Проект Федерального закона о внесении дополнений в Уголовный кодекс рф

Статья 199.3 УК РФ

1. Вынесение заведомо незаконного решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения -

наказывается штрафом в размере до трехсот тысяч рублей или в размере заработной платы или иного дохода осужденного за период до двух лет либо лишением свободы на срок до четырех лет.

2. Те же действия, повлекшие крупный ущерб гражданину, организации или государству, -

наказываются лишением свободы на срок от двух до десяти лет.

Примечание. Крупным ущербом в настоящей статье, а также в статье 199.4 настоящего Кодекса признается сумма не менее одного миллиона рублей.

Статья 199.4 УК РФ

1. Совершение должностным лицом органов, осуществляющих налоговый контроль, действий, явно выходящих за пределы его полномочий и повлекших нарушение прав и законных интересов граждан и организаций, -

наказывается штрафом в размере до восьмидесяти тысяч рублей или в размере заработной платы или иного дохода осужденного за период до шести месяцев, либо лишением права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до пяти лет, либо арестом на срок от четырех до шести месяцев, либо лишением свободы на срок до четырех лет.

2. Те же действия, повлекшие крупный ущерб гражданину или организации, -

наказываются штрафом в размере от ста до трехсот тысяч рублей или в размере заработной платы или иного дохода осужденного за период от одного года до двух лет, либо лишением свободы на срок до семи лет с лишением права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до трех лет или без такового.

Заключение

Разумеется, такая законодательная инициатива заслуживает всяческой поддержки. Если бы поправки были утверждены, в вопросе уголовной ответственности налогоплательщиков и должностных лиц налоговых органов наступила бы некая "зеркальность", что справедливо даже с формальной точки зрения. Однако Минфин РФ выступил решительно против законопроекта. Как заявил Директор департамента налоговой и таможенной политики Минфина РФ М. Моторин, "Правительство введение ответственности налоговых органов в таком виде поддерживать не будет". На вопрос о том, в каком виде ответственность все-таки может появиться, М. Моторин заявил: "В том, в котором она уже существует". Между тем, как не раз справедливо замечал инициатор введения персональной уголовной ответственности должностных лиц налоговых органов депутат А. Макаров, сейчас привлечь к ответственности можно разве что налоговика "в прямом смысле изнасиловавшего или убившего налогоплательщика" *(137).

В то же время, нельзя утверждать, что в случае введения в УК РФ новых составов преступлений улучшится качество налогового администрирования и сократится число злоупотреблений со стороны должностных лиц налоговых органов. Ответственность-то будет официально установлена, но случаи, в которых она должна наступать, в законопроекте детально не прописаны. Как известно, российское налоговое законодательство характеризуется нечеткостью, противоречивостью и пробельностью, поэтому размытость диспозиций составов преступлений, предусматривающих ответственность только за умышленное причинение вреда налогоплательщику, будет сильно усложнять процесс доказывания вины того или иного должностного лица налогового органа. Совершивший должностное преступление налоговик во многих случаях сможет сослаться на какую-либо статью НК РФ и сказать, что понял ее именно так, причем уличить его будет крайне сложно.

Несовершенство законодательных дефиниций, а также сильное противодействие со стороны работников налоговых органов и Минфина РФ послужили причиной недавнего провала рассматриваемого законопроекта. Изначально предполагалось одновременное внесение около 700 поправок в НК РФ в части совершенствования налогового администрирования и параллельно с этим поправок в УК РФ в части введения специальных составов, посвященных уголовной ответственности должностных лиц налоговых органов за умышленное причинение вреда налогоплательщику (плательщику сбора, налоговому агенту). Поправки в НК РФ, существенно реформировавшие процедуры проведения налогового контроля и вынесения решения о привлечении к налоговой ответственности, были приняты и в основной своей массе вступают в силу с 1 января 2007 г. *(138), поправки в УК РФ - проигнорированы.

