ФК-09-1 / Державний фінансоовий контроль Ден. 2012

державних податкових органів до обстеження приміщень, що використовуються для одержання доходів, а також для перевірок з питань обчислення і сплати податків і зборів» (п. 4 частини першої статті 9). Відповідно до частини другої ст. 9 цього ж Закону «керівники і відповідні посадові особи юридичних осіб та фізичні особи під час перевірки» що проводиться державним и податковим й: органами, зобов'язані давати пояснення з питань оподаткування у випадках, передбачених законами, виконувати вимоги державних податкових органів щодо усунення виявлених порушень законів про оподаткування і підписати акт про проведення перевірки».

З урахуванням вказаних особливостей змісту контрольних податкових правовідносин що виникають, при проведенні податкових перевірок, вирішального значення набуває питання зміцнення законодавчих гарантій забезпечення прав платників податків, а також дотримання посадовими особами контролюючих органів встановленого законодавством порядку здійснення окремих форм податкового контролю. При вирішенні цієї проблеми слід виходити, насамперед, з вимог частини другої ст. 19 Конституції України: «Органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України».

Класифікація податкових перевірок

Класифікувати податкові перевірки слід з урахуванням вищевикладеної класифікації податкового контролю. Слід зазначити, що нормативна диференціація податкових перевірок значною мірою впливає на загальну теоретичну модель податкового контролю. Класифікувати податкові перевірки за видами слід а урахуванням усієї сукупності принципових особливостей їх організації та проведення. Будь-яка податкова перевірка поєднує в собі риси, які можна вважати підставами для класифікації та, відповідно, включення до різних видів податкових перевірок.

Залежно від особливостей інформативних джерел, які досліджують під час проведення податкових перевірок, із сукупності останніх слід виокремлювати документальні та фактичні податкові перевірки. Документальна перевірка є родовим поняттям, що передбачає наявність окремих її видів. Види документальних перевірок визначають з урахуванням конкретних правових підстав і особливостей їх проведення. У Порядку оформлення результатів документальних перевірок щодо дотримання податкового та валютного законодавства суб'єктами підприємницької діяльності — юридичними особами, їх філіями» відділеннями та іншими відокремленими підрозділами, затвердженому наказам ДПА України від 16 вересня 2002 р. № 4291, визначені типи перевірок, які проводять державні податкові органи. Але якщо проаналізувати пункт 1.2 вказаного Порядку, то більш обґрунтованим видається позиція щодо визнання документальної перевірки як типу контрольної діяльності, а наведені в цьому пункті планова, позапланова, комплексна та зустрічна перевірки, на нашу думку, є видами

41

саме документальних перевірок. Камеральну перевірку також слід відносити до типу документальної перевірки, її принципова відмінність від інших видів документальних перевірок полягає в тому, що предметом дослідження є дані, внесені до податкової декларації. Первинні облікові документи під час камеральної перевірки не досліджують.

Документальна перевірка передбачає дослідження первинних документів — це документи, в яких зафіксовані факти здійснення господарських операцій1. Документальну перевірку фінансово-господарської діяльності підприємства Проводять за місцезнаходженням підприємства та/або за місцезнаходженням об'єкта, якого перевіряють. За результатами документальної перевірки складається акт. Акт документальної перевірки повинен містити систематизований виклад виявлених у ході перевірки фактів порушень, зокрема норм податкового та валютного законодавства, а також невиконання платником податків законних вимог посадових осіб податкових органів. За результатами документальної перевірки в акті викладаються всі істотні обставини фінансово-господарської діяльності суб'єкта підприємницької діяльності, які стосуються фактів виявлених порушень податкового та валютного законодавства.

Камеральна податкова перевірка. Законодавче визначення поняття «камеральна перевірка» з'явилося у зв'язку з внесенням змін до Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами». Відповідно до підпункту 4.2.2 п. 4.2 статті 4 вказаного Закону «камеральною вважається перевірка, яка проводиться контролюючим органом виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях, без проведення будь-яких інших видів перевірок платника податків».

