Бухгалтерский управленческий учет

Одно из основных преимуществ данной системы состоит в том, что при правильной ее постановке требуется меньший бухгалтерский штат, чем при учете прошлых затрат, ведь в рамках этой системы учет ведется по принципу исключений, т. е. учитываются лишь отклонения от стан дартов. Чем стабильнее работает предприятие и чем более стандарти зированы производственные процессы, тем менее трудоемким стано вится учет и калькулирование.

Если предприятие имеет массовое или крупносерийное производ ство, спецификации на материалы для всех деталей, использует сдельную оплату труда и стандартизацию всех производственных процессов, то в условиях системы «стандарт кост» бухгалтерская работа сводится к учету и выявлению незначительных отклонений от стандартов.

Предприятие, где все производственные операции оплачиваются по сдельной форме, а все материалы отпускаются исключительно по спе цификациям, наиболее приспособлено для практического применения системы «стандарт кост». При этом необходимость учета заработной платы основных производственных рабочих утрачивается, поскольку сдельная работа сама по себе уже стандартизирована. Процедура учета затрат и калькулирования в этом случае сводится к:

•записи отклонений от стандартных цен на поступающие мате риалы;

•определению стоимости брака;

•сопоставлению действительных общепроизводственных расходов со стандартными.

При этом все расходы сверх установленных норм относятся на ви новных лиц и никогда не включаются в счета, отражающие затраты.

На идеальном предприятии (не имеющем отклонений) трудозатра ты по учету и калькулированию будут близки к нулю.

Таким образом, можно утверждать, что учет «исторической» (рет роспективной) себестоимости на предприятии со сложной и стандар тизированной продукцией не может дать такой эффект, какой достига ется при применении системы «стандарт кост».

Система учета себестоимости может влиять на повышение доход ности предприятия по таким трем направлениям, как:

1) выявление устранимых потерь (неблагоприятных отклонений), снижающих прибыль предприятия;

2) предоставление менеджерам точных данных о себестоимости про изводства, на основании которых отдел сбыта может планировать объем продаж и устанавливать оптимальные цены;

241

3) минимизация учетной работы, связанной с калькулированием. С решением всех трех задач система «стандарт кост» справляется ус

пешнее, чем система учета прошлых затрат. В конечном счете эта сис тема стимулирует работу всего коллектива организации.

Наиболее существенные различия между традиционным для отече ственного учета нормативным методом и системой «стандарт кост» представлены в табл. 3.37.

Сравнение данных методов позволяет сделать следующие выводы:

1.Оба метода учитывают затраты в пределах норм.

2.Оба метода предполагают учет полных затрат.

3.В учете по методу «стандарт кост» расходы сверх установленных норм относятся на виновных лиц или на результаты финансово хозяй ственной деятельности и не включаются в затраты на производство, как при нормативном методе.

В условиях «стандарт кост» в течение года стандарты меняться не могут. Их полный пересмотр осуществляется раз в год, обычно перед составлением сметы затрат на будущий период. Кроме того, стандарт ная себестоимость может пересматриваться при радикальном измене нии технологии производства, мощности предприятия. При норматив ном методе пересмотр норм в течение года возможен.

В отличие от «стандарт кост» система нормативного учета не сори ентирована на процесс реализации (сосредоточена на производстве), а потому не позволяет обосновывать цены.

При нормативном методе учета в общем объеме отклонений на учтенные приходится 5–10%, на неучтенные — 90–95%. Анализ се бестоимости проводится по сконструированным показателям, не подтвержденным данными бухгалтерского учета. Он лишен какого бы то ни было оперативного значения и носит характер последую щего исторического обзора. Метод документации затрат и доходов не позволяет детально и оперативно анализировать финансовые ре зультаты.

Для раскрытия причин изменения какого либо интегрального по казателя необходимо знать причины изменений частных показателей. Это возможно только тогда, когда документация, оформляющая, к при меру, все произведенные затраты, прямо отвечает на вопрос о причин но следственных связях и факторах, определяющих произведенные затраты. Информационная база бухгалтерского учета и по сей день не обеспечивает надлежащее выполнение аналитической функции систе мы бухгалтерского учета.