По нашему мнению, на современном этапе необходимо введение персональной уголовной ответственности должностных лиц налоговых органов за неисполнение ими своих должностных обязанностей. Причем ответственности не только за умышленные, но и за неосторожные общественно опасные деяния (действия или бездействие) должностных лиц налоговых органов, ущемляющие права налогоплательщиков, плательщиков сборов или налоговых агентов, а также иных лиц, участвующих в проведении мероприятий налогового контроля (эксперта, специалиста, переводчика, понятого). Также представляется весьма актуальным законодательное закрепление принципа добросовестности (запрета злоупотребления правом) должностных лиц в любой сфере деятельности, будь то пожарный или санитарно-эпидемиологический надзор, таможенный или налоговый контроль.

В области налогообложения проблема добросовестности приобретает, однако, особую остроту. По словам судьи Конституционного Суда РФ Г.А. Гаджиева, "нельзя забывать, что понятие добросовестности должно распространяться и на налоговые органы. Суды при рассмотрении дел должны проверять не только добросовестность налогоплательщика, но проверять, не допускают ли налоговые инспекции так называемую полицейскую шикану, то есть не злоупотребляют ли своими должностными полномочиями. Именно по этим причинам о добросовестности нужно говорить как об общей концепции развития налогового права" *(139).

Запрет злоупотребления правом при осуществлении налогового контроля был сформулирован в Постановлении Конституционного Суда РФ от 16 июля 2004 г. N 14-П "По делу о проверке конституционности отдельных положений части второй статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации в связи с жалобами граждан А.Д. Егорова и Н.В. Чуева" *(140). Конституционный Суд РФ отметил (п. 4 мотивировочной части Постановления), что НК РФ исходит из недопустимости причинения неправомерного вреда при проведении налогового контроля. Если, осуществляя его, налоговые органы руководствуются целями и мотивами, противоречащими действующему правопорядку, такой контроль может превратиться из необходимого инструмента налоговой политики в инструмент подавления экономической самостоятельности и инициативы, чрезмерного ограничения свободы предпринимательства и права собственности, что в силу ч. 1 ст. 34, ч. 1-3 ст. 35 и ч. 3 ст. 55 Конституции РФ - недопустимо. Превышение налоговыми органами (их должностными лицами) своих полномочий либо использование их вопреки законной цели и охраняемым правам и интересам граждан, организаций, государства и общества несовместимо с принципами правового государства, в котором осуществление прав и свобод человека и гражданина не должно нарушать права и свободы других лиц.

Как следует из Постановления Конституционного Суда РФ от 16.07.2004 N 14-П, использование должностными лицами налоговых органов своих полномочий с целью, противоречащей установленному законом порядку, должно приводить к признанию их решений (действий) неправомерными. Таким образом, даже формальное соответствие закону не придает легальности решениям (действиям) должностных лиц налоговых органов. Правомерными могут быть признаны только те действия налоговых органов, цели и мотивы которых законны (фактически, а не формально!) и не противоречат действующему правопорядку. В связи с этим перспективным представляется предложение о закреплении в законодательстве нормы, согласно которой государственный служащий (должностное лицо) обязан будет отвечать на все публично высказанные в его адрес обвинения в совершении антиправовых или безнравственных деяний.

Однако в любом случае важно учитывать, что должностное лицо государственного органа может нести ответственность по службе лишь в пределах предоставленных ему прав и возложенных на него обязанностей *(141).

В завершение комментария необходимо заметить, что уплата налогов играет для России, как и для любого другого государства, огромную роль. Это та основа, за счет которой, по большей части, формируется доходная часть бюджета. Необходимость борьбы с налоговыми преступлениями диктуется обеспечением экономической безопасности государства. Так, по данным Министерства финансов РФ, налоговые платежи составляют около 75% доходной части бюджета нашей страны. Соответственно, неуплата налоговых платежей ведет к снижению притока денежных средств в бюджет, что влечет недофинансирование расходных статей бюджета и, в первую очередь, статей социальной направленности. А это значит, что в результате налоговых преступлений, во многих случаях, страдают наименее защищенные слои российского населения.