Проведення камеральної перевірки завжди пов'язано з поданням податкової декларації до контролюючого органу. Прийняття податкової декларації е обов'язком контролюючого органу. Податкову декларацію приймають без попередньої перевірки зазначених у ній показників через канцелярію. Відмова службової (посадової) особи контролюючого органу прийняти податкову декларацію з будь-яких причин або висування нею будьяких передумов щодо такого прийняття (включаючи зміну показників такої декларації, зменшення або скасування від'ємного значення об'єктів оподаткування, сум бюджетних відшкодувань, незаконного збільшення податкових зобов'язань тощо) забороняється і розцінюється як перевищення службових повноважень такою особою, що тягне за собою її дисциплінарну та матеріальну відповідальність у порядку, визначеному законом.

Камеральна перевірка проводиться за місцем знаходження податкового органу. Метою проведення камеральної перевірки є виявлення арифметичних або методологічних помилок у поданій платником податків податковій декларації, які призвели до заниження або завищення суми податкового зобов'язання.

Виїзна податкова перевірка є антиподом камеральної з точки зору місця її проведення. Така перевірка завжди проводиться за місцем знаходження

42

платників податків або податкових агентів, На думку фахівців у галузі податкового контролю, виїзні перевірки є більш ефективними, оскільки дозволяють податковому органу використати різноманітні методи контрольної діяльності та відповідно отримати більше інформації про фінансовогосподарську діяльність платника податків.

Серед основних завдань виїзної податкової перевірки слід виділити такі:

–всебічне дослідження обставин фінансово-господарської діяльності особи, яку перевіряють, це має значення для формування висновків щодо правильності обчислення й повноти та своєчасності перерахування до бюджетів і державних цільових фондів установлених податків і зборів;

–виявлення переДФІчень і невідповідностей у змісті доку ментів, що досліджуються, фактів порушення порядку ведення бухгалтерського обліку, складання звітності та податкових декларацій;

–аналіз впливу викритих порушень на формування податкової бази за різними видами податків і зборів;

–формування доказової бази за фактами викритих податкових правопорушень і забезпечення документального відбиття цих порушень;

–донарахування сум податків і зборів, не сплачених повністю або сплачених частково в результаті заниження платником податків податкової бази або неправильного обчислення податків;

–формування пропозицій щодо усунення викритих порушень та притягнення платників податків до відповідальності за вчинення податкових правопорушень.

Відповідно до п. 1 Указу Президента України «Про деякі заходи з дерегулювання підприємницької діяльності» від 23.07.1998 р. № 8172 виїзні перевірки, що здійснюються органами виконавчої влади, уповноваженими від імені держави на проведення перевірок фінансово-господарської діяльності (контролюючими органами), поділяють на планові та позапланові.

Контролюючими органами, що мають право проводити планові і позапланові виїзні перевірки фінансово-господарської діяльності суб'єктів підприємницької діяльності, є:

а) органи державної податкової служби — стосовно сплати податків і зборів (обов'язкових платежів) до бюджетів і держав них цільових фондів, неподаткових платежів;

б) митні органи — стосовно сплати ввізного мита, акцизного збору та податку на додану вартість, які справляються у разі ввезення (пересилання) товарів на митну територію України в момент перетинання митного кордону.

Враховуючи, що суб'єкти підприємницької діяльності відповідно до законодавства виступають платниками податків, передбачені зазначеним Указом Президента України виїзні перевірки фінансово-господарської діяльності суб'єктів підприємницької діяльності, які здійснюють органи державної податкової служби та митні органи, слід вважати податковими перевірками.

Плановою виїзною податковою перевіркою вважається перевірка фінансово-господарської діяльності платника податків, яка передбачена в

43

плані роботи контролюючого органу і проводиться за місцезнаходженням такого суб'єкта чи за місцем розташування об'єкта власності, стосовно якого проводиться така планова виїзна перевірка. Планова виїзна перевірка проводиться за сукупними показниками фінансово-господарської діяльності платника податків за письмовим рішенням керівника відповідного контролюючого органу не частіше одного разу на календарний рік у межах компетенції відповідного контролюючого органу.

Право на проведення планової виїзної перевірки надається лише у тому разі, якщо платнику податків не пізніше, ніж за десять календарних днів до дня проведення зазначеної перевірки надіслано письмове повідомлення із зазначенням дати її проведення.

