3. Амортизация основных средств и нематериальных активов предприятия

Основным нормативным документом, регулирующим амортизационную политику в республике, является «Инструкция о порядке начисления амортизации основных средств и нематериальных активов», которая содержит следующие основные принципы и правила работы.

Амортизация как процесс переноса стоимости объектов основных средств (ОС) или их части и нематериальных активов (НА) на стоимость продукции, вырабатываемой с их использованием, в процессе предпринимательской деятельности включает в себя:

1. Распределение рациональным способом стоимости объектов ОС и НА в течение срока полезного использования за несколько отчетных периодов.

2. Систематическое включение амортизационных отчислений в издержки производства, расходы на реализацию или операционные расходы.

Амортизация основных средств и нематериальных активов, не используемых в предпринимательской деятельности – это равномерный процесс потери их стоимости (износа), который списывается со счета соответствующего источника собственных средств (прибыли предприятия) в течение нормативного срока службы каждого из них.

Амортизационная стоимость – это стоимость, по которой объекты ОС и НА числятся в бухгалтерском балансе и от величины которой рассчитываются амортизационные отчисления. Эту стоимость по объектам ОС, используемых в предпринимательской деятельности, частями включают в затраты на производство и реализацию продукции в течение срока полезного использования, выбранного в рамках установленного диапазона, в который входят рассматриваемые ОС по группе объектов.

Амортизационная стоимость объектов, не используемая в предпринимательской деятельности, частями относится на снижение собственных источников организации.

Амортизационная стоимость может изменяться в следующих случаях:

1. Завершение модернизации, технического перевооружения, дооборудования и др.

2. В процессе проведения переоценки ОС и НА по решению Правительства РБ.

В зависимости от условий, определенных в п. 8 Инструкции, амортизационные отчисления начисляются в одном случае от первоначальной, в другом – от остаточной стоимости объектов на определенную дату.

Рассмотрим условия определения амортизационной стоимости:

1. Для объектов основных средств, введенных в эксплуатацию после даты перехода на действующие условия начисления амортизации (после 1.01.2002 г. или после 1.01.2003 г.), амортизационной стоимостью будет их первоначальная стоимость с учетом последующих переоценок.

2. Для объектов, числившихся в бухучете организаций на дату перехода на действующие условия начисления амортизации, амортизируемой стоимостью будет их остаточная стоимость, определенная на дату перехода (на 1.01.2002 г. или на 1.01.2003 г.) с учетом последующих переоценок.

3. Если в течение срока полезного использования или нормативного срока службы изменяются условия функционирования объекта либо способ начисления амортизации, амортизируемая стоимость будет установлена по его остаточной стоимости, определенной на дату этого изменения с учетом последующих переоценок. При этом на ту же дату определится соответствующий остаточный срок полезного использования (остаточный нормативный срок службы – для объектов, не участвующих в предпринимательской деятельности).

4. Сразу после проведения переоценки на 1 января организация может устанавливать амортизируемую стоимость на уровне остаточной как по отдельным, так и по всем объектам основных средств с одновременным определением соответствующего остаточного срока полезного использования на эту же дату (остаточный нормативный срок службы – для объектов, не участвующих в предпринимательской деятельности).

Расчет среднегодовой стоимости амортизируемых основных фондов производится исходя из стоимости этих фондов на начало планируемого года, среднегодовой стоимости вводимых и среднегодовой стоимости выбывающих основных фондов (при этом не учитывается стоимость полностью амортизированных основных фондов) по формуле:

,

где – среднегодовая стоимость амортизируемых основных фондов; – балансовая стоимость основных фондов на начало расчетного периода; – среднегодовая стоимость вводимых основных фондов; – среднегодовая стоимость выбывающих основных фондов.

Начисление амортизации по вновь вводимым основным фондам начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем ввода, или с первого числа последнего месяца квартала, в котором вводятся основные фонды, в случае поквартального планирования. Среднегодовая стоимость вводимых основных фондов определяется по формуле:

,

где – стоимость вводимых основных фондов; N – число полных месяцев функционирования вводимых в эксплуатацию основных фондов.