242

				Та б л и ц а 3 . 3 7
	Основные отличия нормативного метода учета
		от системы «стандарт кост»
	Область сравнения	«Стандарт кост»	Нормативный метод
	Цель учета	Бухгалтерское отражение от	Выявление отклонений от
		клонений на специальных сче	норм в процессе расходо
		тах с подразделением по фак	вания средств
		торам
	Базовое уравнение,	∆c = Cф – Сст,	Cф = Сн ± Ин ± ∆н,
	описывающее содер	где ∆c — отклонение от стан	где Сн	— нормативная
	жание учетной системы	дарта; Cф — фактическая се	себестоимость продукции;
		бестоимость; Сст — стандарт	Ин — изменения действую
		ная себестоимость	щих норм; ∆н — отклонения
			от действующих норм
	Степень охвата произ	Разработка стандартов для всех	Нормирование прямых за
	водственных парамет	затратных и доходных показа	трат. Распределение кос
	ров нормированием	телей производства	венных расходов между объ
			ектами	калькулирования
			индексным методом
	Учет изменений норм	Текущий учет изменений норм	Ведется в разрезе причин
		не ведется	и инициаторов
	Учет отклонений от норм	Отклонения документируются	Отклонения документируют
			ся и включаются в фактичес
	прямых расходов	и относятся на виновных лиц
			кую себестоимость объектов
		и финансовые результаты
			калькулирования пропор
			ционально их нормативной
			себестоимости
	Учет отклонений от норм	Косвенные расходы относят	Косвенные расходы в сумме
	косвенных расходов	ся на себестоимость в преде	фактических затрат распре
		лах норм, отклонения выявля	деляются между объектами
		ются с учетом объема произ	калькулирования индексным
		водства и относятся на резуль	методом
		таты финансовой деятельности
	Степень регламента	Нерегламентирован, не имеет	Регламентирован, разрабо
	ции	единой методики установления	таны общие и отраслевые
		стандартов и ведения учетных	стандарты и нормы
		регистров

243

На практике рассмотренные выше методы учета затрат и калькули рования используются в различных сочетаниях, что позволяет говорить о существовании различных вариантов учета затрат и калькулирования. Например, применяя позаказный метод, можно рассчитывать как пол ную, так и «усеченную» себестоимость заказа, а попередельное кальку лирование — осуществлять с использованием информации как о фак тических, так и о нормативных затратах. Возможен также синтез двух учетных методов — «директ костинга» со «стандарт костом», следстви ем которого является вариант под названием «директ стандарт».

Контрольные вопросы и задания

1.Сформулируйте определение себестоимости продукции, назовите ее виды. Какие затраты включаются, какие не включаются в себе стоимость продукции (работ, услуг)?

2.Какова роль калькулирования в управлении производством?

3.Определите связь между калькулированием и производственным учетом.

4.Назовите принципы калькулирования и раскройте их содержание.

5.Какова классификация методов учета затрат и калькулирования?

6.В чем сущность попроцессного метода калькулирования? Какова сфера его применения?

7.В каких отраслях промышленности применяется попередельное калькулирование? В чем его особенности?

8.Что такое условная единица и каково ее практическое значение?

9.Определите особенности полуфабрикатного и бесполуфабрикатного метода учета: сферу применения, организацию аналитического уче та, порядок учетных записей.

10.Что является объектом учета затрат при позаказном методе кальку лирования? Какова последовательность распределения косвенных расходов между отдельными заказами?

11.Раскройте сущность оценки запасов методами ФИФО, ЛИФО и средней. Какой метод выгоднее предприятию в условиях инфля ции?

12.Назовите статьи общепроизводственных и общехозяйственных на кладных расходов. Какие показатели могут применяться в качестве базы их распределения?

13.Каковы особенности калькулирования производственной себесто имости? Каков порядок заполнения формы № 2?

244

14.Назовите принципиальное отличие системы «директ костинг» от калькулирования полной себестоимости. Приведите схему учетных записей при использовании «директ костинг». Какие финансовые показатели формируются в условиях этой системы?

15.Каково практическое применение системы «директ костинг»?

16.В чем отличия нормативного метода учета затрат и калькулирова ния от учета фактических издержек?

17.Что такое норма, какие требования к ней предъявляются?

18.Каков порядок учета отклонений в условиях системы «стандарт кост»?

19.Каковы преимущества системы «стандарт кост» перед норматив ным методом учета затрат и калькулирования?

Тесты

1.Объектом калькулирования является:

а) место возникновения затрат;

б) продукт, работа, услуга; в) центр затрат.

2.Добавленные затраты представляют собой совокупность:

а) прямых материальных затрат и общепроизводственных расходов; б) прямых трудовых затрат и общепроизводственных расходов; в) прямых материальных и трудовых затрат.

3.При определении себестоимости методом условных единиц наибо лее распространенным в международной практике является метод: а) ФИФО; б) ЛИФО;

в) средних величин.