Позаплановою виїзною перевіркою вважається перевірка, що не передбачена в планах роботи контролюючого органу і проводиться за наявності принаймні однієї з таких обставин:

а) за результатами зустрічних перевірок виявлено факти, які свідчать про порушення норм законодавства;

б) платником податків не подано в установлений термін документи обов'язкової звітності;

в) виявлено недостовірність даних, заявлених у документах обов'язкової звітності;

г) у встановленому порядку подано скаргу про порушення законодавства посадовими особами контролюючого органу під час проведення планової чи позапланової виїзної перевірки;

ґ) у разі виникнення догреби у перевірці відомостей, отриманих від особи, яка мала правові відносини з платником податків, якщо останній не надасть пояснень та їх документальних підтверджень на обов'язковий письмовий запит контролюючого органу протягом трьох робочих днів від дня отримання запиту;

д) проводиться реорганізація (ліквідація) підприємства.

Позапланова виїзна перевірка може здійснюватись і на підставі рішення Кабінету Міністрів України.

Комплексна перевірка — це документальна перевірка фінансовогосподарської діяльності підприємства, якою охоплюються питання повноти нарахування та своєчасності сплати всіх видів податків, зборів, інших обов'язкових та інших платежів, контроль за якими покладено на органи державної податкової служби України. При проведенні комплексної документальної перевірки складається один зведений акт комплексної перевірки. Складовими частинами зведеного акта комплексної перевірки є довідки, які складають посадові особи податкового органу як з окремого питання, так і з кількох питань плану перевірки.

Зустрічною податковою перевіркою є позапланова документальна перевірка підприємства з питань фінансово-господарської діяльності разом з іншими суб'єктами підприємницької діяльності2. Зустрічну перевірку проводять на підставі:

44

–письмового звернення керівника державного податково го органу, що проводить перевірку, до державного податково го органу за місцем перебування партнера підприємства, яке перевіряють;

–письмового розпорядження керівника державного податкового органу на проведення перевірки партнерів підприємства, яке перевіряють, із залученням фахівців з питань, які підлягають перевірці.

Під час проведення зустрічної перевірки проводять порівняння первинних документів суб'єкта, якого перевіряють, та його партнера з метою встановлення їх достовірності, ідентичності та відповідності записів руху грошових коштів та інших цінностей.

Оперативна перевірка відповідно до ст. 2 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі» громадського харчування та послуг» від 1 червня 2000 р. № 1776-ІП є «сукупністю заходів контролюючих органів, спрямованих на здійснення контролю за дотриманням суб'єктами підприємницької діяльності вимог цього Закону, інших нормативно-правових актів, що визначають порядок проведення розрахунків, обліку товарів та грошових коштів, а також порядок виконання операцій купівлі-продажу іноземної валюти»1. Відповідно до вказаного Закону проведення оперативних перевірок покладено на органи державної податкової служби України. Особливості проведення оперативних перевірок органами державної податкової служби закріплені в Порядку проведення оперативних перевірок і розгляду матеріалів по них, затвердженому розпорядженням ДПА України від 25 вересня 1998 р. № 272р2.

Оперативна перевірка повинна проводитися за окремими планами органів державної податкової служби в складі не менше двох посадових осіб за наявності в них службових посвідчень, особистих знаків і посвідчення на право перевірки об'єктів, розташованих на конкретній території.

За результатами оперативної перевірки складають акт перевірки у двох примірниках і підписують посадові особи, що проводили оперативну перевірку, а також керівник або особа, що його заміняє, а в разі їхньої відсутності — матеріально відповідальна особа суб'єкта підприємницької діяльності.

Питання для самоконтролю

1.Назвіть основні завдання органів державної податкової служби.

2.Які основні права органів державної податкової служби?

3.Охарактеризуйте форми податкового контролю.

4.Розкрийте поняття і зміст податкового контролю.

5.Як класифікуються податкові перевірки?

6.Назвіть основні завдання виїзної податкової перевірки.

45

7.Які підстави для проведення зустрічної перевірки?

8.За яких обставин проводиться позапланова виїздна перевірка?

Бібліографічний список до теми

[1, 2, 6, 7, 12, 19, 23, 25-27, 29, 32]

Тема 5. Контроль у системі Державного казначейства України

Мета: поглибити, систематизувати та закріпити знання студентів про контроль у системі державного казначейства України.

