Правовведение. основы права.читать

рам в бюджет Санкт-Петербурга и их списания»); подзаконные нормативные правовые акты, принятые исполнительными органами местного самоуправления.

К актам органов специальной компетенции относятся ведомственные акты по вопросам, связанным с налогообложением и сборами органов специальной компетенции, издание которых предусмотрено НК РФ. В перечень этих органов входят Минфин России, Федеральная налоговая служба (ФНС) России, Федеральная таможенная служба (ФТС) России, органы государственных внебюджетных фондов и другие органы государственной власти. В соответствии с положениями НК РФ ими утверждаются формы налоговой отчетности (п. 5 ст. 69, ст. 52, п. 3 ст. 31, п. 3 ст. 80 и др.), приказы ФНС России, инструкции.

Решения Конституционного Суда РФ также являются источником налогового права и им присуща материально-правовая сила закона. Главная функция Конституционного Суда РФ — толкование Основного закона, конституционных норм и формулировка основных принципов налогообложения и сборов. Результатом толкования является правовая позиция Конституционного Суда РФ. Толкование имеет письменную форму и обладает нормативным значением.

Нормативное толкование Конституционного Суда РФ рассчитано на неоднократное применение, осуществляется в отношении широкого круга общественных отношений, является официальным и обязательным (согласно ст. 6 Федерального конституционного закона от 21 июля 1994 г. «О Конституционном Суде Российской Федерации»).

Нормы международного права и международные договоры России

также являются источником права для налоговых правоотношений. В соответствии с ч. 4 ст. 15 Конституции РФ общепризнанные принципы и нормы международного права и международные договоры России составляют часть ее правовой системы.

Налоговым кодексом РФ предусмотрено, что, если международным договором России, содержащим положения, касающиеся налогообложения и сборов, установлены иные правила и нормы, применяются правила и нормы международных договоров России (ст. 7).

Весьма важным является то обстоятельство, что в соответствии со ст. 57 Конституции РФ международные договоры по вопросам налогообложения могут применяться лишь после их ратификации Федеральным Собранием РФ.

Реформа налоговой системы и НК РФ. Принятием части первой Налогового кодекса РФ с 1 января 1999 г. был завершен начальный этап налоговой реформы страны. Результатом его стало формирование разветвленной сети государственных органов, обеспечивающих организацию сбора налогов; внедрение системы налогового учета и контроля; образование относительно стабильной системы

191

налогообложения. В настоящее время в качестве регулятора отношений в налоговой сфере кроме части первой НК является часть вторая, вступившая в силу с 1 января 2001 г. Таким образом, было продолжено реформирование налоговой системы. Этот факт является важным, так как в налоговое законодательство были внесены принципиальные изменения, но при этом действовавшая ранее налоговая система России кардинально не изменилась.

Статья 2 НК определяет отношения, регулируемые законодательством о налогах и сборах России. К ним относятся властные отношения по установлению, введению и взиманию налогов и сборов в стране, а также отношения, возникающие в процессе осуществления налогового контроля, обжалования актов налоговых органов, действий (бездействия) их должностных лиц и привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Гражданский кодекс РФ указывает, что гражданское законодательство не подлежит применению к налоговым правоотношениям, если иное не предусмотрено законодательством. Таким образом, законодатель четко ограничил сферу действия налогового законодательства и те нормативные документы, которые подлежат применению.

Право устанавливать систему налогов, взимаемых в федеральный бюджет, общие принципы налогообложения и сборов в России принадлежит федеральному закону (ст. 75 Конституции РФ). При этом предусмотрено, что законы, устанавливающие новые налоги или ухудшающие положение налогоплательщиков, обратной силы не имеют. Кроме того, Конституцией РФ вменено в обязанность каждому оплата законно установленных налогов и сборов (ст. 57).

Статьей 15 (ч. 2) Конституции РФ закреплена обязанность всех и каждого соблюдать законы страны. Это положение является основой презумпции знания законодательства. Каждый субъект права считается знающим законодательство, пока не будет доказано обратное.

Налоговые поступления составляют основу расходов государственного бюджета. Они не являются формой конфискации части собственности, должны вернуться предпринимателю в форме расширения потребительского спроса, в виде новых технологий, товаров, более развитой инфраструктуры услуг, более благоприятными условиями ведения бизнеса. Они используются на содержание государственного аппарата, направляются на социальные нужды, науку, культуру, образование, жилищно-коммунальную сферу, на содержание и оснащение армии, участие в воспроизводстве капитала и расширении потребительского рынка, на экономическую защиту нашего общества и т.д. За счет государственного бюджета финансируются имеющие общенациональное значение программы содержания и развития той социально-экономической среды, в которой функционирует отечественный бизнес.