4.В условиях материалоемкого производства в качестве базы для рас пределения косвенных расходов между отдельными видами продук ции (работ, услуг) целесообразно выбрать:

а) количество изготовленных изделий каждого вида; б) стоимость материальных ресурсов, необходимых для изготовле

ния каждого изделия; в) стоимость прямых затрат, необходимых для выполнения каждо

го изделия; г) количество станкочасов, отработанных оборудованием в связи с

производством изделия каждого вида.

245

5.В условиях системы «директ костинг» постоянные общепроизвод ственные расходы списываются проводкой:

а) Д 20 К 25; б) Д 43 К 25; в) Д 90 К 25;

г) в соответствии с учетной политикой организации.

6.В условиях инфляции с точки зрения налогообложения наиболее предпочтительным оказывается метод оценки стоимости израсхо дованных материалов:

а) ФИФО; б) ЛИФО;

в) простой средней себестоимости; г) перманентной средней себестоимости.

7.Система «директ костинг» используется для:

а) составления внешней отчетности и уплаты налогов; б) разработки инвестиционной политики организации; в) принятия краткосрочных управленческих решений; г) все ответы верны.

8.Преимуществом полуфабрикатного варианта учета является: а) простота ведения бухгалтерского учета;

б) дешевизна и оперативность получения необходимой бухгалтер ской информации;

в) формирование бухгалтерской информации о себестоимости по луфабрикатов на выходе из каждого передела.

9.Объекты учета затрат и калькулирования совпадают при использовании: а) попроцессного метода учета затрат и калькулирования; б) позаказного метода учета затрат и калькулирования; в) попередельного метода учета затрат и калькулирования; г) в двух первых случаях.

10.Расчет бюджетной ставки распределения косвенных расходов при позаказном методе учета затрат и калькулирования а) содержится в отраслевых инструкциях;

б) содержится в отраслевых инструкциях и является неизменным в течение длительного периода;

в) выполняется бухгалтерией самостоятельно накануне наступаю щего отчетного периода;

г) выполняется бухгалтерией самостоятельно по окончании отчет ного периода.

11.Элементом учетной политики организации является списание об щехозяйственных расходов с одноименного счета 26 в конце отчет

246

ного периода в дебет счета 90 «Продажи», субсчет «Себестоимость продаж». Это означает, что в бухгалтерском учете формируется ин формация о:

а) полной себестоимости; б) производственной себестоимости;

в) переменной себестоимости; г) себестоимости, рассчитанной по прямым затратам.

12.Расчет себестоимости единицы продукции может осуществляться методом простого одноступенчатого калькулирования при условии: а) производства однородной продукции; б) отсутствия запасов незавершенного производства; в) отсутствия запасов готовой продукции;

г) при выполнении всех трех вышеперечисленных условий.

13.Отличительными особенностями системы «стандарт кост» являются: а) текущий учет изменений норм ведется в разрезе причин и ини

циаторов; б) порядок ведения бухгалтерского учета регламентирован, разра

ботаны общие отраслевые стандарты и нормы; в) косвенные издержки относятся на себестоимость продукции в

сумме фактически произведенных затрат; г) ни один ответ не верен.

14.Позаказный метод учета затрат и калькулирования применяется: а) в массовых и крупносерийных производствах; б) на промышленных предприятиях с единичным и мелкосерийным

производством; в) в промышленных и непромышленных организациях, работаю

щих по системе заказов; г) все ответы верны.

Глава 4 ПРИНЯТИЕ УПРАВЛЕНЧЕСКИХ РЕШЕНИЙ

Одной из важных задач бухгалтерского управленческого учета явля ется сбор и обобщение информации, полезной для принятия менедже рами и высшим руководством предприятия правильных управленчес ких решений.

В настоящее время принимаемые руководством решения по разви тию и организации производства и сбыта продукции в большей степе ни носят интуитивный характер и не подкрепляются соответствующи ми расчетами на базе информации управленческого учета. В лучшем случае отсутствие таких расчетов компенсируется богатым производ ственным и организаторским опытом руководителей предприятия.

Процесс принятия решения начинается с определения цели и за дач, стоящих перед предприятием. От этого в конечном счете зависит отбор исходной управленческой информации и избранный алгоритм решения. Бухгалтерский управленческий учет обладает целым арсена лом приемов и методов, позволяющих обрабатывать и обобщать ис ходную информацию.

На практике принятие решения предполагает сравнительную оценку ряда альтернативных вариантов и выбор из них оптимального, в наиболь шей степени отвечающего целям предприятия. Для этого прежде всего необходимо иметь информацию об издержках по всем альтернативным вариантам, причем речь идет о затратах будущего периода. В ряде случа ев в расчетах приходится учитывать и упущенную выгоду предприятия.

