14.2. Облік операцій з фінансового лізингу за балансом лізингодавця та лізингоодержувача
Основні засоби, передані (отримані) у фінан- совий лізинг, обліковуються за меншою з двох вартостей — теперішньою (із урахуванням процентної ставки, що прирощується) або ринковою.
Концепція теперішньої вартості пов’язана з вартістю (процентами) користування грошима протягом часу. Вартість користування грошима протягом часу грунтується на тому, що гривня, отримана сьогодні, дорожча за гривню, яку можна отримати будь-коли в майбутньому.
Теперішня вартість пов’язана з розрахунком складного дисконту для кожного лізингового платежу.
Основні засоби, передані у фінансовий лізинг, обліковуються лізингодавцем як виданий кредит. Лізингоодержувач включає основні засоби до балансу як активи, а обов’язок їх погасити — до пасиву як зобов’язання. Проведення здійснюються на дату підписання договору про щойно перелічені основні умови лізингу.
Відображення операцій лізингодавцем
У разі придбання основних засобів у фінансовий лізинг на замовлення лізингоодержувача без оприбуткування їх у балансі лізингодавця виконується розглянуте далі проведення.
Д-т 1525 Фінансовий лізинг, який наданий іншим банкам
Д-т 2075 Фінансовий лізинг, який наданий суб’єктам господарської діяльності
К-т Кореспондентський рахунок, поточний рахунок, рахунок готівкових коштів.
Якщо основні засоби обліковувались у балансі лізингодавця, то в разі передання їх у фінансовий лізинг здійснюється проведення:
Д-т 1525 Фінансовий лізинг, який наданий іншим банкам
Д-т 2075 Фінансовий лізинг, який наданий суб’єктам господарської діяльності
К-т 4400 Операційні основні засоби
К-т 4500 Неопераційні основні засоби.
Якщо вартість лізингу буде визначена більшою за балансову (залишкову) вартість основних засобів, наданих у фінансовий лізинг, то різниця відображається за кредитом рахунку 3600 «Доходи майбутніх періодів», а якщо меншою — за дебетом рахунку 3500 «Витрати майбутніх періодів». Надалі ця різниця має повністю замортизуватись протягом строку договору лізингу методом складного дисконту.
Лізингодавець нараховує доходи за основними засобами, наданими у фінансовий лізинг.
Порядок нарахування доходів викладено у Правилах бухгалтерського обліку процентних та комісійних доходів і витрат банків, які затверджено постановою Правління Національного банку України від 25.09.97 за № 316.
Нараховані доходи за фінансовим лізингом обліковуються за рахунками 1528 «Нараховані доходи за кредитами, які надані іншим банкам», 2078 «Нараховані доходи за кредитами в інвестиційну діяльність, які надані суб’єктам господарської діяльності» та відображаються проведеннями:
Д-т 1528 Нараховані доходи за кредитами, які надані іншим банкам
Д-т 2078 Нараховані доходи за кредитами в інвестиційну діяльність, які надані суб’єктам господарської діяльності
К-т 6018 Процентні доходи за фінансовим лізингом, який наданий іншим банкам
К-т 6028 Процентні доходи за фінансовим лізингом, який наданий суб’єктам господарської діяльності.
Якщо різниця між вартістю лізингу визначена більшою за ба- лансову (залишкову) вартість наданих у фінансовий лізинг основ- них засобів і відображена за кредитом рахунку 3600 «Доходи майбутніх періодів», то сума амортизації щомісяця відноситься на збільшення процентного доходу. Це відображається бухгалтерським проведенням:
Д-т 3600 Доходи майбутніх періодів
К-т 6018 Процентні доходи за фінансовим лізингом, який наданий іншим банкам
К-т 6028 Процентні доходи за фінансовим лізингом, який наданий суб’єктам господарської діяльності.
Якщо різниця між вартістю лізингу визначена меншою за балансову (залишкову) вартість наданих у фінансовий лізинг основних засобів і відображена за дебетом рахунку 3500 «Витрати майбутніх періодів», то сума амортизації щомісяця відноситься на зменшення процентного доходу:
Д-т 6018 Процентні доходи за фінансовим лізингом, який наданий іншим банкам
Д-т 6028 Процентні доходи за фінансовим лізингом, який наданий суб’єктам господарської діяльності
К-т 3500 Витрати майбутніх періодів.
На суму отриманих нарахованих доходів за фінансовим лізингом, лізингодавець виконує проведення:
Д-т Кореспондентський рахунок, поточний рахунок, рахунок готівкових коштів
К-т 1528 Нараховані доходи за кредитами, які надані іншим банкам
К-т 2078 Нараховані доходи за кредитами в інвестиційну діяльність, які надані суб’єктам господарської діяльності.
