Тема 4: “Облік експортних операцій”

КЛЮЧОВІ ТЕРМІНИ ТА ПОНЯТТЯ

Експорт, коносамент, контракт, валютний рахунок, контракт­на вартість, митна вартість.

Навчальні завдання

Відобразити в системі бухгалтерського обліку операції, які здійснює суб'єкт підприємницької діяльності України за контрактами з іноземним суб'єктом господарської діяльності, з використанням для розрахунку іно­земної валюти 1-ї групи Класифікатора іноземних валют. Офіційні курси Національного банку України подано в табл. 4.1 (цифри умовні).

Таблиця 4.1

Іноземна валюта	Дата	Курс НБУ
Долар США	13 березня 200х р.	5,46
Долар США	14 березня 200х р.	5,50
Долар США	31 березня 200х р.	5,51
Долар США	27 квітня 200х р.	5,55
Євро	27 квітня 200х р.	6,22
Долар США	29 квітня 200х р.	5,54
Німецька марка	29 квітня 200х р.	6,25

1. Реалізація товарів на експорт за контрактом купівлі-продажу на умовах попередньої оплати

21 лютого 200х р. резидент України придбав у вітчизняного постачальника для подальшого продажу на експорт товар на загальну суму 24 000 грн. (вартість товару — 20 000 грн., сума ПДВ, сплачена при купівлі, — 4 000 грн.).

13 березня 200х р. отримано попередню оплату від іноземного покупця на суму 4 000 дол. США.

Товари відвантажено 27 квітня 200х р. за контрактною вартістю 4 000дол. США. Сплачено мито та митні збори при експорті на суму 800 грн. Нараховано ПДВ на експорт товарів за ставкою 0%.

2. Реалізація товарів на експорт за контрактом купівлі-продажу на умовах товарного кредиту з відстрочкою платежу

13 березня 200хр. резидент України здійснив експорт продукції влас­ного виробництва, фактична собівартість якої становить 20 000 грн., за кон­трактною вартістю 7 000 дол. США. При цьому сплачено мито та митні збо­ри на суму 1 100 грн. Нараховано ПДВ на експорт продукції за ставкою 0%. Товарний кредит надано на термін 45 днів під 2% річних (п/45,2/10). Відсотки за товарним кредитом отримано 27 квітня 200х р. Виручка надійшла 29 квітня 200х р. на суму 7 000 дол. США.

Завдання для перевірки знань

1. Якими нормативними актами регламентуються операції з експорту?

2. Який рахунок використовується для обліку іноземної валюти? Дати його характеристику.

3. Дати характеристику контракту на експорт товарів (робіт, послуг).

4. Які товари є об'єктами оподаткування ПДВ при вивезенні їх за те­риторію України?

Питання проблемного характеру

1. Які нормативно-правові акти використовують суб'єкти підприєм­ницької діяльності для роботи на зовнішньому ринку?

2. У яких випадках і на підставі яких документів надається дозвіл на

відстрочку платежу?

3. Що покладено в основу законодавчих актів, які звільняють від спла­ти податку на додану вартість з експортних товарів?

Питання для самостійного поглибленого вивчення

1. Оформіть вантажно-митну декларацію.

2. Відобразіть на рахунках операції, пов'язані з експортом товарів.

Лекція 5: ОБЛІК БАРТЕРНИХ (ТОВАРООБМІННИХ) ОПЕРАЦІЙ ТА ОПЕРАЦІЙ З ДАВАЛЬНИЦЬКОЮ СИРОВИНОЮ

План

1. Особливості відображення у обліку експортної та імпорт­ної частини бартерних операцій у зовнішній торгівлі.

2. Спеціальні режими при здійсненні бартерних операцій — застава, гарантія та їх відображення в системі бухгал­терського обліку.

3. Різні види здійснення операцій з давальницькою сировиною:

експорт давальницької сировини, імпорт, реалізація гото­вої продукції у країні перероблення, у третіх країнах, пове­рнення в країну замовника, спільна реалізація готової про­дукції, компенсація витрат за перероблення сировини.

Товарообмінна (бартерна) операція — це господарська опера­ція, що оформлена бартерним договором або договором зі зміша­ною формою оплати, якими часткова оплата експортних (імпорт­них) поставок передбачена в натуральній формі між суб'єктом зовнішньоекономічної діяльності України та іноземним суб'єк­том господарської діяльності. Такі угоди передбачають збалансо­ваний за вартістю обмін товарами, роботами, послугами у будь-якому поєднанні, не опосередкований рухом коштів у готівковій або безготівковій формі, включаючи будь-які види заліку та по­гашення взаємної заборгованості. Усі суб'єкти зовнішньоекономіч­ної діяльності України мають право на проведення товарообмінних (бартерних) операцій відповідно до законодавства України.