192

Таким образом, уплачиваемые налогоплательщиками налоги представляют собой особую форму инвестиций в социальную среду и носят возвратный характер. Это положение применимо только к официально опубликованным законам. Причиной тому служит ч. 3 ст. 15 Конституции РФ, которая содержит требование о том, что не могут применяться на практике неопубликованные официально нормативные акты, т.е. закон, не известный субъектам права, не может иметь практической силы и повлечь за собой правовые последствия. Главным условием вступления нормативного акта в силу является его опубликование. Тем самым субъектам права дается возможность ознакомиться с содержанием правовых актов.

Исходя из того, что понятие знания законов включает в себя осведомленность о правовом предписании, которое содержится в норме, многие исследователи делают вывод о том, что презумпция знания законов тесно связана с ясностью и точностью правовых предписаний, их определенностью. Не исключены ситуации, когда налогоплательщик знает содержание налогового закона, но в силу нечеткости его формулировок неправильно его понимает и добросовестно заблуждается относительно своих обязанностей.

Требование ясности и определенности, которым должно отве- чать налоговое законодательство, сформулировано в постановлении Конституционного Суда РФ от 8 октября 1997 г. ¹ 13-П. В частности, отмечено, что законодательные органы в целях реализации конституционной обязанности граждан платить законно установленные налоги и сборы должны обеспечивать конкретность и ясность законов о налогах. Неопределенность норм может привести к произволу государственных органов и должностных лиц в их отношениях с налогоплательщиками, нарушению равенства прав граждан перед законом (ч. 1 ст. 19 Конституции РФ). Такое равенство может быть обеспечено лишь при условии единообразного понимания и толкования нормы всеми правоприменителями.

Конституционный Суд РФ в постановлении от 15 июля 1999 г. ¹ 11-П повторно подтвердил важность требования ясности и определенности, а также установил, что общеправовой критерий определенности, ясности, недвусмысленности правовой нормы вытекает из конституционного принципа равенства всех перед законом и судом (ч. 1 ст. 19 Конституции РФ). Неопределенность содержания правовой нормы, напротив, допускает возможность неограниченного усмотрения в процессе правоприменения и неизбежно ведет к произволу, а значит, к нарушению принципов равенства, а также верховенства закона.

НК законодательно закрепил это утверждение. Статья 3 содержит следующее требование к актам законодательства о налогах и сборах: они должны быть сформулированы таким образом, чтобы

193

каждый точно знал, какие налоги (сборы), когда и в каком порядке он должен платить. Не должна создаваться ситуация, когда нарушение закона налогоплательщиком становится для государства более выгодным, чем его соблюдение.

В Налоговом кодексе РФ определены:

виды налогов и сборов, взимаемых в России;

основания возникновения, изменения и прекращения налоговых правоотношений — порядок исполнения обязанностей по уплате налогов и сборов;

права и обязанности налогоплательщиков и налоговых органов;

формы и методы налогового контроля;

ответственность за совершение налоговых правонарушений;

порядок обжалования действий (бездействия) налоговых орга-

нов и их должностных лиц.

Согласно ст. 83 НК в целях проведения налогового контроля налогоплательщики подлежат постановке на учет в налоговых органах, соответственно, по месту нахождения организации, месту нахождения ее обособленных подразделений, месту жительства физи- ческого лица. Заявление о постановке на учет организации подается в налоговый орган по месту нахождения в течение 10 дней после ее государственной регистрации.

В соответствии со ст. 19 НК налогоплательщиками и плательщиками сборов признаются организации и физические лица, на которых в соответствии с Кодексом возложена обязанность уплачивать налоги и (или) сборы. Эти обязанности налогоплательщиков (плательщиков сборов) устанавливаются также в ст. 23 НК. В соответствии со ст. 44 НК обязанность по уплате налога или сбора возникает, изменяется и прекращается при наличии оснований, установленных Кодексом или иным актом законодательства о налогах и сборах. Так, обязанность по уплате конкретного налога или сбора возлагается на налогоплательщика и плательщика сбора с момента возникновения установленных законодательством о налогах и сборах обстоятельств, предусматривающих уплату налога или сбора.