Аналогично определяется среднегодовая стоимость выбывающих основных фондов. Начисление амортизации на выбывающие основные фонды прекращается с первого числа месяца, следующего за месяцем их предполагаемого выбытия или с первого числа последнего месяца квартала, в котором выбывают основные фонды, в случае квартального планирования. Среднегодовая стоимость выбывающих основных фондов определяется по формуле:

,

где С_оф – стоимость выбывающих основных фондов; М – число полных месяцев, оставшихся до конца расчетного периода с момента предполагаемого выбытия основных фондов.

Сумма амортизационных отчислений на предстоящий период рассчитывается путем умножения среднегодовой стоимости основных фондов на норму амортизации.

Основным принципом амортизационной политики является распределение амортизируемой стоимости на установленный срок амортизации (срок полезного использования, нормативный срок службы) или ресурс объекта.

Срок службы – период, в течение которого объекты основных средств и нематериальных активов сохраняют свои потребительские свойства.

Нормативный срок службы – установленный нормативными правовыми актами период амортизации отдельных объектов основных средств и нематериальных активов и/или выделенных групп (позиций) амортизируемого имущества.

Нормативный срок службы амортизируемого имущества, не используемого в предпринимательской деятельности, – установленный нормативными правовыми актами период, в течение которого потеря стоимости данного имущества, призванного служить для целей организации, погашается коммерческими организациями с отражением в составе внереализационных расходов.

Срок полезного использования амортизируемого имущества (СПИ) – выбранный организацией в соответствии с определенными «Инструкцией о порядке начисления амортизации основных средств и нематериальных активов» правилами или принятый равным по величине нормативному сроку службы ожидаемый или расчетный период эксплуатации основных средств и нематериальных активов в процессе предпринимательской деятельности.

Приложение 3 к Инструкции «Таблица диапазонов сроков полезного использования амортизируемого имущества» позволяет устанавливать сроки полезного использования ОС в «привязке» к нормативному сроку службы отдельного объекта. Предприятия самостоятельно рассчитывают СПИ по соответствующим коэффициентам к нормативным срокам службы.

По объектам нематериальных активов сроки полезного использования и нормативные сроки службы устанавливаются равными друг другу по величине и определяются исходя из времени их использования, устанавливаемого патентами, свидетельствами, лицензиями, соответствующими договорами и другими документами, подтверждающими права правообладателя.

Норма амортизации – доля (в %) стоимости объекта, подлежащая включению в издержки производства с установленной периодичностью (ежемесячно) на протяжении СПИ или отнесение за счет соответствующих источников на протяжении нормативного срока службы.

Предприятие самостоятельно определяет СПИ, норму амортизационных отчислений, метод ее начисления по каждой амортизационной группе ОС и НА.

Возможно использование следующих методов начисления амортизации:

1. Линейный способ: равномерное начисление амортизационных отчислений в течение СПИ или нормативного срока службы.

2. Нелинейный способ: неравномерное начисление отчислений в течение СПИ.

Основные средства, в отношении которых целесообразно применять нелинейный способ начисления амортизации: передаточные устройства, рабочие, силовые машины и механизмы, оборудование (включая оборудование связи, лабораторное и учебное оборудование), вычислительная техника и оргтехника, транспортные средства и другие объекты, которые непосредственно участвуют в процессе производства продукции (работ, услуг), измерительные и регулирующие приборы и устройства, инструмент, рабочий скот, а также объекты лизинга. Нелинейный способ начисления амортизации не распространяется на машины и оборудование, транспорт с нормативным сроком службы до трех лет, легковой транспорт, отдельные виды оборудования гражданской авиации, уникальную технику и оборудование для испытаний, предметы интерьера и досуга. Инструкция не обязывает, а рекомендует применять нелинейный способ начисления амортизации по перечисленным объектам. При этом выбор нелинейного способа начисления амортизации обусловливается необходимостью повысить оборачиваемость ОС, учесть их моральный износ при одновременном ограничении этого выбора финансовыми возможностями организации.

