3.2. План и программа аудиторской проверки реализации услуг

Первым этапом аудиторской проверки МОО «ЧиЗ», как и любого другого экономического субъекта, является планирование аудита. Обязанность аудитора планировать свою работу закреплена в федеральном правиле (стандарте) аудиторской деятельности № 3 «Планирование аудита» (ПСАД № 3)¹.

В общем плане и программе аудита организации находит свое отражение специфика деятельности любого предприятия или организации.

Подходы к аудиторской проверке определяются аудиторскими организациями самостоятельно с учетом требований федеральных стандартов аудиторской деятельности. Организация выбирает аудиторскую организацию для проведения обязательного аудита бухгалтерской (финансовой) отчетности, руководствуясь целым рядом факторов. При выборе аудиторов МОО «ЧиЗ» учитывает: деловую репутацию аудиторской организации, стаж ее работы на рынке, виды предоставляемых аудиторских услуг, опыт и квалификацию персонала, ответственность за качество аудиторских услуг, состав и репутацию клиентов данной аудиторской организации, уровень цен на услуги и наличие льгот. Получив письмо-приглашение МОО «ЧиЗ» на проведение обязательного аудита, аудиторская организация определяет возможность осуществления проверки. Этому посвящается этап предварительного планирования аудита, который осуществляется в соответствии с федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности № 3 «Планирование аудита» и № 8 «Понимание деятельности аудируемого лица и среды, в которой она осуществляется, и оценка рисков существенного искажения финансовой (бухгалтерской) отчетности».

Аудиторы формируют мнение о МОО «ЧиЗ» на основе изучения внешних и внутренних факторов, влияющих на его деятельность, в частности, оценивают: общие экономические, правовые и отраслевые факторы, имеющие отношение к МОО «ЧиЗ», особенности деятельности самого МОО «ЧиЗ», его финансовое состояние, требования к бухгалтерской (финансовой) или иной отчетности, общий уровень компетентности руководства, систему бухгалтерского учета и внутреннего контроля МОО «ЧиЗ», наличие редких и сложных операций, сроки подготовки и представления аудируемому лицу заключений и иных отчетов в соответствии с законодательством, федеральными стандартами аудиторской деятельности и условиями конкретного аудиторского задания.

Большое значение аудиторами уделяется оценке системы внутреннего контроля МОО «ЧиЗ», которая должна обеспечивать достаточную уверенность в надежности бухгалтерской (финансовой) отчетности МОО «ЧиЗ», эффективности и результативности его операций и в соответствии деятельности нормативным правовым актам. Организация системы внутреннего контроля возложена на представителей руководство МОО «ЧиЗ».

Система внутреннего контроля оценивается аудиторами по следующим позициям: контрольная среда, процесс оценки рисков аудируемым лицом, информационная система, в том числе связанная с подготовкой отчетности, контрольные действия и мониторинг средств контроля.

Результатом предварительного планирования является оценка аудиторами общего аудиторского риска и принятие решения о проведении проверки. В случае положительного решения аудиторы согласовывают с МОО «ЧиЗ» основные условия аудита в письме о проведении аудита и (или) в договоре оказания аудиторских услуг. В этих документах указываются: цель аудита бухгалтерской (финансовой) отчетности, объем аудита, период проверки, форма отчетности аудиторов перед клиентом, цена проведения аудита, права, обязанности и ответственность сторон в ходе аудита, договоренности о привлечении к работе по каким-либо вопросам внутренних аудиторов МОО «ЧиЗ», других внешних аудиторов, экспертов.

На основе изучения клиента аудиторская организация формирует группу проверяющих с учетом специализации и квалификации своих сотрудников. Руководитель аудиторской проверки составляет общий план и подробную программу аудита, которые утверждаются руководителем аудиторской организации или уполномоченным им лицом.