Не сплачені в строк нараховані доходи за фінансовим лізингом лізингодавець обліковує за рахунками 1529 «Прострочені нараховані доходи за кредитами, які надані іншим банкам», 2079 «Прострочені нараховані доходи за кредитами в інвестиційну діяльність, які надані суб’єктам господарської діяльності», про що виконується бухгалтерське проведення:
Д-т 1529 Прострочені нараховані доходи за кредитами, які надані іншим банкам
Д-т 2079 Прострочені нараховані доходи за кредитами в інвестиційну діяльність, які надані суб’єктам господарської діяльності
К-т 1528 Нараховані доходи за кредитами, які надані іншим банкам
К-т 2078 Нараховані доходи за кредитами в інвестиційну діяльність, які надані суб’єктам господарської діяльності.
Доходи за фінансовим лізингом сумнівні до отримання списуються з рахунків нарахованих прострочених доходів і обліковуються на позабалансових рахунках 9600 «Не сплачені банками доходи», 9601 «Не сплачені клієнтами доходи».
Отримана лізингодавцем сума погашення основної суми боргу відображається проведенням:
Д-т Кореспондентський рахунок, поточний рахунок, рахунок готівкових коштів
К-т 1525 Фінансовий лізинг, який наданий іншим банкам
К-т 2075 Фінансовий лізинг, що наданий суб’єктам господарської діяльності.
Відображення операцій лізингоодержувачем.
Отримані основні засоби у фінансовий лізинг лізингоодержувачем обліковуються на окремому субрахунку «Фінансовий лізинг» рахунків 4400 «Операційні основні засоби», 4500 «Неопераційні основні засоби» за ціною, що обумовлена в договорі.
При цьому виконується проведення:
Д-т 4400 Операційні основні засоби, субрахунок «Фінансовий лізинг»
Д-т 4500 Неопераційні основні засоби, субрахунок «Фінансовий лізинг»
К-т 1625 Фінансовий лізинг, який отриманий від банків
К-т 3615 Кредиторська заборгованість за фінансовим лізингом.
Нараховані витрати за отриманими основними засобами у фінансовий лізинг лізингоодержувачем обліковуються на рахунку 1628 «Нараховані витрати за кредитами, які отримані від інших банків», 3678 «Інші нараховані витрати».
Д-т 7018 Процентні витрати за фінансовим лізингом, який отриманий від банків
Д-т 7095 Процентні витрати за фінансовим лізингом, який отриманий від клієнтів
К-т 1628 Нараховані витрати за кредитами, які отримані від інших банків
К-т 3678 Інші нараховані витрати.
На суму сплачених нарахованих витрат за фінансовим лізингом, лізингоодержувач здійснює проведення:
Д-т 1628 Нараховані витрати за кредитами, які отримані від інших банків
Д-т 3678 Інші нараховані витрати
К-т Кореспондентський рахунок, поточний рахунок, рахунок готівкових коштів.
Погашення основного боргу відображається проведенням:
Д-т 1625 Фінансовий лізинг, який отриманий від банків
Д-т 3615 Кредиторська заборгованість за фінансовим лізингом
К-т Кореспондентський рахунок, поточний рахунок, рахунок готівкових коштів.
Лізингоодержувач протягом строку лізингу нараховує амортизацію основних засобів, отриманих у фінансовий лізинг, і обліковує її суми за рахунками 4409 «Знос операційних основних засобів», субрахунок «Фінансовий лізинг», 4509 «Знос неопераційних основних засобів», субрахунок «Фінансовий лізинг», а саме:
Д-т 7423 Амортизація, субрахунок «Фінансовий лізинг»
К-т 4409 Знос операційних основних засобів, субрахунок «Фінансовий лізинг»
К-т 4509 Знос неопераційних основних засобів, субрахунок «Фінансовий лізинг».
У разі переходу за умовою договору лізингу орендованих основних засобів у власність лізингоодержувача в обліку виконується проведення:
Д-т 4400 Операційні основні засоби, субрахунок «Власні основні засоби»
Д-т 4500 Неопераційні основні засоби, субрахунок «Власні основні засоби»
К-т 4400 Операційні основні засоби, субрахунок «Фінансовий лізинг»
К-т 4500 Неопераційні основні засоби, субрахунок «Фінансовий лізинг»;
одночасно на суму зносу:
Д-т 4409 Знос операційних основних засобів, субрахунок «Фінансовий лізинг»
Д-т 4509 Знос неопераційних основних засобів, субрахунок «Фінансовий лізинг»
К-т 4409 Знос операційних основних засобів, субрахунок «Власні основні засоби»
К-т 4509 Знос неопераційних основних засобів, субрахунок «Власні основні засоби».
