31 Декабря отчетного года бухгалтер "Актива" сделал проводку:

Дебет 91-2 Кредит 59

- 60 000 руб. (1000 шт. x (150 руб. - 90 руб.)) - создан резерв под обесценение вложений в облигации.

В форме N 2 за отчетный год по строке 100 бухгалтер должен указать сумму отчислений в резерв под обесценение вложений в ценные бумаги в размере 60 000 руб.

Пример. ЗАО "Актив" определяет выручку от реализации для целей налогообложения по методу начисления. В учетной политике "Актива" записано, что организация создает резервы по сомнительным долгам в порядке, предусмотренном Налоговым кодексом.

Выручка "Актива" за январь - март отчетного года составила 870 000 руб.

По итогам инвентаризации на 31 марта на счете 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" выявлена задолженность покупателей за отгруженную продукцию:

- по расчетам с ООО "Импульс" - 60 000 руб. (задолженность просрочена на 106 дней);

- по расчетам с ООО "Зенит" - 30 000 руб. (задолженность просрочена на 56 дней);

- по расчетам с ООО "Марс" - 90 000 руб. (задолженность просрочена на 42 дня).

В состав резерва по сомнительным долгам включена дебиторская задолженность:

- ООО "Импульс" - в сумме 60 000 руб.;

- ООО "Зенит" - в сумме 15 000 руб. (30 000 руб. x 50%).

По задолженности ООО "Марс" резерв не создается. Общая сумма резерва составит 75 000 руб. (60 000 + 15 000).

31 Марта отчетного года бухгалтер "Актива" должен сделать проводку:

Дебет 91-2 Кредит 63

- 75 000 руб. - создан резерв по сомнительным долгам.

В форме N 2 за I квартал отчетного года по строке 100 бухгалтер укажет сумму резерва по сомнительным долгам - 75 000 руб.

 

Пример. ЗАО "Актив" занимается оптовой торговлей медицинскими препаратами (НДС не облагаются). По договору с ООО "Пассив" "Актив" обязуется до 15 ноября отчетного года отгрузить товары на сумму 70 800 руб. По условиям договора за несвоевременное выполнение обязательств стороны должны заплатить пени. Их размер составляет 0,1% от стоимости товаров за каждый день просрочки.

"Актив" отгрузил товары только 19 ноября. Следовательно, фирма должна заплатить пени за просрочку поставки на 4 дня (19 - 15). Сумма пеней составит:

4 дн. x 70 800 руб. x 0,1% = 283,2 руб.

"Пассив" предъявил претензию поставщику и потребовал уплатить пени.

"Актив" в письменной форме согласился перечислить их.

Бухгалтер "Актива" сделал проводки:

Дебет 91-1 Кредит 76, субсчет "Расчеты по претензиям"

- 283,2 руб. - отражены признанные пени;

Дебет 76, субсчет "Расчеты по претензиям", Кредит 51

- 283,2 руб. - перечислены пени "Пассиву".

В форме N 2 за отчетный год бухгалтер должен указать по строке 100 сумму пеней в размере 283 руб.

 

Обратите внимание: сумма штрафных санкций, уплаченная за нарушение условий хоздоговоров, уменьшает налогооблагаемую прибыль.

Пример. ЗАО "Актив" получило от ООО "Пассив" заказ на выполнение научно-исследовательских работ.

По договору "Актив" в ноябре отчетного года должен представить "Пассиву" отчет о выполненных работах. Однако к установленному сроку "Актив" работы не выполнил.

Из-за этого в "Пассиве" произошла остановка производства. Понесенные фирмой убытки составили 200 000 руб.

"Пассив" направил "Активу" претензию с требованием возместить эту сумму. "Актив" претензию "Пассива" признал и перечислил 200 000 руб. на его расчетный счет.

Бухгалтер "Актива" сделал проводки:

Дебет 91-2 Кредит 76, субсчет "Расчеты по претензиям"

- 200 000 руб. - начислена сумма убытков, понесенных "Пассивом" и признанных "Активом";

Дебет 76, субсчет "Расчеты по претензиям", Кредит 51

- 200 000 руб. - перечислены деньги в возмещение убытков.

В форме N 2 за отчетный год бухгалтер "Актива" должен указать по строке 100 сумму признанных им убытков в размере 200 000 руб.

 Пример. В прошлом году бухгалтер ЗАО "Актив" не отразил в бухгалтерском учете командировочные расходы на сумму 3000 руб. Эту ошибку бухгалтер выявил в IV квартале текущего года и отразил как убыток прошлых лет. Он сделал проводку:

Дебет 91-2 Кредит 71

- 3000 руб. - учтены командировочные расходы.

