4.3. Амортизация нематериальных активов

Стоимость нематериальных активов коммерческих организаций погашается начислениемамортизации, для чего необходимо знать, во-первых, срок полезного использования.

Под сроком полезного использования понимаетсявыраженный в месяцах период, в течение которого ор­ганизация предполагает использовать нематериальный актив в целях получения экономической выгоды (или для использования в деятельности, направленной на достижение целей создания некоммерческой организа­ции). Для отдельных видов нематериальных активовсрок полезного использования может определяться ис­ходя из количества продукции или иного натурального показателя объема работ, ожидаемого к получению в результате использования активов этого вида.

При признании нематериального актива организа­ция устанавливает срок его полезного использования только в том случае, когда такой срок можно надежно определить. Срок полезного использования нематериа­льного актива определяется исходя из:

• срока действия прав организации на результат интеллектуальной деятельности или средство индиви­дуализации и периода контроля над активом;

• ожидаемого срока использования актива, в тече­ние которого организация предполагает получать эко­номические выгоды (или использовать в деятельности, направленной на достижение целей создания неком­мерческой организации).

Следует отметить, что срок полезного использова­ния нематериального актива не должен превышатьсрок деятельности организации. Что касается приобре­тенной деловой репутации, то она амортизируется в течение двадцати лет (но не более срока деятельности организации).

В случае, если организация не может определить срок полезного использования нематериального актива исходя из изложенных условий, то такой актив являет­сянематериальным активом с неопределенным сроком полезного использования и не амортизирует­ся. Вместе с тем в отношении таких активов организа­ция должна ежегодно на начало отчетного года рас­сматривать наличие факторов, свидетельствующих о невозможности надежно определить срок полезного использования данных активов. В случае прекращения существования указанных факторов организация опре­деляет срок полезного использования нематериального актива и начинает начислять амортизацию выбранным способом.

Кроме того, организация должна ежегодно на нача­ло отчетного года изначально установленные сроки по­лезного использования нематериальных активов про­верять на необходимость их уточнения. В случае суще­ственного изменения продолжительности периода, в течение которого организация предполагает использовать актив, срок его полезного использования должен быть соответственно изменен.

Корректировки, которые возникают при определе­нии и пересмотре сроков полезного использования, от­ражаются в бухгалтерском учете и бухгалтерской от­четности как изменения в оценочных значениях.

Нематериальный актив амортизируется в течение срока его полезного использования. В отношении амортизационных отчислений по нематериальному ак­тиву необходимо отметить, что они:

1. начинаются с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия актива к учету;

2. начисляются до полного погашения стоимости либо списания актива с учета;

3. отражаются в учете отчетного периода, к которо­му они относятся;

4. начисляются независимо от результатов деятель­ности организации в отчетном периоде.

В течение срока полезного использования немате­риальных активов начисление амортизационных отчис­лений не приостанавливается.

Ежемесячная сумма амортизационных отчислений по нематериальному активу определяется одним из следующих способов:

• линейный способ;

• способ уменьшаемого остатка;

— способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

Однако выбор способа амортизации нематериаль­ного актива должен быть обоснован организацией ис­ходя из расчета ожидаемого поступления будущих эко­номических выгод от использования актива, включая финансовый результат от возможной продажи данного актива. Если такой расчет не является надежным, раз­мер амортизационных отчислений по нематериальному активу определяется линейным способом. Исключите­льно линейным способом амортизируется положитель­ная деловая репутация. Отрицательная деловая репу­тация, возникающая при приобретении предприятиякак имущественного комплекса, в полной сум­ме относится на финансовые результаты организации на счет 91 "Прочие доходы и расходы".

Срок полезного использования нематериальных активов опре­деляется в месяцах.

При линейном способе ежемесячная сумма амортизацион­ных отчислений рассчитывается исходя из фактической (первоначальной) стоимости или текущей рыночной стоимости (в случае переоценки) нематериального актива рав­номерно в течение срока полезного использования этого актива.

При способе уменьшаемого остатка ежемесячная сумма амортизационных отчислений рассчитывается исхода из остаточной стоимости (фактической (первоначальной) стоимости или текущей рыночной стоимости (в случае пе­реоценки) за минусом начисленной амортизации) нематери­ального актива на начало месяца, умноженной на дробь, в числителе которой — установленный организацией коэффи­циент (не выше 3), а в знаменателе — оставшийся срок по­лезного использования в месяцах.

При способе списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) ежемесячная сумма аморти­зационных отчислений рассчитывается исходя из натураль­ного показателя объема продукции (работ) за месяц и соот­ношения фактической (первоначальной) стоимости немате­риального актива и предполагаемого объема продукции (работ) за весь срок полезного использования нематериаль­ного актива.

Начисление амортизации нематериальных активов отражается проводкой:

Д-т счета 20 «Основное производство»,

Д-т счета 23 «Вспомогательные производства»,

Д-т счета 25 «Общепроизводственные расходы»,

Д-т счета 26 «Общехозяйственные расходы»,

Д-т счета 44 «Расходы на продажу» и другие счета по учету затрат, в зависимости от того, в каком подразделении предприятия или в какой деятельности используется объект НМА

К-т счета 05 «Амортизация нематериальных активов».

Основанием для отражения в учете амортизации НМА является расчет бухгалтера, в который включаются все имеющиеся в распоряжении организации НМА.