1. Метод суммы чисел лет заключается в расчете нормы амортизации в каждом периоде с использованием следующих формул:

;

.

2. Метод уменьшаемого остатка: годовая сумма отчислений рассчитывается из определяемой на начало отчетного периода недоамортизированной стоимости и нормы амортизации, исчисленной на основе СПИ и коэффициента ускорения (до 2,5), принятого организацией.

3. Производительный метод заключается в начислении отчислений из амортизационной стоимости объекта и отношения натуральных показателей объема продукции, выпущенной в текущем периоде, к ресурсу объекта.

АО_t = ОПР_t · (АС/ Σ ОПР_t),

где ОПР_t – прогнозируемый в течение срока эксплуатации объекта объем продукции в t-ом периоде; АС – амортизационная стоимость объекта; t –СПИ объекта, лет.

Производительный метод применяется по тем объектам ОС, которые могут иметь ресурс использования (например, автотранспорт – пробег в километрах, технологическое оборудование легкой промышленности, конвейерные и поточные линии – выпуск определенного количества изделий).

Его основное преимущество заключается в возможности учета разной степени эффективности использования ОС.

Применение различных способов начисления амортизации предполагает выделение объектов в отдельные подгруппы. Месячная норма амортизационных отчислений составляет 1/12 годовой нормы.

Организация может ежегодно с 1 января менять способ начисления амортизации по каждому объекту, используемому в предпринимательской деятельности, независимо от применяемого ранее.

Начисление амортизации основных средств начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия объекта к бухгалтерскому учету, и прекращается с первого числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости этого объекта либо списания этого объекта с бухгалтерского учета.

Суммы начисленной амортизации по объектам основных средств отражаются на отдельном балансовом счете путем накопления соответствующих сумм. Полностью самортизированные основные средства продолжают числиться в бухгалтерском учете по первоначальной (восстановительной) стоимости.

По различным объектам ОС существуют особенности начисления амортизации в зависимости от условий функционировании ОС, рассмотренных ранее. Амортизация не начисляется для объектов, находящихся в стадии:

• модернизации, технического перевооружения, достройки, реконструкции;

• технической диагностики;

• на консервации, сроком не более года.

Амортизация начисляется и относится:

1. На себестоимость продукции:

• объект, находящийся на стадии эксплуатации;

• простой объекта до трех месяцев;

• ремонт объекта до трех месяцев.

2. На операционные расходы:

• простой свыше трех месяцев;

• запас (резерв);

• ремонт свыше трех месяцев;

• консервация свыше года.

Порядок начисления и отражения амортизационных отчислений при

изменении условий функционирования амортизируемого имущества, используемого в предпринимательской деятельности, указан в табл. 3.

