9.2. Документальное оформление и синтетический учет поступление материалов

Отдел снабжения заключает соответствующие договоры (контракты) на поставку материалов в необходимом ассортименте. В договоре предусматриваются условия поставки, цены и т. д.

На материалы, поступающие по договорам купли-продажи, поставки и другим аналогичным договорам, организация получает от поставщика расчетные документы (платежные требования, счета, товарно-транспортные накладные и т.п.) и сопроводительные документы (спецификации, сертификаты, качественные удостоверения и др.). Организация устанавливает порядок приемки, регистрации, проверки, акцептования и прохождения расчетных документов на поступающие материалы с учетом условий поставок. При этом необходимо:

- зарегистрировать документы в журнале учета поступающих грузов;

- проверять соответствие данных этих документов договорам поставки по ассортименту, ценам и количеству материалов, способу и срокам отгрузки и другим условиям поставки, предусмотренным договором;

- проверять правильность расчетов в расчетных документах;

- акцептовать (оплатить) расчетные документы полностью или частично или мотивированно отказаться от акцепта (от оплаты);

- определять фактические размеры ответственности в случае нарушения условий договора.

Кроме покупной (договорной) стоимости материалов у покупателя возникают расходы, связанные с их заготовлением и доставкой на склад предприятия. К ним относятся транспортные расходы, расходы по оплате труда рабочих, занятых погрузкой и разгрузкой, единый социальный налог, рассчитанный от заработной платы и др. Данные расходы называются транспортно-заготовительными расходами (ТЗР).

Транспортно-заготовительные расходы организации принимаются к учету путем:

а) отнесения ТЗР на отдельный счет 15 «Заготовление и приобретение материалов», согласно расчетным документам поставщика;

б) отнесения ТЗР на отдельный субсчет к счету 10 «Материалы»;

в) непосредственного (прямого) включения ТЗР в фактическую себестоимость материала (присоединение к договорной цене материала, присоединение к денежной оценке вклада в уставный капитал, присоединение к рыночной стоимости безвозмездно полученных материалов и др.).

Покупная стоимость и ТЗР образуют фактическую себестоимость приобретенных материалов.

Поступление производственных запасов оформляет­ся следующими первичными документами.

Приходный ордер (форма М-4) применяется для учета материалов, поступивших от поставщиков. Он составляется на фак­тически принятое количество материалов в день их поступления на склад.

Акт о приемке материалов (форма М-7) используют в том случае, если имеются расхождения между фактическим на­личием ценностей и данными сопроводительных документов по­ставщика. Этот акт заполняется также при приемке материалов, поступивших без документов (неотфактурованные поставки). Акт составляется в двух экземплярах. После приемки ценностей акты передают один экземпляр в бухгалтерию предприятия, другой — отделу маркетинга (снабжения) для направления претензионного письма поставщику в случае недостачи материальных ценностей.

Карточка учета материалов (форма М-17) применя­йся для учета материалов на складе и ведется материально-ответственным лицом. Записи в карточке производят на основании пер­вичных приходных и расходных документов.

Внутри групп материальные ценности подразделяются на виды, сорта, марки, типоразмеры. Каждому наименованию сорту, размеру материалов присваивают краткое числовое обозначение (номенклатурный номер) и записывают его в специальный реестр, который называют номенклатурой-ценником. В номенклатуре-ценнике указывают также твердую учетную цену и единицу измерения материалов. Номенклатурные номера и учетные цены проставляются во всех первичных документах, оформляющих движение материалов, а также в регистрах оперативного (складского) и аналитического бухгалтерского учета. Это обеспечивает надежный контроль за движением и сохранностью материалов, ликвидирует ошибки из-за пересортицы, а также позволяет широко использовать компьютерную технику при обработке учетной информации.

Синтетический учет материалов ведется на следующих счетах: 10 «Материалы», 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей», 16 «Отклонение в стоимости материаль­ных ценностей».

В соответствии с классификацией материалов, предприятие может открывать к счету 10 «Материалы» субсчета, предусмотренные планом счетов и инструкцией по его применению.

Кроме того, материалы, не принадлежащие данному предприятию, выделяются в отдельные группы и учитываются на забалансовых счетах: 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение»; 003 «Материалы, принятые в переработку».

