здійснення банками операцій з векселями
Вексель — це безумовне грошове зобов’язання, за яким одна особа зобов’язана сплатити іншій певну суму коштів у певний строк. Правовий статус векселя регулюється законодавством про вексельний обіг.
Здійснюючи операції з векселями, банки набувають відповідних прав та обов’язків за змістом вексельних зобов’язань.
Банки можуть здійснювати такі операції з векселями:
Кредитні — операції, що супроводжують надання або залучення грошових коштів під забезпечення векселями;
Кредитні операції поділяються на:
— активні (обліковування векселів; надання кредитів під заставу векселів);
— пасивні (переоблікування придбаних векселів; одержання кредитів під заставу векселів).
Торговельні — операції з вкладення або залучення грошових коштів під векселі, які поділяються також на:
— активні (купівля векселів);
— пасивні (продаж придбаних векселів).
Гарантійні — операції, коли банк гарантує оплату векселів у разі неплатоспроможності векселедавця; до гарантійних відносять операції з:
— авалювання векселів;
— видачі гарантій щодо забезпечення оплати векселів.
Розрахункові, які поділяються на дві досить великі групи:
— операції з оформлення векселями заборгованості (акцептація переказних векселів, виданих на банк кредитором банку; видача простих векселів кредиторові банку; видача боржником банку простих векселів; видача банком на свого боржника переказних векселів);
— операції з використанням векселів у розрахунках (вексельний платіж банком кредитору; вексельний платіж банку боржником).
Комісійні та довірчі (інкасування векселів; оплата векселів, за котрими банк виступає як особливий платник (доміциліат); зберігання оригіналів і копій векселів; купівля, продаж і облік векселів з доручення клієнтів.
Вексельні операції, за винятком розрахункових, що виконуються відповідно до первинних документів (реєстрів, актів), банки здійснюють на підставі угод з клієнтами. Банки самостійно вибирають пріоритети власної політики щодо операцій з векселями, а також визначають платників, з векселями яких вважають за можливе працювати. Як правило, виконуючи вексельні операції, банк бере на себе кредитний, процентний, операційний ризики, а також ризик ліквідності. З огляду на це банк повинен дотримуватися чітких правил під час документального оформлення руху векселів. Це стосується:
контролю банку за повнотою заповнення контрагентами первинних документів (реєстрів, розписок, повідомлень, доручень) щодо операцій з векселями;
складання регістрів аналітичного обліку (журналів, розписок, повідомлень), які можуть виконуватись як у паперовій, так і в електронній формі.
Приймання та передавання векселів здійснюється банком на підставі відповідних первинних документів, передовсім реєстру (опису) векселів, незалежно від того, чи переходить право власності на векселі до банку, чи ні.
У разі одержання грошових коштів на вексель відмітка про це (розписка) проставляється безпосередньо на векселі або виконується на окремому аркуші паперу. Приймання чи передавання векселів також здійснюється під розписку.
Повідомлення оформлюється в разі потреби проінформувати про конкретні важливі події, хід виконання операції або про її завершення.
Щодо актів, то їх, як правило, складають після повного або часткового виконання операції стосовно виконання, невиконання або незадовільного виконання контрагентами своїх зобов’язань. Актами також підтверджується факт виникнення в процесі виконання угод (договорів) дебіторської чи кредиторської заборгованості.
Особи, що здійснюють видачу та передавання векселів, на вимогу банку готують і відповідні супровідні первинні документи — реєстри векселів (пред’явлених у заставу, до авалювання, у розрахунок), доручення на інкасування та зберігання, заявки на купівлю (продаж) векселів.
Прийнявши рішення про здійснення операцій за поданими векселями (як правило, після експертизи їх законності й достовірності та після оформлення відповідних первинних документів), банк проводить реєстрацію руху векселів у регістрах аналітичного обліку, які призначено для ведення хронологічних і систематичних записів таких операцій.
Хронологічний облік забезпечує:
докладний опис кожного прийнятого і переданого векселя та дій, виконаних щодо них;
рознесення даних на особові рахунки пред’явників векселів і платників за векселями для записів у синтетичному обліку;
перевірку підсумків синтетичного обліку.
Хронологічний облік ведеться в журналі, який відкривається щорічно, в розрізі операцій. Не закриті в кінці року операції переносяться на наступний рік (зразок журналу див. у дод. 28).
Порядковий номер реєстрації векселя за журналом хроно- логічного обліку проставляється в реєстрі векселів, що подається векселедержателем. Цей номер також може проставляти- ся на лицьовій стороні векселя у верхньому ріжку механіч- ним (штемпелем) або рукописним способом із зазначенням виду операції. Наприклад: «Обліковано. №__», «Прийнято у заставу. №__».