Средства, "сэкономленные" на уклонении от уплаты налогов и сборов, являются одним из основных финансовых источников, питающих криминальный бизнес и организованную преступность. Колоссальное недополучение бюджетных средств в результате уклонения от уплаты налогов, "расцвет" теневой экономики, проникновение криминального капитала практически во все сферы деятельности человека крайне остро ставят вопрос об изучении тех преступных деяний и способов их совершения, а также источников, которые питают криминальную среду и подлинно угрожают национальной экономической безопасности. Важность и актуальность теоретических изысканий и практических мероприятий в этой области подчеркиваются и высшим руководством нашей страны. В частности, в Послании Президента России В.В. Путина Федеральному Собранию от 26 мая 2004 г. особо акцентировано внимание на том, что "налоговая система должна быть такой, которая не позволяла бы уклоняться от уплаты налогов... важно разграничить правомерную практику налоговой оптимизации от случаев криминального уклонения от уплаты налогов" *(142).

Любой криминолог скажет, что с преступностью лучше не бороться, а заниматься ее профилактикой. Это и так понятно. Однако как быть в ситуации с налоговой преступностью? Представляется, что профилактикой здесь может стать приведение налогового законодательства РФ в такое состояние, когда неуплата налоговых платежей станет экономически невыгодной по сравнению с санкциями за налоговые преступлениями. Или, по крайней мере, менее выгодной, чем сейчас.

Остановимся на роли государства. У нас принято отождествлять налоговые органы с государством - ведь действуют-то они от его имени и поэтому обладают определенными административно-властными полномочиями. Однако задачи государства значительно шире, чем задачи налоговых органов! И, учитывая общую для всех стран специфику налоговых органов, государство должно регламентировать и контролировать их деятельность таким образом, чтобы она не наносила ущерб интересам самого же государства! Вряд ли кто-то будет спорить с тезисом, что благополучие государства и его граждан определяется экономическим развитием страны. И в этом смысле трудно переоценить роль бизнеса. А именно бизнес и есть сегодня крупнейший налогоплательщик. Поэтому, пожалуй, ни в одной экономически развитой стране борьба с налоговыми правонарушениями не означает автоматического ограничения в правах всех налогоплательщиков.

Понимает ли это российская власть? Понимает! Именно поэтому Президент России и охарактеризовал деятельность налоговых органов как налоговый террор по отношению к налогоплательщику. Сегодня российский налогоплательщик и бизнес, в первую очередь, задавлен непосильным налоговым гнетом, напуган постоянными и абсолютно непредсказуемыми изменениями налогового законодательства, привык к тому, что на фоне "законодательного бума" положения, регламентирующие порядок исчисления и уплаты большинства налогов страдает неизменными противоречивостью и пробельностью. И вынужденно ищет лазейки!

Стремление минимизировать налоговые платежи характерно для налогоплательщиков во всех налоговых юрисдикциях. И это вполне объяснимое желание. В свою очередь налоговые органы всегда и везде стремятся использовать все имеющиеся у них средства для сбора налоговых платежей в максимальном объеме. Иными словами, определенная конфликтность присуща налоговым правоотношениям изначально и усугубляется тем, что один участник налоговых правоотношений (налоговые органы) имеет возможность применить от имени государства к другим участникам (налогоплательщикам) меры принуждения. Но государства с развитой рыночной экономикой уже сформулировали необходимый характер отношений в налоговой сфере, и определить его можно словами Лорда-судьи Великобритании Клайда: "Ни один человек в стране не несет никаких обязательств, моральных или иных, организовывать свои дела и свою собственность так, чтобы налоговые службы могли залезть в его тарелку самой большой ложкой. Налоговые службы пользуются любыми возможностями, предоставленными им законодательством, чтобы очистить карман налогоплательщика. И налогоплательщик имеет такое же право, оставаясь в рамках законов, проявить сообразительность, чтобы предотвратить опустошение своего кармана налоговой службой".