В форме N 2 за отчетный год бухгалтер должен указать по строке 100 сумму убытков прошлых лет в размере 3000 руб.

 

Пример. 18 ноября ООО "Пассив" реализовало ЗАО "Актив" партию готовой продукции стоимостью 100 000 руб. (без НДС).

В течение 3 лет "Актив" деньги за отгруженную продукцию не перечислил. 19 ноября отчетного года истек срок исковой давности. Резерв по сомнительным долгам по этой задолженности не создавался. Поэтому в ноябре отчетного года бухгалтер "Пассива" должен списать задолженность "Актива". Бухгалтер "Пассива" сделал в учете такие проводки:

Дебет 91-2 Кредит 62

- 100 000 руб. - списана дебиторская задолженность по истечении срока исковой давности;

Дебет 007

- 100 000 руб. - списанный долг учтен за балансом. В Отчете о прибылях и убытках за отчетный год по строке 100 "Прочие расходы" бухгалтер укажет "(100 000 руб.)".

Пример. В июле отчетного года ООО "Пассив" продало станок. Убыток от его продажи как в бухгалтерском, так и в налоговом учете составил 18 000 руб.

На момент продажи оставшийся срок службы станка составил 12 месяцев. В течение этого периода убыток от продажи нужно равномерно включать в расходы при расчете налога на прибыль (п. 3 ст. 268 НК РФ). В бухгалтерском учете эта сумма относится на финансовые результаты единовременно (то есть в июле).

Таким образом, при продаже основного средства в учете фирмы образуется вычитаемая временная разница в сумме 18 000 руб. По этой разнице нужно сформировать отложенный налоговый актив. Для этого бухгалтер "Пассива" сделал проводку:

Дебет 09 Кредит 68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль"

- 3600 руб. (18 000 руб. x 20%) - отражена сумма отложенного налогового актива.

Начиная с августа в налоговом учете бухгалтер "Пассива" должен ежемесячно включать в состав расходов 1500 руб. (18 000 руб. : 12 мес.). Одновременно нужно уменьшать отложенный налоговый актив.

Эти операции бухгалтер должен отразить проводкой:

Дебет 68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль", Кредит 09

- 300 руб. (1500 руб. x 20%) - частично погашен отложенный налоговый актив.

Кредитовый оборот по счету 09 с августа по декабрь отчетного года составит 1500 руб. (300 руб. x 5 мес.).

Разница между оборотом по дебету и кредиту счета 09 составит 2100 руб. (3600 - 1500).

Эту сумму нужно указать по строке 141 формы N 2 по итогам отчетного года.

 

Если кредитовый оборот по счету 09 превысит дебетовый, то показатель строки 141 "Отложенные налоговые активы" будет отрицательным. В такой ситуации его нужно вписать в Отчет о прибылях и убытках в круглых скобках. При расчете чистой прибыли он будет учитываться со знаком "минус".

 

Пример. ЗАО "Актив" рассчитывает налог на прибыль кассовым методом, а бухгалтерский учет ведет по методу начисления.

В сентябре фирма получила от поставщика и списала в производство материалы на сумму 50 000 руб. Материалы оплачены поставщику не были. Поскольку "Актив" не перечислил деньги за материалы, учесть их в расходах при расчете налога на прибыль нельзя. В бухгалтерском же учете материалы списывают в обычном порядке.

В результате у фирмы образуется вычитаемая временная разница, по которой нужно создать отложенный налоговый актив. Его сумму бухгалтер должен отразить проводкой:

Дебет 09 Кредит 68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль"

- 10 000 руб. (50 000 руб. x 20%) - отражена сумма отложенного налогового актива.

Кроме того, в предыдущем году фирма получила убыток, который перенесла на текущий год, и уменьшила на его сумму налогооблагаемую прибыль. Сумма перенесенного убытка - 90 000 руб.

Поскольку ранее по этому убытку был создан отложенный налоговый актив, в этом году бухгалтер "Актива" должен его уменьшить.

Эту операцию нужно отразить записью:

Дебет 68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль", Кредит 09

- 18 000 руб. (90 000 руб. x 20%) - погашен отложенный налоговый актив.

Других операций по счету 09 до конца отчетного года не было. Таким образом, кредитовый оборот по счету 09 превысил дебетовый на 8000 руб. (18 000 - 10 000).

Эту цифру надо записать по строке 141 формы N 2 за отчетный год в круглых скобках.

 

Пример. В марте ООО "Пассив" приобрело право использования антивирусной компьютерной программы. Стоимость прав - 7800 руб. (без НДС).