План вивчення теми

1.Контроль дохідної частини Державного бюджету України.

2.Контроль видаткової частини Державного бюджету України.

3.Контроль видаткової частини за напрямками видатків на утримання бюджетних установ.

Методичні рекомендації до самостійної роботи

Невід'ємною ділянкою роботи органів казначейства є контрольна діяльність. Повноваження Державного казначейства України як контролюючого органу визначені постановою Кабінету Міністрів України від 31 липня 1995 року № 590 "Про затвердження положення про Державне казначейство України" (надалі Постанова).

Метою фінансового контролю, що здійснюється органами Державного казначейства, є зменшення кількості та обсягів порушень бюджетного законодавства, а саме використання бюджетних коштів не за призначенням.

Державне казначейство України контролює дотримання Єдиних правил обліку та звітності по бюджетах усіх рівнів та кошторисах доходів та видатків, спрямування коштів за цільовим призначенням на стадії здійснення операцій з виконання бюджету на підставі документів розпорядників коштів, поданих до оплати.

З метою виконання контрольних функцій Постановою органам Державного казначейства надано право:

–проводити у міністерствах, інших центральних та місцевих органах центральної виконавчої влади, на підприємствах, в установах, організаціях, установах банків незалежно від форм власності перевірки фінансовобухгалтерських документів про зарахування, перерахування і використання бюджетних коштів, а також одержувати необхідні пояснення, довідки і відомості з питань, що виникають у процесі перевірок;

–одержувати від установ банків відомості про стан поточних бюджетних рахунків підприємств, установ і організацій незалежно від форм

46

власності, які використовують кошти Державного бюджету та державних позабюджетних фондів.

Окрім того, казначейство здійснює контроль за цільовим витрачанням коштів державного бюджету всіх бюджетоотримувачів. З цією метою перевіряються всі бухгалтерські, фінансові та інші документи, що підтверджують право і законність проведених витрат. У випадку виявлення порушень оформляється відмова і суми нецільового використання стягуються шляхом зменшення поточного фінансування бюджетних організацій або списання сум в безакцентному порядку із розрахункових рахунків з одночасним нарахуванням і стягненням в дохід державного бюджету штрафних санкцій. Крім цього, спеціалісти органів державного казначейства разом з Прокуратурою, Державною податковою адміністрацією, контрольно-ревізійним управлінням та іншими органами виконавчої влади можуть залучатися до спільних перевірок.

Отже, Державне казначейство організовує виконання державного бюджету та здійснює контроль за цим процесом, а також контролює надходження і використання державних позабюджетних фондів. Можна сказати, що Державне казначейство здійснює контроль за виконанням бюджету на усіх етапах використання коштів, тобто на етапі прийняття зобов'язань, попередньої перевірки та оплати рахунків розпорядників бюджетних коштів та одержувачів.

На етапі прийняття зобов'язання встановлюються призначення (і, відповідно, резервування) частини бюджетних асигнувань для покриття конкретних витрат відповідно до затвердженого бюджету. Як правило, зобов'язання має форму угоди з постачальниками послуг і товарів. Реєстрація на етапі зобов'язання необхідна з двох основних причин: для контролю фактичної наявності бюджетних коштів для взяття нових зобов'язань та для відстеження нових зобов'язань та їх наслідків для прогнозу відтоку наявних коштів з єдиного рахунку.

На етапі перевірки бюджетна організація перевіряє і підтверджує виконання всіх вимог щодо сплати конкретних видатків (наприклад, товар доставлений або послуги отримані відповідно до угоди, надійшов термін сплати процентів або погашення позики). Реєстрація на цьому етапі дає можливість від стежити взяті, але ще не сплачені зобов'язання, і знати суму ресурсів, необхідних для цієї оплати.

Далі проводиться оплата прийнятих раніше зобов'язань, в результаті скорочується обсяг зобов'язань держави.

При цьому перевіряється законність підстави (наявність підтвердних документів, нормативно-правових актів тощо) для здійснення платежів, відповідність платежів вимогам обліку та контролю за зобов'язаннями, а також правильність оформлення розрахункових документів.