Каков выход из сложившейся в нашей стране ситуации? Когда же и в России, наконец, налогоплательщику будет выгодно "заплатить налоги и спать спокойно"? А не изобретать все новые и новые, все более изощренные способы налоговой минимизации? Определенные шаги уже предприняты законодателем. Так, с 1 января 2003 г. введена в действие глава 26.2 НК РФ, посвященная упрощенной системе налогообложения, которая в принципе должна исключать ошибки в начислении налогов и снижать налоговый пресс на малые предприятия, давать возможность их экономического роста и попросту делать невыгодным уклонение от уплаты налогов. А глава 26.3 НК РФ посвящена единому налогу на вмененный доход для отдельных видов деятельности, с введением которой для многих субъектов хозяйственной деятельности вообще отпали криминологические предпосылки уклонения от уплаты налогов.

Такие меры должны способствовать сокращению налоговых преступлений, увеличению налоговых платежей, экономическому росту субъектов хозяйственной деятельности и в целом укреплению экономики России.

Но если посмотреть на проблему с другой стороны. Да, налогоплательщики уходят от налогообложения, погрязли в неправомерных схемах минимизации налогов. А налоговые органы? Так ли уж всегда правомерны их действия? Как уже указывалось выше, современное российское законодательство предусматривает весьма суровые санкции в отношении налогоплательщиков и иных налогообязанных лиц, а для работников налоговых органов нарушение закона, напротив, во многих случаях фактически ничего не значит. Представляется, что подобная ситуация - результат недопонимания самой сути налоговой преступности.

Сегодня как законодатель, так и многие юристы - теоретики и практики достаточно легкомысленно и неверно, на наш взгляд, трактуют понятие налоговых преступлений. Необходимо, наконец, признать, что системообразующим фактором для выделения налоговых преступлений в отдельную группу уголовно наказуемых деяний является сама сфера налоговых правоотношений, а не субъект преступного посягательства (налогоплательщик или иное налогообязанное лицо) и не предмет такого деяния (неуплаченный налог или сбор). Нелогично и несправедливо рассматривать в качестве налоговых преступлений лишь противоправные деяния налогоплательщика, направленные на уклонение от уплаты налоговых платежей, и при этом полностью игнорировать соответствующие преступления должностных лиц налоговой администрации. Необходимы срочные законодательные поправки по внесению в Уголовный кодекс РФ статей, предусматривающих персональную уголовную ответственность должностных лиц налоговых органов.

Действующее уголовное законодательство России в части ответственности за налоговые преступления далеко не безукоризненно. И когда произойдут хоть какие-то подвижки в лучшую сторону - неизвестно... Причин здесь много. И в качестве одной из первых выступает активное нежелание российских правоведов поглубже вникнуть в вопросы налогообложения. Значительный процент отечественных ученых - авторов работ по вопросам ответственности за налоговые преступления проявляют недопонимание норм налогового законодательства. Естественно, нельзя отрицать, что налоговое законодательство нашей страны сложно, противоречиво и несовершенно. Но все же: как объяснить ситуацию, когда вполне очевидные "промахи" допускают, скажем, судьи Верховного Суда РФ? А подобные примеры не раз указывались на страницах настоящего комментария. Очевидно, что, ориентируясь на не совсем качественные и полные разъяснения, данные Верховным Судом РФ, и нижестоящие суды могут (и будут) допускать в своей повседневной работе недопонимание норм налогового законодательства.

На современном этапе необходим пересмотр роли государства в сфере налогообложения, регламентации и контролирования полномочий и ответственности работников налоговой службы, понимания самого термина "налоговые преступления". От скорейшей и резкой смены налоговой парадигмы во многом будет зависеть успешность борьбы с налоговыми правонарушениями в целом и особенно наиболее тяжкими из них - налоговыми преступлениями.