Товарообмінний (бартерний) договір являє собою договір об­міну: «Кожний з тих, хто бере участь у міні, вважається продавцем того майна, яке він дає в обмін, і покупцем майна, яке він одержує» (ст. 241 Цивільного кодексу України).

У бартерному договорі визначається кількість, якість, асор­тимент товарів, що обмінюються, терміни, умови поставки, обов'язки і відповідальність сторін, а також вказується загаль­на вартість експортних та імпортних товарів за цим договором. Вона обов'язково виражається в іноземній валюті, яку Націо­нальний банк України відносить до першої групи Класифікатора іноземних валют.

З метою забезпечення еквівалентності обміну, а також для митного обліку, визначення страхових сум, оцінки претензій та для застосування санкцій здійснюється оцінка товарів.

Умовою еквівалентності обміну за бартерним договором є об­мін товарами (роботами, послугами) за цінами, що визначаються суб'єктами зовнішньоекономічної діяльності України на договір. них засадах з урахуванням попиту та пропозиції, а також інших чинників, які діють на відповідних ринках на час укладання бар­терного договору, але не нижчими за звичайні ціни.

У випадках, передбачених законодавством України, контракт­ні ціни визначаються суб'єктами зовнішньоекономічної діяльно­сті України відповідно до індикативних цін.

Кабінету Міністрів України надано право визначати перелік товарів, які забороняється використовувати для обміну.

Експорт товарів за бартерним договором (контрактом) оподат­ковується ПДВ за нульовою ставкою. Суми податку на додану ва­ртість, сплачені виробником за сировину, матеріали, комплектуючі вироби, використані для виготовлення товарів (виконання робіт, надання послуг), та суми податку, сплачені посередником за това­ри (роботи, послуги), що експортуються з оплатою в національній валюті України, не відносяться на збільшення податкового креди­ту, а включаються у вартість таких товарів (робіт, послуг).

Згідно з чинним законодавством України товари вважаються експортованими, якщо вони вивезені за територію України і це підтверджено митною декларацією.

Товари (роботи і послуги), відвантажені (виконані) суб'єктами зовнішньоекономічної діяльності України в рахунок бартерного контракту, обліковують у цінах, виражених в іноземній валюті і перерахованих у національну валюту України за курсом Націо­нального банку на дату проходження митного контролю.

Імпорт товарів оподатковується ПДВ за ставкою 20% від мит­ної вартості імпортних товарів. Сплата ПДВ здійснюється до/або під час подання ВМД (проведення митних процедур).

ПДВ, сплачений до бюджету під час митного оформлення по ім­портних сировині, матеріалах, паливу, комплектуючих, вартість яких відноситься на витрати виробництва та обігу, за придбані та введені в експлуатацію імпортні основні виробничі фонди, врахо­вують при розрахунках з бюджетом у встановленому порядку.

У випадку, коли товари імпортують за бартерним договором. вони мають бути ввезені на митну територію України у строки. зазначені у такому договорі, але не пізніше як за 90 календарний днів з дати митного оформлення товарів (дати виписування вивізної вантажної митної декларації). Якщо за бартерним договором експортуються роботи та послуги — термін обчислюється від да­ти підписання акта або іншого документа, що підтверджує фак­тичне виконання робіт та надання послуг. У разі експорту згідно з бартерним договором високоліквідних товарів строк ввезення на митну територію України імпортних товарів не повинен пере­вищувати 60 календарних днів з дати оформлення вивізної ван­тажної митної декларації.

Якщо бартерний договір в установленому порядку переоформ­ляється на інші види зовнішньоекономічного договору з оплатою в іноземній валюті і при цьому здійснюється передекларування товарів, граничний строк отримання валютної виручки (90 днів від дати оформлення вивізної митної декларації згідно з бартер­ним договором) не поновлюється і не переривається.

Коли замість поставок товарів (робіт, послуг) за бартерним договором іноземний контрагент виконує свої зобов'язання пере­рахуванням коштів на рахунок суб'єкта зовнішньоекономічної діяльності України — сторони договору, підставою для зняття з контролю митного органу питання щодо імпортної частини бар­терного договору є подання зазначеним суб'єктом зовнішньоеко­номічної діяльності України до митного органу довідки уповно­важеного банку про надходження коштів у рахунок цього договору в установлені законодавством України строки на суму, еквіва­лентну вартості товарів (робіт, послуг), зазначених у договорі. Крім цього, подаються копії додаткових угод, які засвідчують зміну характеру договору (аналогічний пакет документів пода­ється до державної податкової інспекції).