Аналітичний облік ведеться для відображення стану і руху заборгованості за векселями в розрізі пред’явників (позичальників — за кредитними вексельними операціями) та/або платників за векселями.
Банк повинен контролювати дотримання строків пред’явлення векселів до акцепту, платежу, протесту. Це забезпечує захист:
прав за векселями, що перебувають у власності банку або передані банку як застава;
прав клієнтів щодо векселів, які є у володінні (користуванні, розпорядженні) банку у зв’язку зі здійсненням відповідних операцій.
Основні терміни, що стосуються вексельних операцій, подано у додатку 29. У додатку 32 наведено загальну схему застосування рахунків фінансового обліку в операціях комерційних банків з векселями (з урахуванням категорії контрагентів).
12.2. Загальні принципи обліку векселів
На балансових рахунках банки обліковують: векселі, що є їхньою власністю; прості векселі, видані банком; надані банком акцепти переказних векселів.
На позабалансових рахунках обліковуються: акцепти виданих банком переказних векселів, що надані іншими особами; індосаменти, учинені банком, які не містять безоборотних застережень; авалі та гарантії, надані банком у забезпечення оплати векселів; зобов’язання з кредитування за вексельними операціями за умови, що дата валютування не збігається з датою угоди; векселі, що зберігаються у сховищі і є власністю банку; векселі, що їх надано (одержано) у заставу, придбано (продано) за операціями репо; векселі, що перебувають у банку на підставі договорів комісії, доручення, зберігання; векселі, надіслані або одержані на інкасо; векселі, прийняті банком на експертизу.
Вексель обліковується за балансовою вартістю в розрізі кожної складової боргового цінного паперу: номіналу, неамортизованих дисконту або премії.
У разі, коли на день врахування або купівлі процентного векселя за ним вже бути нараховані проценти, що відповідно збільшують ціну придбання векселя, сума цих процентів обліковується на відповідних рахунках нарахованих доходів (1418, 1428, 1528, 2028, 2108, 2118, 3118, 3218).
Усі векселі, що є власністю банку, обліковуються у відповідному портфелі цінних паперів (на продаж або на інвестиції) на загальних засадах обліку цінних паперів (див. розділ 11).
Так само, як і за іншими цінними паперами, щодо векселів формується резерв для відшкодування можливих збитків.
Облік векселів, придбаних у векселедержателя із дисконтом, на підставі договору обліку до настання строку платежу за ними здійснюється на рахунку 2020 або на окремих аналітичних рахунках відповідних рахунків 1523, 1524, 2100, 2105, 2110, 2115.
Для обліку дебіторської або кредиторської заборгованості, що виникає за незбігу дати валютування і дати розрахунків за векселями, призначаються рахунки 3541, 3641.
Бланки векселів обліковуються на позабалансовому рахунку 9820 за умовною вартістю (1 гривня).
На названих нижче позабалансових рахунках обліковують векселі, які:
є власністю банку або прийняті на експертизу і зберігаються у сховищі — 9819;
прийняті в заставу — 9502, 9500, 9501;
є власністю банку і надані в заставу (одночасно вони обліковуються на балансі банку) — 9510;
прийняті на інкасо — 9830;
відіслані на інкасо — 9831;
прийняті банком на зберігання від клієнтів — 9702;
перебувають у банку за договором доручення (комісії) — 9704;
є у власності банку і зберігаються у сховищі — 9819.
Гарантійні зобов’язання банку щодо операцій з векселями відповідно обліковуються на рахунках 9000, 9003, 9020, 9023.
Забезпечення гарантійних операцій з векселями обліковуються на рахунках 1611, 2526, 2550, 2552, 2554, 2602.
12.3. Облік доходів та витрат у вексельних операціях
Облік доходів та витрат у вексельних операціях здійснюється відповідно до принципу нарахування.
Рахунки «нараховані доходи» використовуються з огляду на контрагента і тип операції. Контрагентом, на якого відкривається обліковий рахунок, уважають того, від кого банк очікує отримання платежу (рахунки 2028, 1528, 2108, 2118).
Відповідно на рахунках 6016, 6017, 6022, 6030, 6031 обліковуються процентні доходи від операції обліку векселя за період з дня обліку до дня його погашення або продажу.
Банк має можливість придбати вексель як з дисконтом, так і з премією.
