§ 5. Спорные вопросы квалификации

При установлении объективной стороны состава преступления, предусмотренного ст. 199.2 УК РФ, возникает вопрос о том, что понимать под "денежными средствами" и "имуществом".

В абз. 4 п. 20 Постановления Пленума ВС РФ от 28.12.2006 указывается, что "в соответствии с налоговым законодательством под денежными средствами и имуществом организации или индивидуального предпринимателя, за счет которых в установленном порядке должно производиться взыскание недоимки по налогам и (или) сборам, понимаются денежные средства налогоплательщика (плательщика сборов) на счетах в банках, их наличные денежные средства, а также иное имущество, перечисленное в ст.ст. 47 и 48 НК РФ".

По нашему мнению, указанное положение страдает изрядным несовершенством.

Во-первых, абсолютно непонятно, по какой причине Верховный Суд РФ делает ссылку на статьи 47 и 48 НК РФ. Порядок взыскания недоимки по налогу (сбору), пени и штрафа с организации и индивидуального предпринимателя урегулирован в статьях 46 и 47 НК РФ. Статья 46 посвящена взысканию недоимки, пеней и штрафа за счет денежных средств на счетах организации или индивидуального предпринимателя в банках, статья 47 - взысканию недоимки, пеней и штрафа за счет иного имущества организации или индивидуального предпринимателя. И именно в этих статьях НК РФ и дается определение денежных средств и имущества организации или индивидуального предпринимателя, за счет которых должно производиться взыскание недоимки по налогам и сборам. Напротив, статья 48 НК РФ посвящена взысканию недоимки, пеней и штрафа за счет имущества физического лица, не являющегося индивидуальным предпринимателем, а, следовательно, и не входящего в круг субъектов преступления, предусмотренного ст. 199.2 УК РФ.

Во-вторых, непонятно, почему при разъяснении того, что следует понимать под денежными средствами и имуществом, за счет которого должно производиться взыскание недоимки по налогу и сбору, отсутствует упоминание о денежных средствах и имуществе организации и индивидуального предпринимателя - налогового агента. Указание на организацию и индивидуального предпринимателя - налогового агента содержится непосредственно в названиях ст.ст. 46 и 47 НК РФ. Представляется, что когда налоговый агент не исполняет свои обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в бюджет налогов - это одно, а когда совершает сокрытие денежных средств или имущества, за счет которых должно производиться взыскание недоимки по налогу - это другое. При наличии в совокупности и того, и другого действия налогового агента подлежат квалификации по совокупности, как по ст. 199.1 УК РФ, так и по ст. 199.2 УК РФ.

В-третьих, из разъяснения, данного в абз. 4 п. 20 Постановления Пленума ВС РФ от 28.12.2006 можно сделать вывод о том, что в понятие имущества, за счет которого должно производиться взыскание недоимки по налогу или сбору, не входят имущественные права недоимщика. Действительно, на первый взгляд, так оно и есть. Однако необходимо обратить внимание на такую деталь: непосредственно в статьях 46 и 47 НК РФ (а именно они, как было показано выше, применимы при установлении объективной стороны преступного деяния, предусмотренного ст. 199.2 УК РФ) легального определения денежных средств и имущества не содержится! В п. 5 ст. 47 НК РФ лишь указывается очередность взыскания недоимки, пеней и штрафа за счет иного имущества организации или индивидуального предпринимателя. Определение же имущества дано в п. 2 ст. 38 НК РФ, согласно которому под имуществом в НК РФ понимаются "виды объектов гражданских прав (за исключением имущественных прав), относящихся к имуществу в соответствии с ГК РФ". Вместе с тем понятие имущества, приведенное в п. 2 ст. 38 НК РФ, используется с целью определения объекта налогообложения. Взыскание же недоимки по налогу или сбору, пени и штрафа за счет иного имущества организации или индивидуального предпринимателя согласно прямому указанию об этом в абз. 2 п. 1 ст. 47 НК РФ производится в соответствии с правилами ФЗ "Об исполнительном производстве" и с учетом особенностей, предусмотренных данной статьей. Ни ФЗ "Об исполнительном производстве", ни ст. 47 НК РФ не ограничивают права налоговых органов по взысканию недоимки за счет имущественных прав организации или индивидуального предпринимателя. Именно на это обращается внимание в принятом уже после (!) анализируемого Постановления Пленума ВС РФ письме Минфина РФ от 19.01.2007 N 03-02-07/1-15 *(133).

В этой связи при установлении объективной стороны преступления, предусмотренного ст. 199.2 УК РФ, возникает трудноразрешимый вопрос: как быть в случае, когда недоимщик-организация просит своих покупателей напрямую, минуя свой расчетный счет, в отношении которого выставлено инкассовое поручение налоговой инспекции, произвести оплату, скажем, энергоснабжающей организации, поскольку иначе отключение здания от энергообеспечения повлечет гибель всей продукции? Является ли данная операция "сокрытием имущества" в том смысле, в каком оно придается ему в Постановлении Пленума ВС РФ? Если исходить из толкования понятия имущества, данного в Постановлении Пленума ВС РФ от 28.12.2006 и п. 2 ст. 38 НК РФ, то дебиторская задолженность является имущественным правом, а, следовательно, и соответствующая операция не является сокрытием имущества. По нашему мнению, исходя из вышеуказанного письма Минфина РФ, взыскание недоимки по налогу и сбору возможно и за счет имущественных прав, в частности дебиторской задолженности налогоплательщика-организации. Поэтому и письмо недоимщика с просьбой произвести оплату напрямую третьим лицам, минуя расчетный счет недоимщика, следует рассматривать как сокрытие имущества, за счет которого должно быть произведено взыскание недоимки по налогу или сбору. Однако в рассматриваемой ситуации, на наш взгляд, необходимо учитывать такое обстоятельство, исключающее преступность деяния, как крайняя необходимость (ст. 39 УК РФ).