Датою ввезення товарів за бартерним договором на митну те­риторію України вважається дата їх митного оформлення (дата оформлення вантажної митної декларації на імпорт), а в разі ім­порту за бартерним договором робіт або послуг — дата підпи­сання акта або іншого документа, що засвідчує виконання робіт, надання послуг.

Допускається перевищення встановлених термінів ввезення товарів (виконання робіт, надання послуг), що імпортуються за бартерними договорами, які передбачають виробничу коопера­цію, консигнацію, комплексне будівництво, постачання складних технічних виробів, товарів спеціального призначення, за наявно­сті у суб'єкта зовнішньоекономічної діяльності України — сторони відповідного бартерного договору — разового індивідуаль­ного дозволу (ліцензії), виданого Міністерством зовнішніх економічних зв'язків і торгівлі України.

Порядок віднесення бартерних договорів до таких, що перед­бачають виробничу кооперацію, консигнацію, комплексне будів­ництво, постачання складних технічних виробів, товарів спеціа­льного призначення, подано у табл. 5.2.

Таблиця 5.2

Порядок віднесення операцій резидентів при здійсненні ними зовнішньоекономічної діяльності до договорів виробничої кооперації, консигнації, комплексного будівництва, поставок складних технічних виробів і товарів спеціального призначення

Вид договору	Операції, що здійснюються під час виконання договору
Договір виробничої кооперації	Операції з поставки сировини, матеріалів, вузлів, деталей, запасних частин, заготовок, напівфабрикатів, комплектую­чих та інших виробів галузевого і міжгалузевого призначен­ня. що технологічно взаємопов'язані та необхідні для спіль­ного виготовлення кінцевої продукції, а також операції з виконання послуг з проектних і ремонтних робіт, технічного обслуговування і здійснення технологічних операцій
Договір консигнації	Операції з реалізації товарів, згідно з якими одна сторона (консигнатор) зобов'язується за дорученням іншої сторони (консигнанта) протягом певного часу (строку договору консигнації) за обумовлену винагороду продати з консиг­наційного складу від свого імені товари, що належать кон­сигнанту
Договір комплексного будівництва	Операції з виконання проектних і проектно-дослідних ро­біт, передавання «ноу-хау» в галузі будівництва і виробни­цтва будівельних матеріалів, конструкцій, виконання будівельних, спеціальних і будівельно-монтажних робіт, здійс­нення шефмонтажу і авторського нагляду в будівництві. виконання пусконалагоджувальних, гарантійних робіт і послуг а також постачання машин і механізмів, матеріалів, устаткування, будівельних конструкцій і матеріалів для ви­конання зазначених робіт
Договір поста­вок складних технічних ви­робів	Операції з поставки устаткування частинами або поставки складних технічних виробів, що потребують установлення. монтажу, налагодження і введення в дію на місці експлуа­тації
Договір поста­вок товарів спе­ціального при­значення	Операції з поставки продукції відповідно до переліку, який визначає Кабінет Міністрів України

Продукція, що постачається за виробничою кооперацією, не підлягає реекспорту до третіх країн, у тому числі іноземним фі­зичним і юридичним особам або міжнародним організаціям, без письмової згоди на те уповноваженого органу держави-поста­чальника.

За результатами документальних перевірок державна подат­кова інспекція має право у безспірному порядку стягувати з суб'єктів зовнішньої економічної діяльності України нараховану пеню і спрямовувати її на поповнення Державного бюджету України.

Приклад. Підприємство уклало бартерний контракт з іноземним суб'єктом господарської діяльності. Сума контракту — 12 000 дол. США. Облікова вартість експортних товарів — 32 000 грн. Курс НБУ на момент експорту товарів — 3,63 грн. за 1 дол. США, а на момент імпорту товарів — 3,67 грн. за 1 дол. США (табл. 5.2).

Витрати, пов'язані із здійсненням митних процедур експортної частини бартерного контракту, відносяться на збільшення вартості переданих товарів. Витрати, пов'язані з виконанням митних процедур імпортної частини бартерного контракту, відносяться на збільшення вартості одержаних товарів.