Дисконт за придбаними або прийнятими банком до обліку векселями — це одержаний авансом процентний дохід банку, що амортизується рівномірно аж до часу погашення векселя. Якщо вексель реалізовано (продано) до настання часу погашення, то залишок неамортизованого дисконту як складова балансової вартості векселя повністю списується на день продажу. Дисконт за переказним векселем, що підлягає оплаті на пред’явлення або в певний строк після дня пред’явлення, амортизується рівномірно протягом періоду, що минає до заздалегідь визначеної дати пред’явлення. Перед погашенням такого векселя проводиться операція з доамортизації залишку неамортизованого дисконту.
Вексель уважають придбаним із премією, якщо ціна придбання (без урахування нарахованих процентів для процентного векселя) є вищою за номінальну суму векселя. Амортизація премії здійснюється рівномірно до часу погашення векселя. Якщо вексель реалізовано (продано) до настання строку погашення, то залишок неамортизованої премії як складова балансової вартості векселя повністю списується на день продажу. Премія за переказним векселем, який підлягає оплаті на пред’явлення або в певний строк після дня пред’явлення, амортизується рівномірно протягом періоду, що минає до заздалегідь визначеної дати пред’явлення; перед погашенням такого векселя здійснюється доамортизація залишку неамортизованої премії.
На рахунках 6050—6053 банк обліковує процентні доходи, що нараховано за процентними або дисконтними векселями за час їх перебування в портфелі цінних паперів банку. На цих рахунках обліковуються як нараховані доходи за процентними векселями, так і амортизація дисконту за векселями, придбаними з дисконтом. На цих рахунках також обліковується амортизація премії за векселями, придбаними з премією.
Процентні доходи від операцій з авалювання векселя, надання гарантії щодо оплати векселя, процентні доходи за зобов’язаннями з кредитування (у разі обліку векселя) відображуються на рахунку 6099.
На рахунку 6099 обліковуються також процентні доходи банку за фактично наданий кредит у разі виконання банком гарантійних зобов’язань з часу виплати за гарантійним зобов’язанням до часу відшкодування виплаченої суми платником за векселем або іншими трасатами.
На рахунках 6101, 6111 обліковуються комісійні доходи банку, що їх одержано від кредитних операцій з векселями.
На рахунку 6113 обліковуються комісійні доходи, одержані банком від операцій з інкасування векселів, оплати тих векселів, що в них банк є особливим платником (доміциліатом), зберігання векселів, комісійні доходи від купівлі і продажу векселів з доручення клієнтів.
Комісійні доходи від операцій з авалювання векселя, надання гарантії щодо забезпечення оплати векселя, процентні доходи за зобов’язаннями з кредитування (під час обліку векселя) відбиваються на рахунках 6108, 6118.
На рахунку 6203 відображається позитивний або нега- тивний результат від продажу, здійсненого до дня погашен- ня облікованого векселя або продажу векселя з портфеля цінних паперів на продаж. Результат визначається як різни- ця між ціною продажу і балансовою вартістю векселя (якщо вексель процентний, результат зменшується на суму нарахо- ваних процентів). На рахунку 6203 обліковується також до- хід або втрати банку, які виникли у разі купівлі або продажу векселів з доручення клієнта за ціною нижчою (вищою), ніж обумовлено в договорі (зрозуміло, якщо таке передбачено договором).
Позитивний результат від продажу векселів із портфеля цінних паперів на інвестиції обліковується на рахунку 6394, негативний — на рахунку 7394.
Штрафи і пені, одержані банком від операцій з векселями, обліковуються на рахунку 6397. Штрафи і пені, що їх сплачено банком, — на рахунку 7397.
Здійснюючи операції з векселями банк може зазнати втрат. Ці втрати або відшкодовуються клієнтом, або відносяться на збитки самого банку.
Комісійні витрати за операціями з інкасування векселів, оплати векселів, що в них банк є особливим платником (доміциліатом), за довірчими операціями та інші комісійні витрати, що за умовами договору відшкодовуються клієнтом і не включаються до комісійних доходів, обліковуються на рахунках 1819, 2801.
Якщо суми коштів на оплату таких витрат переказано банкові клієнтом заздалегідь, то такі кошти обліковують на рахунках 1919, 2901.
Комісійні витрати, яких зазнає банк за несплати векселя в строк, витрати на опротестування, одержання платежу з платника за векселем, на повідомлення всіх зобов’язаних осіб обліковуються на рахунку 7103.
На рахунку 7050 обліковуються витрати банку на виплату процентів за виданими простими і акцептованими переказними процентними векселями. На цьому ж рахунку обліковується сума амортизації дисконту (премії) у разі реалізації виданих векселів з дисконтом (премією).