Операції казначейства з метою контролю за виконанням бюджету можуть здійснюватись у різних формах. Казначейство встановлює та контролює дотримання загальних фінансових лімітів на етапах зобов'язань. Після цього на етапі оплати контролюється кожний конкретний платіж.

47

У процесі контролю за державними видатками можна виділити три фази, що відповідають етапам використання коштів:

-попередній контроль здійснюється на стадії прийняття зобов'язань, особливо на стадії схвалення та дозволу на витрачання державних коштів. При прийнятті зобов'язань слід відокремлювати:

1) поточні зобов'язання - тобто ті, які будуть виконані та потребують повної сплати в поточному році;

2) перехідні зобов'язання - тобто ті, сплата по яких буде здійснюватися за рахунок асигнувань майбутніх періодів протягом кількох років. Слід мати на увазі, що прийняття великого обсягу перехідних зобов'язань значно погіршує "гнучкість" бюджету, зменшує можливості забезпечення пріоритетних завдань.

Попередній контроль передує здійсненню операцій надходження та витрачання коштів і являється найважливішою етапом роботи органів Державного казначейства. Ефективність цієї форми контролю полягає в тому, що вона надає можливість запобігти порушенню законів, нецільовому використанню коштів. У випадку виявлення спроб нецільового використання коштів органи Державного казначейства оформляють відмови в оплаті рахунків розпорядників та одержувачів бюджетних коштів.

-фінансовий контроль на стадії проведення операцій перед здійсненням платежу, включаючи дозвіл та підтвердження вимог на оплату. Цей контроль постійно здійснюється Державним казначейством України, яке як зберігач державних коштів, зобов'язане забезпечити ефективне і раціональне їх використання відповідно до програми Уряду.

Для того, щоб видатки можна було правильно класифікувати відповідно до бюджетної класифікації, необхідно переконатись, що запропоновані видатки відповідають бюджетним призначенням та виділеним асигнуванням, затвердженим Законом України "Про Державний бюджет України на відповідний рік". Перед здійсненням будь-якого платежу необхідно впевнитись, чи:

а) мають місце бюджетні призначення на зазначені цілі і виділені з бюджету асигнування;

б) послуги були надані, товари отримані тощо; в) видатки класифіковано відповідно до кодів бюджетної класифікації;

г) документи заповнені правильно, реквізити зазначені правильно.

-контроль після здійснення видатків, проведення операцій (аудит). Він дає змогу впевнитись у законності здійснених операцій, використанні коштів за цільовим призначенням. У процесі цього контролю виявляються позитивні і негативні аспекти виконання бюджету. Контроль здійснюється шляхом перевірок і ревізій безпосередньо на місцях, в установах, організаціях.

Особливість фінансового контролю, що здійснюється органами Державного казначейства, полягає в тому, що вони є єдиними виконавцями фінансових функцій при виконанні державного бюджету і не здійснюють перевірок вибірково, а тільки на регулярній основі. Таким чином, забезпечується суворий контроль за правильністю фінансових операцій, їх бухгалтерським обліком, що є гарантією чіткого виконання рішень виконавчої

48

влади. Такий вичерпний контроль здійснюється паралельно з веденням операцій протягом року і тому є ефективнішим, ніж контроль за результатами.

Органи Державного казначейства як на центральному, так і регіональному рівнях здійснюють контроль у процесі виконання бюджету. При цьому головні розпорядники коштів подають до Державного казначейства України розподіл виділених бюджетних коштів по областях у розрізі підвідомчих установ та кодів бюджетної класифікації. Розподіли коштів, отримані від головних розпорядників коштів, перевіряються щодо відповідності зазначених у них сум розпису бюджету (лімітам асигнувань), виділеним асигнуванням та залишкам невикористаних асигнувань у цілому і в розрізі кодів бюджетної класифікації. Перевірені розподіли коштів групуються за територіями, після чого складаються реєстри на здійснення видатків по відповідній території. На підставі розподілу та реєстру складається розпорядження на перерахування коштів, один примірник якого подається управлінню бухгалтерського обліку і звітності, яке звіряє суми виділених бюджетних коштів із залишками невикористаних асигнувань з конкретними кодами бюджетної класифікації, після чого погоджений примірник передається операційно-контрольному управлінню для перерахування коштів за призначенням та безпосереднього здійснення видатків.

