1.4. Методологічні засади обліку біологічних активів

Методологічні засади обліку біологічних активів, визначені П(С)БО 30 «Біологічні активи», значно відрізняються від обліку інших оборотних і необоротних активів. Основні зміни полягають у тому, що нині біологічні активи при оприбуткуванні й на кожну дату балансу оцінюються за справедливою вартістю, зменшеною на очікувані витрати на місці продажу. Незалежно від напряму подальшого використання при оприбуткуванні біологічних активів визначаються доходи (витрати) від первісного визнання як різниця між справедливою вартістю таких активів і витратами на їх отримання. Зростання (зменшення) справедливої вартості біологічних активів на дату балансу також відноситься до інших операційних доходів (витрат) підприємства.

Очікувалося, що впровадження положень П(С)БО 30 «Біологічні активи» повинно позитивно вплинути на бухгалтерський облік і показники фінансового стану аграрних підприємств. Проте результати проведених автором у 2008-2009 рр. монографічних і соціологічних обстежень в аграрних підприємствах Черкаської та Київської областей свідчать, що окремі сільськогосподарські підприємства продовжують обліковувати біологічні активи у складі основних засобів і запасів, не виділяючи їх в окрему обліково-аналітичну групу. Гальмування впровадження П(С)БО 30 «Біологічні активи» спричинене недосконалістю передбачених ним методологічних і організаційних засад бухгалтерського обліку біологічних активів. До методологічних недоліків слід віднести невизначеність щодо об’єктів обліку витрат, складність оцінки біологічних активів, відсутність механізму формування капітальних інвестицій на відновлення довгострокових біологічних активів, оцінених за справедливою вартістю, суб’єктивне підвищення величини доходів (витрат) підприємства за рахунок доходів від первісного визнання нереалізованих на дату балансу біологічних активів та сільськогосподарської продукції.

Дослідження організації обліку витрат в сільськогосподарських підприємствах України показало, що витрати на формування додаткових біологічних активів рослинництва (розсада, саджанці, живці), призначених для реалізації та забезпечення виробничого процесу власного підприємства, обліковуються на одному аналітичному рахунку 231 «Вирощування розсади (саджанців, живців)». Разом з тим встановлено, що технологія вирощування додаткових біологічних активів рослинництва для власного виробництва та реалізації можуть значно відрізнятися в частині використання насіння різних сортів, засобів догляду за рослинами, селекційної роботи та ін. Тому така побудова обліку не дозволяє формувати повну і оперативну інформації для здійснення контролю за витратами та їх аналізу, встановлення цін на розсаду та інші додаткові біологічні активи рослинництва.

З урахуванням вище зазначеного, уточнено об’єкти обліку витрат на формування додаткових біологічних активів рослинництва і обґрунтовано доцільність відкриття на субрахунку (рахунок 23 «Виробництво») аналітичних рахунків «Вирощування розсади (саджанців, живців) для внутрігосподарських потреб» і «Вирощування розсади (саджанців, живців) для реалізації» з подальшою деталізацією по видам культур, сортам. Це дозволить формувати обліково-аналітичну інформацію для розрахунку собівартості додаткових біологічних активів рослинництва залежно від технології вирощування, здійснювати оперативний контроль за витратами в процесі біологічних перетворень, здійснювати стратегічне і оперативне планування виробничої діяльності.

Дослідження практики організації бухгалтерського обліку біологічних активів в аграрних підприємствах показало, що їх первинний облік потребує поліпшення. Так, не врегульованим залишається питання документальної фіксації зміни справедливої вартості біологічних активів на дату балансу і планових витрат при їх реалізації. Вказані недоліки ускладнюють первинний облік та оцінку біологічних активів у підприємствах. Для удосконалення первинного обліку біологічних активів розроблені наступні первинні документи: Довідка про зміну справедливої вартості біологічних активів, Розрахунок витрат на продаж біологічних активів. Впровадження таких первинних документів фіксації господарських операцій з біологічними активами сприятиме стандартизації первинного обліку в сільському господарстві.