Розглянемо умовні приклади.
Приклад 1. Банк уклав угоду з фінансового лізингу. За цією угодою придбано автомобіль ринковою вартістю 50000 грн.
Строк лізингу — 5 років.
Процентна ставка, що прирощується — 12 % річних, сплачується в кінці кожного періоду платежу.
Лізингоодержувач — банківська установа.
Договором передбачено придбання автомобіля після закінчення строку лізингу (ціна придбання — 0 грн.).
Визначений строк корисного використання лізингоодержувачем автомобіля — 7 років.
Договір є договором фінансового лізингу, оскільки строк лізингу більший за 60 % строку корисного використання автомобіля (5 : 7 = 71,4 %).
Умовно в цьому прикладі періодом вважається рік, а не місяць.
Для розрахунку теперішньої вартості майбутніх лізингових платежів скористаємося таблицею А-2. При 12 % платежу за п’ять періодів К = 3,605 (див. дод. 22).
Обчислюємо суму лізингового платежу, що його має сплачу- вати лізингоодержувач в кінці кожного року (якщо процентна ставка 12 %):
50000 : 3,605 = 13870 (суму округлено).
Щороку лізингоодержувач сплачуватиме лізингодавцю по 13870 грн.
Знаходимо загальну суму витрат (із процентами):
13870 · 5 (строк лізингу) = 69350 грн.
Розраховуємо суму процентів, що будуть сплачені:
69350 – 50000 = 19350 грн.
Складаємо таблицю сплати лізингових платежів.
|
Рік (дата платежу) |
Сума платежу, грн. |
Сума нарахованих процентів, грн, |
Сума зменшення зобов’язань, грн. |
Сума сальдо зобов’язань, грн. |
|
|
|
|
|
50000 |
|
1-й |
13870 |
50000 · 12 % = 6000 |
7870* |
42130** |
|
2-й |
13870 |
42130 · 12 % = 5055 |
8815 |
33315 |
|
3-й |
13870 |
33315 · 12 % = 3998 |
9872 |
23443 |
|
4-й |
13870 |
23443 · 12 % = 2812*** |
11058 |
12385 |
|
5-й |
13870 |
12385 · 12 % = 1485*** |
12385 |
0 |
|
|
69350 |
19350 |
50000 |
|
Розрахунки:
* 13870 – 6000 = 7870
** 50000 – 7870 = 42130
*** Суму округлено.
У цьому прикладі теперішня вартість лізингу дорівнює ринковій (процентна ставка, що прирощується, дорівнює фактичній процентній ставці). Отже, лізинг сплачуватиметься в сумі 50000 грн.
Щомісячна сума платежів визначається:
за перший рік:
проценти — 6000 : 12 = 500;
основна заборгованість — (13870 : 12) – 500 = 655,83.
Аналогічні обчислення виконуються щодо наступних років.
За перший місяць у лізингодавця будуть здійснені такі проведення:
|
№ |
Зміст операції |
Кореспонденція рахунків |
Сума, | |
|
п/п |
|
Дебет |
Кредит |
грн. |
|
1 |
Надання в лізинг основних засобів |
1525 |
Кор. рах. |
50000,00 |
|
2 |
Нараховано процентів |
1528 |
6018 |
500,00 |
|
3 |
На суму платежів, що надходять від лізингоодержувача |
Кор. рах. Кор. рах. |
1525 1528 |
655,83 500,00 |
У лізингоодержувача за перший місяць будуть виконані такі бухгалтерські проведення:
|
№ |
Зміст операції |
Кореспонденція рахунків |
Сума, | |
|
п/п |
|
Дебет |
Кредит |
грн. |
|
1 |
Отримані основні засоби |
4400/2* |
1625 |
50000,00 |
|
2 |
Погашення суми основного боргу |
1625 |
Кор. рах. |
655,83 |
|
3 |
Нараховано процентів |
7018 |
1628 |
500,00 |
|
4 |
Сплата процентів |
1628 |
Кор. рах. |
500,00 |
* Операційні основні засоби, субрахунок «Фінансовий лізинг».
Протягом строку лізингу лізингоодержувач нараховує аморти- зацію.
Визначена ліквідаційна вартість — 0 грн. Для нарахування амортизації застосовується рівномірний метод.