Рассмотрим на конкретном примере расчет величи­ны амортизационных отчислений каждым из преду­смотренных способов.

Пример

Вянваре 2009 г. организация приняла к учету запатентованное изобретение в качестве не­материального актива. Фактическая (первоначаль­ная) стоимость изобретения составляет 150000 руб., срок полезного использования - 15 месяцев (пред­полагается, что актив будет списан с учета в апреле 2010 г.). Проверка состояния актива на начало2010 г. показала, что и срок полезного использова­ния, и способ амортизации изобретения были уста­новлены правильно и не нуждаются в пересмотре. Решения о проведении переоценки изобретения ор­ганизация не принимала.

Линейный способ. Расчет ежемесячной сум­мы амортизационных отчислений линейным спосо­бом представлен в табл. 4.1.

Способ уменьшаемого остатка. В соответст­вии с учетной политикой организации при амортизации изобретения способом уменьшаемого остат­ка используется коэффициент 3. Расчет ежемесяч­ной суммы амортизационных отчислений способом уменьшаемого остатка представлен в табл.4.2.

Как видно, при способе уменьшаемого остатка фактическая (первоначальная) стоимость актива погашается раньше окончания срока полезного ис­пользования. В рассматриваемом случае стои­мость актива списывается на два месяца раньше окончания срока полезного использования. Одна­ко следует учитывать, что этот период зависит от установленного коэффициента.

Способ списания стоимости пропорциональ­но объему продукции (работ). Организация пред­полагает, что общий объем выработанной продук­ции с использованием патента на изобретение бу­дет составлять 15 000 ед. Натуральный показатель объема продукции по месяцам, а также расчетежемесячной суммы амортизационных отчислений способом уменьшаемого остатка представлены в табл. 4.3.

Таблица 4.1.
Расчет ежемесячной сум­мы амортизационных отчислений линейным спосо­бом (руб.)
Период	Расчет	Ежемесячная сумма амортизации	Остаточная стоимость
02.09	150000 : 15	10000	140000
03.09	150000 : 15	10000	130000
04.09	150000 : 15	10000	120000
05.09	150000 : 15	10000	110000
06.09	150000 : 15	.10000	100000
07.09	150000 : 15	10000	90000
08.09	150000 : 15	10000	80000
09.09	150000 : 15	10000	70000
10.09	150000 : 15	10000	60000
11.О9	150000 : 15	10000	50000
12.09	150000 : 15	10000	40000
01.10	150000 : 15	10000	30000
02.10	150000 : 15	10000	20000
03.10	150000 : 15	10000	10000
04.10	150000 : 15	10000	0

Нематериальный актив, у которого стоимость пол­ностью погашена и истек срок полезного использова­ния, но который продолжает использоваться в органи­зации для получения экономических выгод, с учета не списывается. Вместе с тем такая ситуация свидетель­ствует о необходимости пересмотреть срок полезного использования такого актива в рамках ежегодного уточнения сроков полезного использования нематериа­льных активов.

Таблица 4.2.
Расчет ежемесяч­ной суммы амортизационных отчислений способом уменьшаемого остатка (руб.)
Период	Расчет	Ежемесяч­ная сумма амортизации	Остаточ­ная стои­мость
02.09	150000,00•3:15	30000,00	120000,00
03.09	120000•003:14	25714,29	94285,71
04.09	94285,71•3:13	21758,24	72527,47
05.09	72527,47•3:12	18131,87	54395,60
06.09	54395,60•3:11	14835,16	39560,44
07.09	39560,44•3:10	11868,13	27692,31
08.09	27692,31•3:9	9230,77	18461,54
09.09	18461,54•3:8	6923,08	11538,46
10.09	11538,46•3:7	4945,05	6593,41
11.09	6593,41•3:6	3296,70	3296,70
12.09	3296,70•3:5	1978,02	1318,68
01.10	1318,68•3:4	989,01	329,67
02.10	329,67•3:3	329,67	0,00
03.10	0,00 • 3 : 2	0,00	0,00
04.10	0,00 • 3 :1	0,00	0,00

Таблица 4.3.
Расчетежемесячной суммы амортизационных отчислений способом уменьшаемого остатка (руб.)
Период	Натуральный объем продукции, тыс. ед.	Расчет		Ежемесячная сумма амортизации, руб.	Остаточная стоимость, руб.
02.09	0,5	150000 •	15000•0,5 : 15	5000	145000
03.09	0,5	150000	15000•0,5 : 15	5000	140000
04.09	0,5	150000	15000•0,5 : 15	5000	135000
05.09	1	150000	15000•1 : 15	10000	125000
06.09	1	150000	15000•1 : 15	10000	115000
07.09	2	150000	15000•2 : 15	20000	95000
08.09	2	150000	15000•2 : 15	20000	75000
09.09	2	150000	15000•2: 15	20000	55000
10.09	1	150000	15000•1 : 15	10000	45000
11.О9	1	150000	15000•1 : 15	10000	35000
12.09	1	150000	15000•1 : 15	10000	25000
01.10	1	150000	15000•1 : 15	10000	15000
02.10	0,5	150000	15000•0,5 : 15	5000	10000
03.10	0,5	150000	15000•0,5 : 15	5000	5000
04.10	0,5	150000	15000•0,5 : 15	5000	0

Сумма накопленных амортизационных отчислений по нематериальному активу списывается одновременно со списанием стоимости этого актива.