Руководитель аудиторской группы определяет по каждому направлению проверки конкретные аудиторские процедуры. Аудиторские процедуры подразделяются на тесты средств внутреннего контроля (совокупность действий аудиторов, предназначенных для сбора информации об организации и функционировании системы внутреннего контроля аудируемого лица) и процедуры проверки по существу (совокупность действий аудиторов по детальной проверке правильности отражения в бухгалтерском учете оборотов и сальдо по счетам). Программа аудита служит подробной инструкцией для всех участников аудиторской группы и одновременно является для руководителя аудиторской организации и аудиторской группы средством контроля качества выполненных работ.

При подготовке программы аудита оценивается система внутреннего контроля МОО «ЧиЗ» с точки зрения надежности, качества и степени доверия. Результаты оценки систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля оказания услуг основываются на содержании вопросов и объектов исследования, перечня аудиторских процедур.

Аудит организации проводился дипломником Тарасовой Н.В.

В табл. 3.2 представлены тесты проверки системы внутреннего контроля.

Таблица 3.2

Вопросы проверки состояния системы внутреннего контроля и бухгалтерского учета

реализации услуг

№	Содержание вопроса или объект исследования	Процедура	Содержание ответа (результат проверки)	Символ уровня надежности и эффективности		Выводы и решения аудитора
А	1	2	3	4		5
Система внутреннего контроля
1	Обоснование цен и сроков оказания услуг по договорам	Опрос и проверка документации	Составляются плановые калькуляции	У4		Контроль удовлетворительный
2	Использование для определения цен услуг утвержденного прейскуранта	Повторное выполнение процедур пересчета	Всегда	У4		Контроль удовлетворительный
3	Контроль последовательности нумерации для выявления неучтенных счетов-фактур и накладных	Проверка документации и повторное выполнение процедур контроля	Не всегда	У2		Выяснить причины
4	Сопоставление количества услуг с данными счетов-фактур	Опрос и повторное выполнение процедур контроля	Ежемесячно	У3		Контроль удовлетворительный
А	1	2	3
5	Наличие разделения обязанностей сотрудников, занимающихся выпиской счетов-фактур, учетом услуг и выручки, полученной наличными	Наблюдение	Все функции выполняются разными работниками	У4	Контроль удовлетворительный
6	Контроль главным бухгалтером формирования себестоимости услуг	Опрос, проверка документации	Ежеквартально	У2	Проверить выборочно арифметические расчеты
7	Соблюдение графика документооборота по учету реализации услуг	Наблюдение, опрос	Первичные документы сдаются в бухгалтерию часто с опозданием на 2-3 дня	У2	Возможно искажение периодической отчетности из-за отсутствия данных
8	Проведение инвентаризации расчетов с дебиторами	Опрос	Проводится только в конце года	У2	Провести выборочно инвентаризацию
9	Проверка сроков возникновения задолженности	Опрос	Выборочно	У2	Возможно пропуски исковой давности
Система учета
10	Наличие в учетной политике пункта, характеризующего момент выполнения услуг	Проверка учетной политики	Установлено наличие в учетной политике момента выполнения услуг	У4	Контроль удовлетворительный
12	Проверка соответствия записей аналитического и синтетического учета	Опрос, повторное выполнение процедур прослеживания	Ежеквартально	У3	Контроль удовлетворительный
13	Датирование счетов-фактур на реализацию услуг днем выполнения	Проверка документации	Нет	У2	Возможно искажение объемов услуг
14	Соблюдение установленного порядка списания расходов на реализацию услуг	Опрос, проверка документации	Регистры синтетического учета содержат нетиповые корреспонденции счетов	У2	Велика вероятность ошибок, провести сплошную проверку учета расходов на реализацию
15	Разработка схем учета услуг и ее реализации	Проверка документации	Определен только рабочий план счетов	У2	Возможны ошибки в корреспонденции счетов

Символы показывают уровень надежности и эффективности системы внутреннего контроля и бухгалтерского учета: У1 – низкий, У2 – ниже среднего, У3 – средний, У4 – высокий.

Итоги тестирования бухгалтерского учета цикла оказания услуг определяют критерии формирования плана и программы проверки.

План аудита представлен в табл. 3.3.

Планируемый аудиторский риск 9,6 %. Планируемый уровень существенности 2,6 %.