Таблиця 5.2

Експортна частина контракту	Імпортна частина контракту
1. Відвантажено товари нерезиденту за контрактною вартістю: 12 000 дол. США х 3,63 = 43 560 грн.: Дт 362 «Розрахунки з іноземними покупцями», Кт 702 «Дохід від реалізації товарів» —43 560 грн.	1. Отримано товари від нерезидента за контрактною вартістю: 12 000 дол. США х 3,67 = 44 040 грн.: Дт 281 «Товари на складі», Кт 632 «Розрахунки з іноземними постачальниками» — 44 040 грн.
2. Списано облікову вартість това­рів, відвантажених на експорт — 32 000 грн.: Дт 902 «Собівартість реалізованих товарів». Кт 281 «Товари на складі» — 32 000 грн.	2. Перераховано дебіторську забор­гованість у зв'язку із зміною курсу на дату завершальної (балансуючої) операції 12 000 дол. США х (3,67- 3,63) = = 480 грн.: Дт 362 «Розрахунки з іноземними покупцями», Кт 714 «Дохід від операційної курсо­вої різниці» — 480 грн.
3. На митну вартість експортованих товарів нараховано мито і митні збо­ри (умовно 1000 грн.): Дт 93 «Витрати на збут», Кт 685 «Розрахунки з іншими креди­торами» — 1000 грн.	3. На митну вартість імпортованих товарів нараховані мито і митні збо­ри (умовно 800 грн.): Дт 281 «Товари на складі», Кт 685 «Розрахунки з іншими креди­торами» — 800 грн
4. Перераховано суми мита і митних зборів— 1000 грн.: Дт 685 «Розрахунки з іншими креди­торами», Кт 311 «Поточні рахунки в націона­льній валюті» — 1000 грн.	4. На суму податкових зобов'язань (визначених за ВМД) видано подат­ковій інспекції податковий вексель (умовно 8808 грн.): Дт 54 «Відстрочені податкові зо­бов'язання», Кт 621 «Короткострокові векселі ви­дані в національній валюті» — 8808 грн.
5. Списано суми мита і митних збо­рів— 1000 грн.: Дт 791 «Результат основної діяльно­сті», Кт 93 «Витрати на збут»-1000 грн.	5. Включено до суми податкових зо­бов'язань місяця, в якому має бути погашено вексель, сума ПДВ, яка за­значена у податковому векселі, — 8808 грн.: Дт 621 «Короткострокові векселі ви­дані в національній валюті», Кт 641 «Розрахунки за податками» — 8808 грн.
6. Списано собівартість реалізованих товарів: Дт 791 «Результат основної діяльності», Кт 902 «Собівартість реалізованих товарів» — 32 000 грн.	6. Перераховано до бюджету суму ПДВ — 8808 грн.: Дт641 «Розрахунки за податками», Кт 311 «Поточні рахунки в націона­льній валюті» — 8808 грн.
7. Відображено в порядку закриття рахунку суму доходу від реалізації товару: Дт 702 «Дохід від реалізації товарів», Кт 791 «Результат основної діяльно­сті» —43560грн.	7. Включено до податкового кредиту місяця, який іде за місяцем погашен­ня векселя, суму ПДВ, зазначену у податковому векселі — 8808 грн.: Дт 641 «Розрахунки за податками», Кт 54 «Відстрочені податкові зо­бов'язання» — 8808 грн.
8.Закрито сальдо рахунку 791 «Ре­зультат основної діяльності»: Дт791 «Результат основної діяльності», Кт 44 «Нерозподілений прибуток»

Відбувся залік заборгованості за бартерним контрактом 44 040 грн.:

Дт		Кт
Рахунок 362 (операції)	Сума	Рахунок 632 (операції)	Сума
1	43560	1	44040
2	480
Разом	44040	Разом	44040

Облік операцій з давальницькою сировиною. Давальницька сировина — це сировина, матеріали, напівфабрикати, комплек­туючі вироби, енергоносії, ввезені на митну територію України іноземним замовником (або закуплені іноземним замовником за іноземну валюту в Україні) чи вивезені за її межі українським за­мовником для використання у виготовленні готової продукції з нас­тупним поверненням усієї продукції або її частини в країну замов­ника (або реалізація її в країні виготовлення замовником, чи за його дорученням—виконавцем) чи шляхом вивозу до іншої країни.

Операції з давальницькою сировиною у зовнішньоекономіч­них відносинах є операціями з перероблення (оброблення, збага­чення чи використання) давальницької сировини (незалежно від кількості замовників та виконавців, а також етапів (операцій) з перероблення цієї сировини), ввезеної на митну територію України (чи закупленої іноземним замовником за іноземну валюту в Україні) чи вивезеної за її межі, з метою отримання готової про­дукції за відповідну оплату.