На базе информации управленческого учета решаются: 1) оперативные задачи;

•определение точки безубыточности;

•планирование ассортимента продукции (товаров), подлежащей ре ализации;

•определение структуры выпуска продукции с учетом лимитирую щего фактора;

•отказ или привлечение дополнительных заказов;

•принятие решений по ценообразованию (имеет для предприятий особое значение в условиях конкурентной борьбы);

2) задачи перспективного характера, т. е. имеющие долгосрочное стратегическое значение:

•о капиталовложениях;

•о реструктуризации бизнеса;

•о целесообразности освоения новых видов продукции.

248

Решение подобных задач предполагает долгосрочное отвлечение собственных средств из оборота (иммобилизацию оборотных активов), в ряде случаев требует долгосрочного привлечения заемных ресурсов, а потому заслуживает особого внимания. Предприятие должно финан сировать проект капитальных вложений лишь в том случае, когда до ход по нему превышает доход от инвестирования свободных средств в ценные бумаги, обращающиеся на фондовом рынке. Приемы и мето ды бухгалтерского управленческого учета позволяют дать правильные рекомендации при решении подобного рода проблем. Так, с помощью дисконтирования в системе управленческого учета определяют наибо лее выгодные пути осуществления капитальных вложений.

4.1. Анализ безубыточности производства

Цель анализа безубыточности состоит в том, чтобы установить, что произойдет с финансовыми результатами при изменении уровня про изводственной деятельности (деловой активности) организации.

Анализ безубыточности основан на зависимости между доходами от продаж, издержками и прибылью в течение краткосрочного периода.

По существу анализ сводится к определению точки безубыточности (критической точки, точки равновесия) такого объема производства (про даж), который обеспечивает организации нулевой финансовый резуль тат, т.е. предприятие уже не несет убытков, но еще не имеет и прибылей.

В системе бухгалтерского управленческого учета для вычисления точки безубыточности применяются:

1)математический метод (метод уравнения);

2)метод маржинального дохода (валовой прибыли);

3)графический метод.

Математический метод (метод уравнения). Для вычисления точки безубыточности сначала записывается формула расчета прибыли пред приятия:

Выручка от продаж продукции (работ, услуг) – Совокупные переменные расходы – Постоянные расходы = Прибыль

или

Цена единицы продукции × Х – Переменные расходы на единицу

продукции × Х – Постоянные расходы = Прибыль,

где Х — объем реализации в точке безубыточности, шт.

249

Затем в левой части уравнения за скобку выносится объем реализации (Х), а правая часть — прибыль — приравнивается к нулю (поскольку цель данного расчета — в определении точки, где у предприятия нет прибыли):

Х × (Цена единицы продукции – Переменные расходы на единицу продукции) – Совокупные постоянные расходы = 0.

При этом в скобках образуется маржинальный доход на единицу про дукции. (Следует помнить, что маржинальный доход — это разница между выручкой от продаж продукции (работ, услуг, товаров) и пере менными издержками.) Далее выводится конечная формула для расче та точки равновесия:

Совокупные постоянные расходы

Х = Маржинальный доход на единицу продукции , шт.

Пример. В качестве исходных взяты данные организации, занима ющейся оптовой торговлей сантехникой, закупаемой по импорту. Пред положим, что реализуется только один вид комплекта сантехники.

Для простоты расчетов все расходы и продажные цены приведены без НДС, так как этот налог рассчитывается самостоятельно и не влия ет на прибыль. Закупочная цена включает таможенные платежи и сбо ры. Ставки налогов с фонда оплаты труда и объема реализации прини маются приблизительно.

К переменным издержкам отнесены услуги банка по конвертации валюты и проценты по краткосрочным кредитам, поскольку они за висят от объема импортируемых товаров. Все остальные расходы считаем постоянными для определенного приемлемого диапазона то варооборота (масштабной базы).

Исходные данные для расчета, руб.:

Постоянные расходы (в месяц):

Аренда офиса	8000
Заработная плата персонала	4000
Налоги на ФОТ (40%)	1600
Складские расходы	3500
Абонентная плата за телефон	1000
Амортизация основных средств
и нематериальных активов	800
Реклама	800
Услуги банка	300
Хозяйственные расходы	1 000
Итого	21 000

Переменные расходы (за штуку):

Закупочная цена	600
Услуги банка по конвертации
валюты (0,5%)	3
Проценты за кредит (2,0%)	12
Налоги с товарооборота, включа;
емые в издержки обращения (2,5%)	15

Итого

630

250