50000 : 7 = 7143 (грн. за рік),
7143 : 12 = 595,25 (грн. за місяць).
|
№ |
Зміст операції |
Кореспонденція рахунків |
Сума, | |
|
п/п |
|
Дебет |
Кредит |
грн. |
|
1 |
На суму нарахованої амортизації |
7423 |
4409/2* |
595,25 |
|
2 |
Після закінчення строку лізингу |
4400/1** |
4400/2 |
50000,00 |
|
3 |
Одночасно на суму нарахованого зносу |
4409/2 |
4409/1*** |
35715,00 |
* Знос операційних основних засобів, субрахунок «Фінансовий лізинг»;
** Операційні основні засоби, субрахунок «Власні основні засоби»;
*** Знос операційних основних засобів, субрахунок «Фінансовий лізинг».
Приклад 2. Балансова вартість комп’ютера, який передається у фінансовий лізинг 3000 грн.
Вартість лізингу 3200 грн.
Строк лізингу 4 роки
Процентна ставка 8 %
Ціна придбання після закінчення строку лізингу 0 грн.
Платежі сплачуються в кінці періоду.
Визначений строк корисного використання комп’ютера лізингоодержувачем 6 років
Договір є договором фінансового лізингу, оскільки строк лізин- гу більше 60 % від строку корисного використання комп’ютера (4 : 6 = 66,7 %).
Обчислюємо теперішню вартість майбутніх лізингових платежів на 1 грн. за допомогою дод. 22, табл. А-2 (К = 3,312).
Визначаємо суму кожного лізингового платежу, що має сплачувати лізингоодержувач в кінці кожного року:
3200 : 3,312 = 966 грн.
Обчислюємо загальну суму витрат (із процентами):
966 · 4 = 3864 грн.
Розраховуємо суму процентів, що будуть сплачені:
3864 – 3200 = 664 грн.
Складаємо таблицю лізингових платежів:
|
Рік (дата платежу) |
Сума платежу, грн. |
Сума нарахованих процентів, грн. |
Сума зменшення зобов’язань, грн. |
Сума сальдо зобов’язань, грн. |
|
|
|
|
|
3200,0 |
|
1-й |
966,0 |
3200 · 0,08 % = 256,0 |
710,0 |
2490,0 |
|
2-й |
966,0 |
2490 · 0,08 % = 199,2 |
766,8 |
1723,2 |
|
3-й |
966,0 |
1723,2 · 0,08 % = 137,8* |
828,2 |
895,0 |
|
4-й |
966,0 |
895 · 0,08 % = 71,0* |
895,0 |
|
|
|
3864,0 |
664,0 |
3200,0 |
|
* Суми округлено.
Сума зобов’язання за один місяць першого року лізингу становить 710,0 : 12 = 59,16 грн.
Сума процентів за один місяць першого року лізингу становить 256,0 : 12 = 21,33 грн.
У цьому прикладі вартість лізингу (3200 грн.) більша ніж ба- лансова вартість комп’ютера (3000 грн.) на 200 грн.: (3200 – – 3000 = 200). Різниця лізингодавцем відображається за кредитом рахунку 3600 «Доходи майбутніх періодів».
Обчислюємо суму амортизації різниці методом складного дисконту за тією самою формулою що й теперішню вартість майбутніх лізингових платежів на 1 грн. (див. дод. 22, табл. А-2). Цю суму визначено раніше, і становить вона 3,312.
Знаходимо суму амортизації, яку необхідно щороку відносити на доходи разом із лізинговими платежами, які надходитимуть від лізингоодержувача:
200 : 3,312 = 60,00 грн.
Обчислюємо загальну суму, яку необхідно зарахувати на доходи:
60 · 4 = 240 грн.
Складаємо таблицю платежів.
|
Рік (дата |
Сума пла- |
Сума нарахованих |
Сума | |
|
платежу) |
тежу, грн. |
процентів, грн. |
Зменшення зобов’язань, грн. |
Сальдо зобов’язань, грн. |
|
|
|
|
|
200 |
|
1-й |
60 |
200 · 0,08 % = 16 |
44 |
156 |
|
2-й |
60 |
156 · 0,08 % = 12* |
48 |
108 |
|
3-й |
60 |
108 · 0,08 % = 8 |
52 |
56 |
|
4-й |
60 |
56 · 0,08 % = 4 |
56 |
|
|
|
240 |
40 |
200 |
|
* Суму округлено.
Сума амортизації різниці вартостей за один місяць першого року становить 3,66 грн. (44 : 12 = 3,66).
Проведення за перший місяць, які будуть зроблені у лізингодавця:
|
№ |
Зміст операції |
Кореспонденція рахунків |
Сума, | |
|
п/п |
|
Дебет |
Кредит |
грн. |
|
1 |
Надання в лізинг основних засобів:
|
1525 1525 |
4400 3600 |
3000 200 |
|
2 |
Нараховано процентів одночасно: |
1528 3600 |
6018 6018 |
21,33 3,66 |
|
3 |
На суму платежів, що надходять від лізингоодержувача:
|
Коррахунок Коррахунок |
1525 1528 |
59,16 21,33 |