Разработчик программы срок ее использования не ограничил. Поэтому руководитель фирмы распорядился списывать расходы на покупку программы в течение двух лет.

Поскольку исключительных прав на программу у фирмы нет, то бухгалтер должен учесть ее стоимость на счете 97 "Расходы будущих периодов".

Для этого он сделал запись:

Дебет 97 Кредит 60

- 7800 руб. - включена стоимость программы в состав расходов будущих периодов.

В налоговом учете стоимость программы можно списать в расходы единовременно (ст. 264 НК РФ).

Из-за расхождений между бухгалтерским и налоговым учетом возникла налогооблагаемая временная разница, по которой нужно сформировать отложенное налоговое обязательство. Эта операция отражается записью:

Дебет 68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль", Кредит 77

- 1560 руб. (7800 руб. x 20%) - отражена сумма отложенного налогового обязательства.

Начиная с марта фирме необходимо ежемесячно списывать в бухучете часть стоимости программы. Бухгалтер должен сделать проводку:

Дебет 26 (44) Кредит 97

- 325 руб. (7800 руб. : 2 года : 12 мес.) - списана часть расходов будущих периодов.

Одновременно бухгалтеру нужно уменьшать сформированное ранее отложенное налоговое обязательство проводкой:

Дебет 77 Кредит 68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль"

- 65 руб. (325 руб. x 20%) - частично погашено отложенное налоговое обязательство.

Дебетовый оборот по счету 77 с марта по декабрь отчетного года составит 650 руб. (65 руб. x 10 мес.). Разница между оборотом по кредиту и дебету счета 77 составит 910 руб. (1560 - 650).

Эту сумму нужно указать по строке 142 формы N 2 в круглых скобках.

 

Если же за отчетный период сумма отложенных налоговых обязательств станет меньше, то сумму уменьшения указывают по строке 142 Отчета без скобок.

При расчете чистой прибыли ее учитывают со знаком "плюс".

 

Пример. К началу года на балансе ЗАО "Актив" числилось основное средство. Его остаточная стоимость - 30 000 руб. По данным бухучета на начало года оставшийся срок службы этого основного средства - 12 месяцев, и к концу года оно было полностью самортизировано. В налоговом учете срок службы оборудования истек в прошлом году, поэтому в текущем периоде амортизация по нему не начислялась. Из-за расхождений между бухгалтерской и налоговой амортизацией по основному средству ранее было сформировано отложенное налоговое обязательство. При начислении амортизации в бухучете это обязательство надо погашать. Для этого бухгалтер должен сделать записи:

Дебет 20 (23, 26, 44...) Кредит 02

- 2500 руб. (30 000 руб. : 12 мес.) - начислена амортизация;

Дебет 77 Кредит 68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль"

- 500 руб. (2500 руб. x 20%) - частично погашено отложенное налоговое обязательство.

К концу года оборот по дебету счета 77 составит 6000 руб. (500 руб. x 12 мес.).

Поскольку других операций по этому счету у "Актива" не было, то в форме N 2 за отчетный год по строке 142 нужно записать 6000 руб.

 

Если за отчетный период кредитовые и дебетовые обороты по счету 77 равны, то в строке 142 "Отложенные налоговые обязательства" Отчета о прибылях и убытках нужно поставить прочерк.

 

Пример. По данным бухгалтерского учета прибыль от продаж ЗАО "Актив" за I квартал отчетного года составила 500 000 руб. Фирма исчисляет налог на прибыль кассовым методом. При отражении прибыли бухгалтер "Актива" сделал проводку:

Дебет 90-9 Кредит 99

- 500 000 руб. - отражена прибыль от продаж.

Кроме того, по итогам квартала фирма получила следующие показатели:

- представительские расходы в бухгалтерском учете составили 18 000 руб. Сумма расходов, которая учитывается при налогообложении, составила 16 000 руб.;

- амортизационные отчисления в бухгалтерском учете составили 3500 руб., а в налоговом - 2000 руб.;

- покупатели не оплатили товары стоимостью 4000 руб.

Результаты деятельности фирмы приведены в таблице:

Вид дохода     или расхода	В бухгалтерском учете, руб.	В налоговом учете, руб.	Разница, руб.
Представительские  расходы	18 000	16 000	2000 (постоянная      положительная разница)
Сумма начисленной  амортизации	3 500	2 000	1500 (временная      вычитаемая разница)
Неоплаченный доход от продаж	4 000	-	4000 (временная      налогооблагаемая разница)

Бухгалтер "Пассива" сделал проводки:

Дебет 99, субсчет "Условный расход по налогу на прибыль", Кредит 68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль"

- 100 000 руб. (500 000 руб. x 20%) - начислен условный расход по налогу на прибыль;

Дебет 99, субсчет "Постоянное налоговое обязательство", Кредит 68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль"

- 400 руб. (2000 руб. x 20%) - отражено постоянное налоговое обязательство;

Дебет 09 Кредит 68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль"

- 300 руб. (1500 руб. x 20%) - отражен отложенный налоговый актив;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль", Кредит 77

- 800 руб. (4000 руб. x 20%) - отражено отложенное налоговое обязательство.