Обязанность по уплате налога и (или) сбора прекращается:

с уплатой налога и (или) сбора налогоплательщиком или плательщиком сбора;

с возникновением обстоятельств, с которыми законодательство о налогах и (или) сборах связывает прекращение обязанности по уплате налога и сбора;

со смертью налогоплательщика или с признанием его умершим в порядке, установленном гражданским законодательством; задолженность по имущественным налогам умершего лица либо лица, признанного умершим, погашается в пределах стоимости наследственного имущества;

194

с ликвидацией организации-налогоплательщика после проведения ликвидационной комиссией всех расчетов с бюджетами (внебюджетными фондами) в соответствии со ст. 49 НК.

Момент исполнения обязанности по уплате налога определяется согласно п. 2 ст. 45 НК временем предъявления в банк поручения на уплату соответствующего налога при наличии достаточного денежного остатка на счете налогоплательщика, а при уплате налогов наличными денежными средствами — с момента внесения денежной суммы в счет уплаты налога в банк, кассу органа местного самоуправления, организацию связи Россвязи.

Таким образом, уплата налогов производится налогоплательщиком самостоятельно путем внесения денежных средств в валюте России в наличной или безналичной форме. Оплата налогов и сборов осуществляется путем проведения зачета.

Главными задачами налоговых органов являются:

контроль над соблюдением налогового законодательства — правильностью исчисления налогов и других платежей;

контроль над полнотой и своевременностью внесения в соответствующий бюджет государственных налогов и других платежей, установленных законодательством;

контроль, осуществляемый в соответствии с законодательством о валютном регулировании и валютном контроле.

Налоговые органы в своей деятельности руководствуются Конституцией РФ, НК, другими федеральными законами, иными законодательными и нормативными правовыми актами России, органов государственной власти субъектов Федерации и органов местного самоуправления.

8.2. Предмет налогового права. Налоги и сборы

Налоговое право, как и другая система права, обладает своим предметом. С одной стороны, предмет налогового права регулирует отношения в области образования, распределения и использования фондов денежных средств государства (публичных денежных фондов), с другой — это определение недостаточно точно отражает сущность происходящих процессов по причинам, которые определены ниже.

1.Цель налоговых отношений — покрыть расходы публичных образований, возникающих в связи с осуществлением ими своих функций, а не образовать публичные фонды денежных средств как самоцель.

2.Образование публичных фондов денежных средств представляет собой разнородную группу отношений. Формирование доходов

195

государственных и муниципальных бюджетов осуществляется в рамках различных отношений, регулируемых разными отраслями права (например, положения Федерального закона от 15 августа 1996 г. ¹ 115-ФЗ «О бюджетной классификации Российской Федерации»

èБК). Согласно им формирование государственных доходов должно обеспечиваться, помимо налогового права: гражданско-правовыми институтами (к ним относятся доходы от использования государственного имущества, дивиденды по акциям хозяйственных обществ, принадлежащим государству); административно-правовыми институтами (доходы от административных штрафов, продажи конфискованного имущества), иными правовыми отраслями и институтами (доходы от приватизации государственного и муниципального имущества).

3.Существует связь налоговых отношений с бюджетными отношениями, в рамках которых происходит перераспределение налоговых доходов между бюджетами, определяются приоритетные направления публичных расходов.

Следовательно, предмет налогового права можно рассматривать

èкак часть предмета финансового права, и самостоятельно, так как отношения, регулируемые этой отраслью, представляют собой отдельный вид общественных отношений, т.е. налоговые отношения

èесть предмет налогового права.

Общие свойства налоговых отношений, позволяющие объединить их в единый предмет правового регулирования, следующие.

Они осуществляют функцию по распределению бремени публичных расходов. Стремление к справедливости этого распределения является главной задачей налогового права. Для ее решения требуются особые средства правового воздействия.

Налоговые отношения имеют организационно-имущественный характер, так как складываются в отношении того или иного имущества, в отношении собственности. Содержание имущественных отношений, регулируемых налоговым правом, с одной стороны, проявляет себя в законном ограничении права собственности субъектов права (физических лиц, организаций), с другой — это отношения по формированию публичной собственности.

Налоговые отношения — это отношения собственности в сфере распределения бремени публичных расходов. Организационный характер этих общественных связей означает, что они направлены на согласование публичного и частного интереса при налогообложении и на установление путем реализации определенных налоговоправовых процедур необходимого баланса между интересами сторон.

