34. Стадии осуществления аудита. Аудиторское заключение: содержание и порядок представления. Ответственность аудитора.

1 На первом этапе представитель заказчика (собственник или директор организации) совместно со специалистом по аудиту бизнес-процесса (системы продаж) выясняют необходимость проведения аудита.  Обоснованием для проведения анализа становятся рост и эскалация конфликтов, внешних и внутренних, снижение деловой активности организации и тщетность принимаемых мер по выходу из тупиковой ситуации.  На этом этапе в качестве рабочей формулировки проблемы принимается формулировка Заказчика.  Например, один из наших заказчиков, руководитель компании по продаже компьютеров, пожаловался на заметное в последние полгода падение продаж. Он рассказал, что примерно шесть месяцев назад для менеджеров компании был проведен тренинг по продажам, на который возлагались большие надежды.  Однако вопреки ожиданиям падение продаж не только продолжилось, но и усилилось. Руководитель компании предположил, что тренинг, может быть, и был проведен качественно, но продавцов научили таким приемам продаж, которые в его бизнесе не просто неэффективны, а вредны…  Такая формулировка для начала нас вполне устроила.  2 Формулируются цели аудита. Различают два вида целей. Одну цель обозначает Заказчик исследования.  В нашем случае заказчик поставил, надо заметить, весьма экзотическую цель аудита. Обнаружить в работе продавцов вредные приемы обслуживания клиентов и найти средство, как быстро и безболезненно избавить продавцов от этих навыков. Другими словами, он захотел заставить реку течь в противоположном направлении.  Вторую цель, которая является целью исследования, обозначает аудитор. Целью исследования в большинстве случаях является сбор информации об организации, о персонале, условиях в которых трудится персонал, о конкурентах и клиентах.  На этом этапе мы согласились с целью Заказчика, и обозначили направления сбора информации.  Основными направлениями, по которым ведется сбор информации, являются: 

• Профессиональные качества персонала

• Личные качества персонала

• Отношение клиентов к компании, ее продукту и работе продавцов

• Наличие в компании скрытых, тлеющих, конфликтов

• Комфорт рабочего места

• Справедливость системы вознаграждений и наказаний

• Сбытовая политика конкурентов 

В аудите применяются различные доступные методы сбора информации: 

• Открытое наблюдение за работой персонала

• Скрытое наблюдение за работой персонала

• Анкетирование и интервьюирование

• Внедрение инкогнито в рабочий коллектив специалиста аудитора

• Опрос клиентов

• Сбор информации из открытых источников: СМИ, интернет-форумов.

3 Сбор и анализ собранной информации. Уточнение локализации проблемы и времени ее разворачивания. Обнаружение причин, создавших проблему.  Когда мы запросили программу проведенного в организации полгода назад тренинга, ее долго не могли найти. В конце концов, так и не нашли. Оставался один путь, узнать у продавцов чему их учили на тренинге, какие приемы они усвоили, чем пользуются реально.  Параллельно мы собирали информацию и по другим направлениям. И как выяснилось, совсем не напрасно. Когда стало понятно, что продавцы практически ничего не усвоили из тренинга и даже не помнят, о чем там шла речь, пришлось сосредоточить свои усилия на другом направлении.  В общении с продавцами не без труда удалось узнать, что ровно полгода назад, буквально перед тренингом, в компании изменилась система вознаграждений. Продавцы ощутимо потеряли в заработке. Любопытно, что руководитель об этом умолчал.  В результате снижения личных доходов некоторые продавцы затаили обиду и начали поиск другой работы. Их интересы, цели, а главное – усилия были теперь направлены в другую сторону от интересов компании. Распоряжения руководства с этих пор стали попросту игнорироваться. К тому же опытные продавцы настраивали на противостояние с руководством менее опытных.  В компании тлел конфликт, о котором руководитель не догадывался. В последствии он объяснил нам, что как ему тогда показалось, конфликт был потушен разговором с продавцами, в котором он объяснил им, что система оплаты меняется, да, но организуется тренинг. А после тренинга они будут продавать больше. Их доходы не уменьшаться. А даже вырастут. Но вышло все не так. Прямо-таки не так.  4 Выработка способов и рекомендаций решения проблемы.  Поскольку компания переживала сложный финансовый период, мы не стали предлагать руководству вернуться к прежней системе оплаты труда, заказывать у нас правильный тренинг и уволить всех бузотеров.  Такие ограничения значительно уменьшили поле поиска вариантов выхода из тупика. Однако решение проблемы было найдено. Но поскольку оно является собственностью компании, мы не имеем право его озвучивать. Руководство компании категорически запретило это делать.   5. Написание отчета об исследовании.  В отчете указываются: 

• данные, полученные аудитором в ходе проводимого исследования

• выводы, основанные на полученных в результате исследования данных

• рекомендации по решению проблем заказчика

Данные оформляются в виде текстов, анкет, сводных таблиц и графиков. По желанию заказчика в электронном и бумажном виде. 