До операцій з давальницькою сировиною у зовнішньоеконо­мічних відносинах належать операції, в яких вартість сировини замовника на конкретному етапі її перероблення становить не менше 20% загальної вартості готової продукції.

Відповідно до Закону України «Про операції з давальницькою дровиною у зовнішньоекономічних відносинах» розрізняють сім видів операцій з давальницькою сировиною у зовнішньоекономічних відносинах:

• іноземний замовник ввозить давальницьку сировину, з якої український виконавець виготовляє готову продукцію, що вивозиться іноземним замовником за межі митної території України;

• іноземний замовник ввозить давальницьку сировину, з якої український виконавець виготовляє готову продукцію, що реалізується на митній території України;

• іноземний замовник закуповує давальницьку сировину на митній території України та передає її українському виконавцю для виготовлення готової продукції, яка вивозиться за межі мит­ної території України;

• іноземний замовник закуповує давальницьку сировину на митній території України та передає її українському виконавцю для виготовлення готової продукції, яка реалізується у межах мит­ної території України (у цьому випадку реалізація готової продукції можлива лише за умови попередньої реєстрації постійного пред. ставництва іноземного замовника на території України);

• український замовник вивозить давальницьку сировину за межі митної території України і передає її іноземному виконавцю для виготовлення готової продукції, яка ввозиться на митну тери­торію України;

• український замовник вивозить давальницьку сировину за межі митної території України і передає її іноземному виконавцю для виготовлення готової продукції, яка реалізується за межами митної території України;

• комбінований.

Давальницька сировина, що вивозиться з митної території України для перероблення в готову продукцію, повинна мати вар­тість, що не менше 80% вартості готової продукції.

Замовником є суб'єкт господарської діяльності, який надає давальницьку сировину, а виконавцем — суб'єкт господарської діяльності, який здійснює перероблення (оброблення, збагачен­ня) давальницької сировини.

Давальницька сировина, яка ввозиться на митну територію України іноземним замовником (включаючи сировину, що вво­зиться і буде використана для проведення розрахунків за переро­блення), обкладається ввізним митом, митним збором, податком на додану вартість та акцизним збором (по підакцизній даваль­ницькій сировині).

При ввезенні давальницької сировини іноземним замовником на митну територію України сплата ввізного мита, а також подат­ку на додану вартість та акцизного збору по давальницькій сиро­вині, що використовуватиметься для виробництва готової продук­ції, здійснюється українським виконавцем шляхом видачі просто­го векселя (за винятком суми митних зборів) державній подат­ковій інспекції за місцем свого перебування з терміном платежу, що дорівнює терміну здійснення операції з давальницькою сиро­виною, але не більше ніж 90 календарних днів з моменту оформ­лення ввізної вантажної митної декларації на сировину, яка буде використана для перероблення.

У виконавця (векселедавця) облік виданих простих векселів ведеться у дебеті забалансового рахунку 05 «Гарантії та забезпе­чення надані». По ввезеній давальницькій сировині, яка буде ви­користана для проведення розрахунків за послуги з перероблення давальницької сировини, сплата ввізного мита, податків та зборів здійснюється українським виконавцем грошовими коштами під час проведення митних процедур.

У випадку, коли іноземний замовник купує давальницьку сировину на митній території України у суб'єкта зовнішньоеконо­мічної діяльності за іноземну валюту і передає українському виконавцеві, український виконавець зобов'язаний протягом двох днів з дати підписання здавально-приймальних документів на цю давальницьку сировину подати до державної податкової інспекції за своїм місцезнаходженням письмове зобов'язання щодо виве­зення готової продукції з митної території України або її реаліза­ції на цій території у термін, що становить не більше як 90 кален­дарних днів з дати отримання українським виконавцем такої давальницької сировини (дати підписання здавально-приймаль­них документів на цю давальницьку сировину).

Давальницька сировина, отримана для перероблення, не є вла­сністю виконавця, і тому її облік ведеться на забалансовому ра­хунку 023 «Матеріальні цінності на відповідальному зберіганні» за контрактною вартістю, перерахованою за курсом НБУ на мо­мент ввезення.

Уся інформація, пов'язана з рухом давальницької сировини, відображається у книжці «Сировина і матеріали, прийняті до пе­рероблення» за такою формою (табл. 5.3).

Таблиця 5.3