Таблица 3.3

План проведения аудита реализации услуг

№ п/п	Планируемые виды работ	Период проведения	Исполнитель
1.	Аудит учредительных документов	25.01-28.01	Тарасова Н.В.
2.	Аудит операций с наличными денежными средствами	28.01-03.02
3.	Аудит учета реализации услуг	26.01-03.02
4.	Аудит финансовой отчетности	04.02-08.02

Представим программу аудита услуг МОО «ЧиЗ» в табл. 3.4.

Таблица 3.4

Программа проведения аудита реализации услуг

№	Перечень аудиторских процедур по разделам аудита	Исполнитель	Используемые документы
1.	Аудит учредительных документов	Тарасова Н.В.
1.1.	Проверка основных учредительных документов		Устав, учредительный договор, свидетельство о гос. регистрации, лицензия на осуществляемый вид деятельности, свидетельство о регистрации в органах статистики, свидетельство о регистрации в налоговой инспекции, свидетельство о регистрации в пенсионном фонде, свидетельство о регистрации в фонде социального страхования
1.2.	Проверка организационно-правовой формы деятельности
1.3	Проверка видов счетов организации в банках		Договор на банковское обслуживание, договор банковского счета
1.4	Проверка оценки взносов в уставный капитал		Учредительный договор
Продолжение таблицы 3.4
1.5	Проверка порядка распределения чистой прибыли		Учредительный договор
1.6.	Проверка документов, подтверждающих внесение доли учредителей в уставный капитал		Выписки бланков
1.7.	Проверка правомерности создания резервных и других фондов		Устав
2.	Аудит операций с наличными денежными средствами	Тарасова Н.В.
2.1.	Проверка наличия на приходных и расходных кассовых ордерах подписи главного бухгалтера или уполномоченного лица		Приходные и расходные кассовые ордера
2.2.	Проверка наличия на расходные кассовых документах расписок получателей денег		Расходные кассовые ордера
2.3.	Проверка полноты оприходования денежных средств полученных из банка по чеку, в кассу организации		Чек
2.4.	Проверка своевременности расчетов сотрудников по средствам, выданным на хозяйственные нужды		Авансовый отчет, приходные и расходные кассовые ордера
2.5.	Проверка одновременности оформления кассовых ордеров и движения денег по ним		Приходные кассовые ордера
2.6.	Проверка полноты первичных приходных кассовых документов, приложенных к отчету кассира		Приходные кассовые ордера, отчет кассира
2.7.	Проверка совпадения входящего остатка по кассе на каждый день с конечным остатком по кассе за предыдущий день		Кассовая книга, журнал кассира-операциониста
3.	Аудит учета реализации услуг	Тарасова Н.В.
3.1.	Анализ учетной политики в части закрепленного способа учета услуг		Учетная политика
3.2.	Проверка договоров на оказание услуг по формальным признакам и по существу отраженных положений		Договоры
3.3.	Выборочный контроль документального оформления оказания услуг		Акты оказанных услуг, накладные, счета-фактуры
4.	Аудит финансовой отчетности	Тарасова Н.В.
Окончание таблицы 3.4
4.1.	Проверка правильности организации учета услуг, списания себестоимости реализованной продукции, поступления выручки от реализации		Учетная политика, ведомости, Главная книга
4.2.	Проверка своевременности и полноты списания себестоимости услуг и расходов на их оказание		Расчет фактической себестоимости услуг, журнал-ордер №11, ведомость №16
4.3.	Выборочная проверка правильности оформления актов оказанных услуг и их отражение в учете		Счета-фактуры, накладные, книга продаж, журнал-ордер № 11, ведомость № 16
4.4.	Выборочная проверка соответствия цен, указанных в документах, ценам в прейскуранте		Счета-фактуры, накладные, прейскурант цен
4.5.	Проверка полноты и реальности сумм дебиторской задолженности		Договоры, акты сверки расчетов, журналы–ордера № 1, 2, 11, ведомость № 16
4.6.	Проверка правильности формирования показателей формы №2: доход от реализации, себестоимость услуг, валовой прибыли и прибыли (убытка) от реализации		Главная книга, отчет о прибылях и убытках

Расчет уровня существенности, используемого в ходе аудиторской проверки, представлен в таблицах.