Аудиторское заключение - это официальный документ, составленный в соответствии с федеральными правилами аудиторской деятельности, содержащий выраженное в установленной форме мнение аудитора о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица и соответствии порядка ведения его бухгалтерского учета требованиям, установленным законодательством РФ, и предназначенный для пользователей бухгалтерской отчетности аудируемого лица.

Порядок составления аудиторского заключения о бухгалтерской отчетности утвержден Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ 9 февраля 1996 г.

Виды аудиторского заключения

Заключение, составленное по результатам проведенного аудита, может быть различного вида:

а) безусловно положительное - составляется в том случае, если аудитор приходит к мнению, что бухгалтерская отчетность аудируемого лица с учетом всех существенных обстоятельств достоверно отражает его финансовое положение, а совершенные им финансовые и хозяйственные операции в основном соответствуют нормативным актам, действующим в Российской Федерации.

б) условно положительное - составляется в случае, если аудитор считает, что безусловное заключение не может быть составлено, но препятствующие этому факторы не являются настолько существенными, чтобы составить отрицательное заключение аудитора или отказаться от его составления.

в) отрицательное - составляется в том случае, если аудитор считает, что бухгалтерская отчетность аудируемого лица содержит существенные искажения и может ввести в заблуждение пользователя бухгалтерской отчетности, и (или) в случае, если в ходе аудиторской проверки аудитором были отмечены существенные отклонения порядка ведения бухгалтерского учета от предусмотренного нормативными актами и при этом аудитор считает, что по итогам аудита не может быть составлено условно-положительное заключение.

Отказ от составления заключения составляется тогда, когда аудитор не в состоянии получить аудиторские доказательства, достаточные для подготовки заключения, а также в том случае, если в ходе аудита возникли обстоятельства, нарушающие принцип независимости аудитора.

Принципы и правила составления аудиторского заключения

Среди принципов составления аудиторского заключения необходимо назвать следующие.

Принцип полноты, в соответствии с которым объектом аудита должны стать все составляющие бухгалтерской отчетности, в том числе показатели филиалов и других подразделении;

Принцип существенности, предусматривающий, что в составленном аудиторском заключении изложены все существенные обстоятельства, обнаруженные при проведении аудита; никакие иные существенные обстоятельства не были обнаружены аудиторской фирмой.

Основными правилами составления заключения являются, в частности:

=собственноручное подписание его уполномоченными лицами аудиторской фирмы, а в случаях, предусмотренных нормативными актами, - с удостоверением подписей соответствующими печатями;

=составление заключения на русском языке;

=выражение стоимостных показателей в заключении в валюте Российской Федерации.

Состав и содержание аудиторского заключения

Аудиторское заключение состоит из трех частей: вводной, аналитической, итоговой. Вводная часть представляет собой сведения об аудиторе (аудиторской организации). Аналитическая является отчетом аудитора (аудиторской организации) аудируемому лицу об общих результатах проверки. Данная часть заключения включает наименование проверяемого субъекта, объект аудита, период деятельности, за который проводилась проверка, общие результаты проверки. Аналитическая часть должна быть адресована исполнительному органу, осуществляющему функцию управления аудируемым лицом. Итоговая часть представляет собой мнение аудиторской фирмы (аудитора) о достоверности бухгалтерской отчетности проверяемого субъекта. Она адресуется учредителям (участникам) аудируемого лица, если иное не предусмотрено договором на проведение аудита. В итоговой части должно быть описано распределение ответственности между проверяемым субъектом и аудитором (аудиторской организацией) в отношении бухгалтерской отчетности. Итоговую часть заключения проверяемый субъект обязан предоставлять заинтересованным лицам, поскольку в ней в концентрированном виде дается оценка его хозяйственной деятельности и ведению им финансового учета.