При этом организационные отношения имеют имущественные цели и складываются в сфере распределения бремени публичных расходов. Кроме того, они обеспечивают нормальное развитие дру-

196

гих налоговых отношений и лишены какого-либо назначения и ценности вне связи с ними.

В налоговых отношениях одновременно участвуют отдельные субъекты налоговой деятельности (налогоплательщики) и представители государственных структур, т.е. в них одновременно участвуют субъект, наделенный властными полномочиями в сфере налогообложения, и не наделенный таковыми. В то же время эти отношения строятся на принципах равенства, всеобщности и соразмерности.

Налоговые отношения могут существовать исключительно в правовой форме. В п. 1 ст. 2 НК выделены пять основных групп налоговых отношений.

1.Отношения по установлению и введению налогов и сборов в России. Пункт 3 ст. 1 отмечает, что его действие распространяется на отношения по установлению, введению и взиманию сборов.

2.Отношения по взиманию налогов и сборов. В качестве примера можно указать на правила о взимании налога, сбора, пени, когда они вступают в конкуренцию с положениями об исполнении имущественных обязанностей плательщика, гарантируемых нормами других отраслей, возникают отношения по определению очередности погашения соответствующих имущественных требований, регулируемых иными отраслями права (соответствующие правила установлены ст. 64, 855 ГК, Федеральным законом от 26 октября 2002 г.

¹127-ÔÇ «О несостоятельности (банкротстве)», ст. 30 НК).

3.Отношения, возникающие в процессе осуществления налогового контроля. К органам, имеющим право осуществлять контроль в данной сфере, относятся налоговые органы и в случаях, прямо предусмотренных законом, — таможенные органы.

4.Отношения, возникающие в процессе обжалования актов налоговых органов, действий (бездействия) их должностных лиц. Пункт 1 ст. 2 НК позволяет определить, что отношения, возникающие в процессе обжалования, попадают в сферу действия налогового права лишь в тех случаях, когда спор возникает с налоговым органом, а не с какими-либо другими органами государственной власти, участвующими в налоговых отношениях.

5.Отношения, возникающие в процессе привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения. Статья 10 НК определяет границы отношений этого вида, входящих в предмет налогового права. Порядок производства по делам о налоговых правонарушениях установлен гл. 14, 15 НК.

В качестве критерия служат функции, которые призваны выполнять налоговые отношения в системе государственного и муниципального налогообложения. Границы отношений определены, исходя из значения категорий «налог» и «сбор» (ст. 8 НК). Эти два вида обязательных бюджетных платежей определяют понятие «налоговые платежи».

197

В соответствии со ст. 8 НК под налогом понимается обязательный, индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств, в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований.

Сущность налога состоит именно в отчуждении принадлежащих частным лицам на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств. Речь идет о законном изъятии государством в пользу общества определенной части ВВП в виде обязательного взноса. При этом часть собственности налогоплательщиков — физических лиц и организаций — в денежной форме переходит в собственность государства.

Ïîä сбором понимается обязательный взнос, взимаемый с организаций и физических лиц, уплата которого является одним из условий совершения в отношении плательщиков сборов государственными органами, органами местного самоуправления, иными уполномоченными органами и должностными лицами юридически значимых действий, включая предоставление определенных прав или выдачу разрешений (лицензий).

Налог, как и любое другое сложное общественное явление, обладает очень широким спектром действия. Соотношение права взимания налогов и права собственности рассмотрено в постановлении Конституционного Суда РФ от 17 декабря 1996 г. ¹ 20-П «По делу о проверке конституционности п. 2 и 3 части первой ст. 11 Закона Российской Федерации от 24 июня 1993 г. «О федеральных органах налоговой полиции».

Право частной собственности не является абсолютным и может быть ограничено в той мере, в какой это необходимо в целях защиты основ конституционного строя, нравственности, здоровья, прав и законных интересов других лиц, обеспечения обороны страны и безопасности государства. Обязанность платить налоги имеет особый, публично-правовой (не частноправовой) характер, что обусловлено публично-правовой природой государства и государственной власти. Налогоплательщик не вправе распоряжаться по своему усмотрению той частью своего имущества, которая в виде определенной денежной суммы подлежит взносу в казну, и обязан регулярно перечислять эту сумму в пользу государства, так как иначе были бы нарушены права других лиц и государства.