Таблица 3

Порядок начисления и отражения амортизационных отчислений

при изменении условий функционирования амортизируемого имущества,

используемого в предпринимательской деятельности

Условие функционирования	Порядок начисления и отражения амортизации
Нахождение основных средств в простое (в том числе в ремонте) до 3 месяцев	Амортизация начисляется применяемым до простоя объекта (линейным или нелинейным) способом без изменения нормы. Порядок отражения амортизационных отчислений на счетах бухгалтерского учета не изменяется. Если до простоя к объекту применялся производительный способ начисления амортизации, амортизационные отчисления в период нахождения объекта в простое не производятся
Нахождение основных средств в простое (в том числе в ремонте) свыше 3 месяцев	Амортизация начисляется применяемым до простоя объекта (линейным или нелинейным) способом без изменения нормы исходя из его амортизируемой стоимости, начиная с месяца, следующего за датой истечения трехмесячного срока нахождения в простое; относится в дебет счета 91 «Операционные доходы и расходы». Если до простоя к объекту применялся производительный способ начисления амортизации, амортизационные отчисления в период нахождения объекта в простое не производятся
Передача основных средств в эксплуатацию из простоя (в том числе ремонта) продолжительностью свыше 3 месяцев	Амортизация начисляется выбранным способом (применяемым до простоя либо заново установленным) исходя из недоамортизированной стоимости объекта и остаточного срока полезного использования, начиная с месяца, следующего за месяцем передачи в эксплуатацию, или ресурса объекта, начиная с месяца передачи в эксплуатацию; относится в дебет счетов 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» (субсчет учета коммерческой деятельности), 44 «Расходы на реализацию»
Нахождение основных средств в запасе	Амортизация начисляется с месяца, следующего за месяцем перевода объекта в запас, линейным способом по нормам, рассчитываемым исходя из остаточного нормативного срока службы объекта (нормативный срок службы согласно действующей классификации минус срок фактической эксплуатации на первое число месяца, следующего за датой перевода в запас) и его недоамортизированной стоимости на первое число месяца начисления амортизации; относится в дебет счета 91 «Операционные доходы и расходы»
Передача основных средств в эксплуатацию из запаса	Амортизация начисляется выбранным способом (применяемым до передачи в запас либо заново установленным) исходя из недоамортизированной стоимости объекта и остаточного срока полезного использования, начиная с месяца, следующего за месяцем передачи в эксплуатацию, или ресурса объекта, начиная с месяца передачи в эксплуатацию; относится в дебет счетов 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» (субсчет учета коммерческой деятельности), 44 «Расходы на реализацию»
Нахождение основных средств на консервации	Амортизация не начисляется
Передача в эксплуатацию объекта основных средств, находившегося на консервации	Амортизация начисляется выбранным способом (применяемым до перевода на консервацию либо заново установленным в соответствии с настоящей Инструкцией): при линейном или нелинейном способе – начиная с первого числа месяца, следующего за месяцем передачи в эксплуатацию, исходя из недоамортизированной стоимости объекта на первое число месяца начисления амортизации и остаточного срока полезного использования. Остаточный срок полезного использования рассчитывается как разность установленного срока полезного использования и срока фактического начисления амортизации на первое число месяца, следующего за месяцем перевода на консервацию; при производительном способе – исходя из недоамортизированной стоимости и ресурса объекта, начиная с месяца передачи в эксплуатацию; относится в дебет счетов 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» (субсчет учета коммерческой деятельности), 44 «Расходы на реализацию»
Проведение модернизации, реконструкции, частичной ликвидации объектов основных средств, их дооборудования, достройки, технического диагностирования с соответствующим освидетельствованием с полной их остановкой	Амортизация не начисляется (кроме проведения указанных работ сроком до 12 месяцев)
Передача в эксплуатацию после проведенной модернизации, реконструкции объектов основных средств, их дооборудования, достройки, технического диагностирования с соответствующим освидетельствованием с полной их остановкой	Амортизация начисляется выбранным способом (применяемым до модернизации либо заново установленным): при линейном или нелинейном способе, начиная с месяца, следующего за месяцем передачи в эксплуатацию, исходя из недоамортизированной стоимости объекта (с учетом ее изменения) и остаточного (с учетом возможного изменения) срока полезного использования, установленных на первое число месяца возобновления начисления амортизации; при производительном способе – исходя из недоамортизированной стоимости (с учетом ее изменения) и ресурса объекта (с учетом возможного изменения), начиная с месяца возобновления эксплуатации после проведения модернизации; относится в дебет счетов 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» (субсчет учета коммерческой деятельности), 44 «Расходы на реализацию»

Источником финансирования капитальных вложений производственного назначения, жилищного строительства, приобретения и создания НА является амортизационный фонд, который формируется путем накопления включаемых в себестоимость реализованной продукции сумм начисленной амортизации с учетом производимой индексации. Учет формирования и использования амортизационного фонда ведется на забалансовых счетах: амортизационный фонд воспроизводства НА, амортизационный фонд воспроизводства ОС.