В итоге налог на прибыль, который нужно отразить по строке 150 формы N 2 за I квартал отчетного года, составит:

100 000 руб. + 400 руб. + 300 руб. - 800 руб. = 99 900 руб.

Эту сумму нужно показать в круглых скобках.

 Если фирма получила убыток, то в строке 150 "Текущий налог на прибыль" нужно поставить прочерк

Пример. ЗАО "Актив" торгует мебелью.

Для привлечения покупателей фирма провела в отчетном году рекламную акцию - розыгрыш призов.

Расходы на приобретение призов составили 59 000 руб. (в том числе НДС - 9000 руб.). Сумма этих расходов учитывается при налогообложении прибыли только в пределах 1% от полученной выручки.

Бухгалтер "Актива" сделал проводки:

Дебет 44, субсчет "Расходы на рекламу", Кредит 76

- 50 000 руб. (59 000 - 9000) - отражены расходы на рекламу;

Дебет 19 Кредит 76

- 9000 руб. - учтен НДС по рекламным расходам.

В этом же году "Актив" продал мебель на сумму 4 500 000 руб. (без НДС).

Таким образом, он может уменьшить налогооблагаемую прибыль только на 45 000 руб. (4 500 000 руб. x 1%).

Оставшиеся 5000 руб. (50 000 - 45 000) учитывают как постоянные разницы.

Для этого бухгалтер должен сделать проводку:

Дебет 44, субсчет "Постоянные разницы", Кредит 44 субсчет "Расходы на рекламу"

- 5000 руб. - отражена постоянная разница по расходам на рекламу.

 

В последний день отчетного периода с суммы постоянных разниц, которые числятся на счетах бухгалтерского учета на эту дату, начисляют постоянное налоговое обязательство.

Бухгалтер должен отразить его сумму проводкой:

Дебет 99, субсчет "Постоянное налоговое обязательство", Кредит 68

- начислено постоянное налоговое обязательство.

 

Пример. Воспользуемся условием предыдущего примера.

Допустим, что других постоянных разниц у "Актива" не было. Тогда по итогам года бухгалтер сделает проводку:

Дебет 99, субсчет "Постоянное налоговое обязательство", Кредит 68

- 1000 руб. (5000 руб. x 20%) - отражено постоянное налоговое обязательство.

В форме N 2 по строке 200 нужно указать 1200 руб.

Пример. По итогам отчетного года чистая прибыль открытого акционерного общества "Инвест-Плюс" составила 500 000 руб. Средневзвешенное количество акций общества за этот год составило 10 000 штук.

Кроме того, в отчетном году фирма выпустила 1000 привилегированных акций с правом получения дивидендов в сумме 20 руб. на каждую и правом конвертации одной привилегированной акции в 3 обыкновенных.

Базовая прибыль на одну акцию в данном случае составит:

((500 000 руб. - 1000 пр. акц. x 20 руб/акц.) / 10 000 акц.) = 48 руб.

В форме N 2 по строке "Базовая прибыль (убыток) на акцию" нужно указать 48 руб.

 

Пример. По итогам отчетного года чистая прибыль открытого акционерного общества "Инвест-Плюс" составила 500 000 руб. Средневзвешенное количество акций общества за этот год составило 10 000 штук.

Кроме того, в отчетном году фирма выпустила 1000 привилегированных акций с правом получения дивидендов в сумме 20 руб. на каждую и правом конвертации одной привилегированной акции в 3 обыкновенных.

Разводненная прибыль на одну акцию будет равна:

(500 000 руб. : (10 000 акц. + 1000 пр. акц. x 3)) = 38,46 руб.

В форме N 2 по строке "Разводненная прибыль (убыток) на акцию" нужно указать 38,46 руб

Пример. ЗАО "Актив" занимается оптовой торговлей лечебной косметикой.

По договору с ООО "Пассив" фирма обязуется до 15 ноября отчетного года отгрузить товары на сумму 70 800 руб.

По условиям договора за несвоевременное выполнение обязательств стороны должны заплатить пени. Их размер составляет 0,1% от стоимости товаров за каждый день просрочки.