Таблица

Расчет базовых показателей, тыс. руб

Показатель	Предыдущий год на начало года (1)	Отчетный год на конец года (2)	Значение базового показателя ((1) + (2)) / 2
Чистая прибыль	136	770	453
Выручка от реализации	1177	2927	2052
Капитал и резервы	544	1290	917
Сумма активов	1307	3453	2380
Произведенные расходы	2482	4395	3438,5

Таблица

Определение уровня существенности

Показатель	Значение базового показателя, тыс. руб. (1)	Критерии, % (2)	Значение, применяемое для нахождения уровня существенности, тыс. руб. (1) * (2) / 100
Чистая прибыль	453	5	22,65
Выручка от реализации	2052	2	41,04
Капитал и резервы	917	10	91.7
Сумма активов	2380	2	47,6
Произведенные расходы	3438,5	2	68,77

Среднее арифметическое графы 4:

(22.65+41,04+91,7+47,6+68,77)/5=45,015

Наименьшее значение отличается от среднего на:

(45,015-22,65)/45,015*100% = 49,68%.

Наибольшее значение отличается от среднего на:

(91,7-45,015) / 45,015* 100% = 103,709874%.

Поскольку и в том, и в другом случае отклонение наибольшего и наименьшего показателей от среднего является значительным, отбрасываются значения 22,65 тыс. руб. и 91,7 тыс. руб., и они не используются при дальнейшем усреднении. Новая средняя величина равна:

(41,04+47,6+68,77) / 3 = 52.47тыс. руб.

Полученная величина округляется до 52 тыс. руб. Различие до и после округления составляет:

(52.47-52) /52,47* 100% = 0,8957%.

Следовательно, в качестве значения уровня существенности принимается 52 тыс. руб.

При определении внутрихозяйственного риска было установлено следующее:

1. Все учитываемые операции действительно имели место.

2. Хозяйственные операции были соответственным образом разрешены.

3. Совершенные операции учитываются и отражаются в учете должным образом.

4. Операции правильно разнесены по счетам.

5. Операции регистрируются своевременно.

6. Операции должным образом отражены в учетных регистрах и правильно перенесены в Главную книгу.

7. Бухгалтерская отчетность заполнена соответствующим образом.

Исходя из этого и анализируя особенности функционирования и текущего экономического положения отрасли, в которой действует предприятие, опыт и квалификацию главного бухгалтера, а также сложность учитываемых хозяйственных операций, внутрихозяйственный риск можно оценить как достаточно низкий и принять его к расчету 70%.

При общем знакомстве с системой внутреннего контроля предприятия не было выявлено практически никаких средств контроля, также отсутствует схема документооборота, объем хозяйственных операций достаточно невелик. В связи с этим система внутреннего контроля оценивается как низкая. Следовательно, ей соответствует высокий риск, равный 85%.

Риск аудита принимается равным 7%, т.к. именно эта величина является наиболее часто употребляемой при аудите операций по приобретению и продаже товаров в розничной торговле.

Риск необнаружения равен:

7% / (70% * 85%) = 12%.

Таблица. Общий план аудита Проверяемый субъект ООО «Еврофасад».

Планируемые работы	Период выполнения	Исполнитель	Документы аудитора
Оценка системы внутреннего контроля операций с товарами	01.11.09 – 15.11.09	Васильев Иван Андреевич, Соколова Наталья Ивановна
Аудит поступления и наличия товаров	16.11.09 – 20.11.09	Васильев Иван Андреевич, Соколова Наталья Ивановна
Аудит выбытия товаров	21.11.09 – 07.12.09	Васильев Иван Андреевич, Соколова Наталья Ивановна
Аудит прочих товарных операций	08.12.09 – 25.12.09	Васильев Иван Андреевич, Соколова Наталья Ивановна

Руководитель аудиторской организации                          (дата) (подпись)

Руководитель аудиторской проверки                               (дата) (подпись)

Аудитор                                                                              (дата) (подпись)

Программа аудиторской проверки представлена в таблице

Таблица