Взыскание налога — не произвольное лишение собственника его имущества. Оно представляет собой законное изъятие части имущества, вытекающее из конституционной публично-правовой обязанности. Налоговое правоотношение носит односторонний ха-

198

рактер. Присутствует обязанность налогоплательщика уплатить законно установленные налоги и сборы и право государства в лице налоговых органов требовать своевременной и полной уплаты налоговых платежей.

Абзац 3 п. 5 ст. 3 НК устанавливает: ни на кого не может быть возложена обязанность уплачивать налоги и сборы, а также иные взносы и платежи, обладающие установленными Кодексом признаками налогов или сборов, не предусмотренные им, либо установленные в ином порядке, чем это определено НК.

Исследователи выделяют четыре важных признака уплаты налогов.

1.Императивно-обязательный характер. Он выражается в том, что уплата налогов является конституционно-правовой обязанностью.

2.Индивидуальная безвозмездность. Означает, что уплата налога не порождает встречной обязанности государства совершить в пользу конкретного налогоплательщика определенные действия. Уплатив налог, налогоплательщик не приобретает дополнительных субъективных прав. Таким образом, налоговые отношения лишены эквивалентности, характерной для обменных, возмездных отношений.

Данный признак отличает налоги от сборов, носящих частично возмездный характер. Уплата сбора предполагает встречные действия государства в интересах налогоплательщика. Это может быть выдача лицензии, предоставление права торговли или парковки автотранспорта, обеспечение правосудием, совершение регистрационных или иных юридически значимых действий.

3.Денежная форма. Уплата налогов в России производится в наличной или безналичной форме. Средство платежа — валюта России. В качестве исключения согласно п. 3 ст. 45 НК иностранными организациями, физическими лицами, не являющимися налоговыми резидентами России, а также в иных случаях, предусмотренных федеральными законами, обязанность по уплате налога может исполняться в иностранной валюте.

Âэтом одно из отличий налога от сбора, называемого в НК взносом. Взнос может быть внесен как денежными средствами, так

èв иных формах. В дефиниции сбора, закрепленной ст. 8 НК, ка- кое-либо упоминание о денежной форме платежа отсутствует.

4.Публичный и нецелевой характер налогов. Именно налоги и сборы составляют большую часть доходных источников государства и муниципальных образований (иногда до 90%). Их функциональное назначение состоит в финансовом обеспечении реализуемой государством внутренней и внешней политики, т.е. в обеспечении нормальной жизнедеятельности общества.

Режим законодательства о налогах и сборах не может быть распространен на смежные институты (платежи, осуществляемые в по-

199

рядке гражданско-правового договора, в том числе платежи за услуги бюджетных учреждений, конфискацию, возмездное изъятие и т.д.).

С принятием Налогового и Бюджетного кодексов РФ налоги и сборы как правовые категории были нормативно отграничены от иных (неналоговых) платежей. В частности, Бюджетный кодекс четко разграничил налоговые и неналоговые платежи, закрепив в п. 1 ст. 41 виды доходов бюджетов, что доходы бюджетов образуются за счет налоговых и неналоговых видов доходов, а также за счет безвозмездных перечислений. При этом он отнес к налоговым доходам все предусмотренные налоговым законодательством федеральные, региональные и местные налоги и сборы, а также пени и штрафы.

Таким образом, налоговое право проявляет себя как самостоятельная отрасль российской правовой системы, обладающая собственным предметом правового регулирования. Законодателем в целом точно определен состав отношений, подлежащих включению в предмет налогового права. Законодательство использует для дифференциации отношений, составляющих предмет налогового права, функциональный критерий.

8.3. Налоговые правонарушения

Согласно п. 1 ст. 45 НК налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено налоговым законодательством. Только в случае неисполнения налоговой обязанности взыскание недоимки и пени осуществляется в принудительном порядке. Тем не менее практика показывает, что уклонение от налогов носит повсеместный характер.

С 1 января 2001 г. вступили в действие четыре главы НК, посвященные порядку взимания НДС, акцизов, налога на доходы физических лиц и единого социального налога. Контроль над их платой возложен на налоговые органы.

Неуплата или неполная уплата налога организациями является налоговым правонарушением и влечет за собой применение к лицу, совершившему правонарушение, мер ответственности, установленных ст. 122 НК.

Статья 106 НК дает определение понятию налогового правонарушения. Им признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, за которое Кодексом установлена ответственность. Согласно ст. 107 ответственность за совершение налоговых правонарушений несут организации в случаях, предусмотренных гл. 16 (в частности, за нарушение срока постановки на

200