"Актив" отгрузил товары только 19 ноября отчетного года. Следовательно, фирма должна заплатить пени за просрочку поставки на 4 дня (19 - 15).

Сумма пеней составит: 4 дн. x 70 800 руб. x 0,1% = 283 руб.

"Пассив" предъявил претензию продавцу и потребовал уплатить пени.

"Актив" в письменной форме согласился перечислить их. Однако "Пассив" тоже нарушил условия договора. Материалы были оплачены только через 35 календарных дней после их отгрузки.

Следовательно, "Пассив" должен заплатить пени в размере:

(35 дн. - 30 дн.) x 70 800 руб. x 0,1% = 354 руб.

"Актив" предъявил претензию покупателю и потребовал уплатить пени.

"Пассив" в письменной форме согласился перечислить их. "Актив" принял решение заплатить с полученных пеней НДС.

Бухгалтер "Актива" сделал в учете такие проводки:

Дебет 91-2 Кредит 76, субсчет "Расчеты по претензиям"

- 283 руб. - отражены признанные "Активом" пени;

Дебет 76, субсчет "Расчеты по претензиям", Кредит 51

- 283 руб. - перечислены пени "Пассиву";

Дебет 76, субсчет "Расчеты по претензиям", Кредит 91-1

- 354 руб. - отражены признанные "Пассивом" пени;

Дебет 91-2 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС"

- 54 руб. (354 руб. x 18%: 118%) - начислен НДС с признанных "Пассивом" пеней;

Дебет 51 Кредит 76, субсчет "Расчеты по претензиям"

- 354 руб. - получены пени от "Пассива".

В форме N 2 за отчетный год по строке 090 бухгалтер укажет сумму причитающихся с "Пассива" пеней - 300 руб. (354 - 54).

По строке 100 будет отражена сумма пеней, признанных "Активом", - 283 руб.

В расшифровке к форме N 2 сумму штрафных санкций нужно показать так:

 

Расшифровка отдельных прибылей и убытков

(руб.)

Показатель		За отчетный период
наименование	код	прибыль	убыток
1	2	3	4
Штрафы, пени и неустойки начисленные  или по которым получены решения суда  (арбитражного суда) об их взыскании	...	300	283
...	...	...	...

Пример. В бухгалтерской отчетности за прошлый год бухгалтер ООО "Пассив" обнаружил такие ошибки:

- фирма неправомерно включила в себестоимость продукции затраты, связанные с покупкой основного средства, - 3000 руб.;

- фирма не включила в затраты командировочные расходы на сумму 5000 руб.

Эти ошибки бухгалтер выявил в IV квартале отчетного года. При этом он сделал проводки:

Дебет 01 Кредит 91-1

- 3000 руб. - учтены затраты по покупке основного средства в его первоначальной стоимости;

Дебет 91-2 Кредит 71

- 5000 руб. - учтены командировочные расходы за предыдущий год.

В форме N 2 за отчетный год по строке 090 бухгалтер должен указать прибыль прошлого года в сумме 3000 руб., а по строке 100 - убыток прошлого года в сумме 5000 руб.

В расшифровке к форме N 2 эти суммы нужно отразить так:

Пример. В отчетном году ООО "Пассив" выполнило научно-исследовательские работы для ЗАО "Актив". Однако "Актив" выполненные работы не оплатил.

В связи с этим "Пассив" обратился в суд и потребовал оплатить стоимость выполненных работ и возместить ему убытки в сумме 236 000 руб.

Суд требования "Пассива" признал правомерными.

Бухгалтер "Пассива" сделал проводки:

Дебет 76, субсчет "Расчеты по претензиям", Кредит 91-1

- 236 000 руб. - начислена сумма понесенных убытков, присужденных судом;

Дебет 51 Кредит 76, субсчет "Расчеты по претензиям"

- 236 000 руб. - поступила сумма возмещения в счет понесенных убытков.

В форме N 2 за отчетный год по строке 090 бухгалтер "Пассива" укажет сумму полученного возмещения в размере 236 000 руб. В расшифровке к форме N 2 эту сумму нужно отразить так:

Пример. Цифры примера условные.

В декабре отчетного года ЗАО "Актив" отгрузило партнеру продукцию на сумму 40 000 долл. США. Курс доллара, установленный Банком России на дату отгрузки, был равен 27 руб/USD. В отчетном году партнер не расплатился.

До конца года никаких других операций по валютному счету не было.

На 31 декабря отчетного года курс составил 29 руб./USD. Бухгалтер "Актива" сделал проводки:

в декабре:

Дебет 62 Кредит 90-1

- 1 080 000 руб. (40 000 USD x 27 руб/USD) - отражена выручка от продажи товара;