У разі, коли суми на перерахування перевищують залишки невикористаних асигнувань або не відповідають бюджетному розпису, документи повертаються на переоформлення.

Аналогічна схема діє у територіальних органах Державного казначейства. Для обліку бюджетних коштів у розрізі розпорядників коштів в операційноконтрольному управлінні (операційному відділі управління, відділі бухгалтерського обліку та звітності відділення) до кожного реєстраційного рахунку відкриваються особові картки, які містять розгорнуту інформацію про виділені бюджетні кошти на оплату витрат, суми їх використання та залишку. Записи в особових картках групуються за кодами бюджетної класифікації.

Кошти, які виділені на здійснення витрат державного бюджету, використовуються їх розпорядниками відповідно до затвердженого кошторису і бюджетних призначень, вказаних у реєстрах на здійснення видатків. На підставі поданих розпорядником коштів платіжних доручень, до яких додаються відповідні рахунки, рахунки-фактури, накладні, товарно-транспортні накладні, трудові угоди, договори на виконання робіт, акти виконаних робіт тощо, орган Державного казначейства перераховує кошти за надані послуги, виконані роботи безпосередньо суб'єктам господарської діяльності. Розпорядник коштів несе відповідальність за правильність оформлення розрахункових документів. Подані платіжні доручення перевіряються стосовно правильності заповнення реквізитів та відповідності підписів і відбитку печатки зразкам, що подаються розпорядниками коштів на спеціальних картках. У разі неправильного заповнення реквізитів платіжного доручення, воно повертається розпоряднику коштів з позначкою на зворотному боці про причину повернення, завіреною підписом казначея.

49

З метою забезпечення контролю за витрачанням коштів державного бюджету документи, що підтверджують необхідність оплати рахунку, перевіряються щодо доцільності та ефективності витрат. Суми, що належать перерахуванню, звіряються з кошторисом доходів і видатків установи, із залишками невикористаних асигнувань за кодами бюджетної класифікації. Розрахункові документи, які підтверджують необхідність оплати рахунків, до проведення оплати залишаються в органі Державного казначейства і повертаються розпоряднику коштів після здійснення оплати. На документах, що передбачають довгострокову дію і часткову оплату (договори, трудові угоди тощо), в обов'язковому порядку на останній сторінці проставляється сума кожної окремої оплати і дата її проведення.

Внутрішній контроль в органах Державного казначейства

Державне казначейство України є невід'ємною частиною державного апарату, який здійснює керівництво державними коштами. І, виходячи з покладених на Казначейство функцій, а також з входженням органів Державного казначейства в систему електронних платежів і на цій основі виконання функцій як банківської, так і фінансової установи, доцільним стало створення системи внутрішнього контролю за виконанням органами Держказначейства усіх законодавчих та нормативних актів щодо касового виконання державного та місцевих бюджетів. Практична реалізація цієї системи базується на створенні в органах Державного казначейства підрозділів внутрішнього контролю. Цю функцію на рівні Державного казначейства виконує управління внутрішнього контролю, а у регіональних управліннях Державного казначейства - відділи внутрівідомчого контролю.

Під системою внутрішнього казначейського контролю слід розуміти сукупність процедур, які забезпечують достовірність та повноту інформації, яка передається керівництву Державного казначейства, дотримання положень нормативних актів при здійсненні операцій щодо виконання бюджетів.

Сучасні підходи щодо організації внутрішнього контролю в органах Державного казначейства на етапі їх становлення та розвитку як фінансовобанківської структури, організаційно зумовлюють розподіл внутрішнього контролю власне на службу внутрішнього аудиту і систему бухгалтерського та адміністративного (операційного) контролю.

Бухгалтерський контроль - це сукупність процедур, що дають змогу забезпечити збереження активів бюджетів та достовірність звітності, що складається на основі даних, отриманих від підрозділів, які відповідають за проведення конкретних операцій.

Він включає:

–заходи щодо забезпечення безпомилкового відображення операцій відповідно до їх економічної суті;

–ефективність системи документообігу;

–наявність нормативних документів, які передбачають здійснення процедур, що забезпечують бухгалтерський контроль.

Бухгалтерський контроль повинен надавати можливість впевнитися в тому, що:

50