К аудиторскому заключению должна быть приложена бухгалтерская отчетность. Если в результате аудита выявлены какие-либо существенные искажения бухгалтерской отчетности, то в прилагаемой к аудиторскому заключению бухгалтерской отчетности аудируемое лицо должно устранить эти искажения, то есть бухгалтерская отчетность должна быть составлена с учетом поправок, предложенных аудитором. Если аудиторское заключение составляется после представления проверяемым субъектом бухгалтерской отчетности пользователям, то итоговая часть аудиторского заключения должна содержать перечень поправок, которые следует произвести в этой отчетности для того, чтобы она была признана достоверной. Учетные записи, отражающие такие поправки, должны быть произведены аудируемым субъектом в установленном порядке. Выводы, изложенные в итоговой части аудиторского заключения, представляют публичный интерес для государства и частный для самого предпринимателя, нуждающегося в знании истинного положения финансовых дел.

Предусматриваются следующие виды ответственность за нарушение норм об аудите: аудиторские организации и их руководители, индивидуальные аудиторы, аудируемые лица и лица, подлежащие обязательному аудиту, несут уголовную, административную и гражданско-правовую ответственность в соответствии с законодательством РФ.

Ответственность аудиторов может наступать в форме аннулирования квалификационного аттестата.

Квалификационный аттестат аудитора аннулируется в случаях:

1) подписания  аудитором  аудиторского  заключения,    признанного в установленном порядке заведомо ложным;

2) неучастия  аудитора  в  осуществлении  аудиторской   деятельности (неосуществлении индивидуальным аудитором  аудиторской  деятельности)  в течение двух последовательных календарных лет;

3) установлен факт, что в течение 2-х календарных лет подряд аудитор не осуществляет аудиторскую деятельность;

4) несоблюдения аудитором требований по сохранению аудиторской тайны и независимости аудитора;

5) несоблюдения требования о прохождении обучения по программам повышения квалификации исключением  случая,  когда   саморегулируемая организация аудиторов с одобрения  совета  по  аудиторской   деятельности признает  уважительной  причину  несоблюдения   указанного     требования (например, тяжелая болезнь);

6) получения аттестата с использованием подложных документов либо получения квалификационного аттестата лицом,  не  соответствующим  требованиям  о сдаче экзамена и стаже работы;

7) вступления в законную силу приговора суда, предусматривающего наказание в виде лишения права заниматься аудиторской деятельностью в течение определенного срока;

8) систематического нарушения при проведении аудита требований, установленных законодательством РФ или федеральными стандартами аудиторской деятельности;

9) уклонения аудитора от  прохождения  внешнего  контроля   качества работы.

Решение об аннулировании  квалификационного  аттестата  аудитора принимается  саморегулируемой  организацией  аудиторов,  членом   которой является аудитор. Решение об   аннулировании квалификационного аттестата аудитора  может  быть  оспорено  в   судебном порядке в течение трех месяцев со дня получения указанного решения.

Под заведомо ложным аудиторским заключением понимается заключение, составленное без проведения аудиторской проверки или составленное по результатам такой проверки, но явно противоречащее содержанию документов, представленных для аудиторской проверки и рассмотренных аудиторской организацией или индивидуальным аудитором в ходе аудиторской проверки. Заведомо ложное аудиторское заключение признается таковым только по решению суда. Составление заведомо ложного аудиторского заключения влечет ответственность в виде аннулирования у аудитора квалификационного аттестата аудитора и привлечение его к уголовной ответственности в соответствии с законодательством РФ.

Инструментами экономического механизма в аудите являются штрафные санкции по решению судебных органов, страхование риска ответственности, ведение рейтингов, тендеры на аудит и сопутствующие услуги, другие меры по созданию условий цивилизованной конкуренции на рынке аудиторских услуг и т. д.

Основным из них представляются штрафные санкции за некачественный аудит с законодательно зафиксированным правом подачи судебного иска со стороны любого пользователя  аудита (точнее, любого физического или юридического лица, которое сочло себя понесшим ущерб от некачественного аудита). Поскольку в числе потерпевших часто оказывается много мелких акционеров и т. п., полезно ввести отработанную на Западе процедуру ведения дел юристами от имени больших групп лиц.

Действующим законодательством не предусмотрено страхование риска ответственности за нарушение договора при проведении аудита. До 2009г. эта норма содержалась в законе об аудите и применялась к обязательному аудиту.

Страхование аудита является неотъемлемой стороной международной аудиторской практики. Особенно актуален вопрос страхования в России, где зачастую масштабы аудиторских организаций и их активов на многие порядки меньше, чем аналогичные параметры их клиентов. Реальное покрытие ущерба аудируемых лиц возможно за счет страхования.