Приобретение производственных запасов в бухгалтерском учете может отражаться двумя вариантами:

- без использования счетов 15 «Заготовление и приобретен материальных ценностей» и 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей»;

- с использованием счетов 15 «Заготовление и приобретен материальных ценностей» и 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей».

1-й вариант: учет заготовления и приобретения материалов без использования счетов 15 «Заготовление и приобретен материальных ценностей» и 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей»:

При поступлении материалов на предприятие на основании приходных документов производится записи на счетах, приведенные в таблице 9.2.34.

Таблица 9.2.34

Учет поступления материалов по фактической стоимости приобретения

Содержание операции	Дебет	Кредит
покупная стоимость материалов, приобретенных у поставщиков или через подотчетных лиц (без НДС)	10	60, 71
НДС по приобретенным ценностям (покупная стоимость *18/118 – выкручен НДС с общей стоимости)	19	60, 71
транспортно-заготовительные расходы по приобретению материалов	10тзр	76, 70, 69
стоимость материалов, изготовленных инструментальным цехом (вспомогательный)	10	23
стоимость материалов, полученных от разборки забракованной продукции	10	28
внесены материалы учредителями в качестве вклада в уставный капитал	10	75
получены безвозмездно материалы по рыночной стоимости	10	98.2

Пример 9.2.12

Отразить поступление материалов, если учетной политикой не предусмотрено использование счетов 15 «Заготовление и приобретен материальных ценностей» и 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей».

Исходные данные: Акцептован счет-фактура поставщика на поступившие материалы на сумму 11800 рублей, в том числе НДС 18%. Кроме того, акцептован счет-фактура транспортной организации за доставку материалов до склада на сумму 590 руб., в том числе НДС 18%. Заработная плата работникам за разгрузку составила 1000 руб., ЕСН – 26%.

Журнал хозяйственных операций:

№ п\п	Содержание хозяйственной операции	Проводка		Сумма, руб.
		дебет	кредит
1	Отражена покупная стоимость материалов (без НДС)	10	60	10000
2	Отражен НДС по приобретенным ценностям (11800*18/118 – выкручен НДС с общей стоимости)	19	60	1800
3	Отражена покупная стоимость услуг транспортной организации (без НДС)	10тзр	60 (76)	500
4	Отражен НДС по доставке ценностей (590*18/118 – выкручен НДС с общей стоимости)	19	60 (76)	90
5	Начислена заработная плата работникам за разгрузку материалов	10тзр	70	1000
6	Начислен ЕСН с суммы заработной платы работникам за разгрузку (1000*26%)	10тзр	69	260

Итого фактическая себестоимость приобретенных материалов (дебетовый оборот счета 10 «Материалы», в т.ч. 10тзр) – 11760 руб.

В бухгалтерском балансе по строке «Сырье, материалы и другие аналогичные ценности» отражается сумма остатков по счету 10 «Материалы», учитывающая, в том числе, транспортно-заготовительные расходы.

2-й способ: учет приобретения материалов с использовани­ем счетов 15 «Заготовление и приобретен материальных ценностей» и 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей».

Основан данный способ учета на использовании учетных (нормативных, плановых и т.п.) цен. Все расходы, связанные с заготовлением материалов предварительно собираются по дебету счета 15 «Заготовление и приобретение материалов» в корреспонденции в зависимости от характера расходов.

В конце месяца материалы приходуют на счет производственных запасов по учетным ценам:

Дебет 10 «Материалы»

Кредит 15 «Заготовление и приобретен материальных ценностей».

Сумма отклонения между фактической стоимостью приобретения материалов (дебет счета 15 «Заготовление и приобретен материальных ценностей») и их стоимостью по учетным ценам (кредит счета 15 «Заготовление и приобретен материальных ценностей») в полном объеме относят на счет 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей»:

Дебет 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей»

Кредит 15 «Заготовление и приобретен материальных ценностей» - отражен перерасход приобретения материалов;

Дебет 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей»

Кредит 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей» - отражена экономия приобретения материалов.

Экономию также можно отразить обратной проводкой методом «красное сторно»:

Дебет 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей»

Кредит 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей»

Согласно п.85 ПБУ 5/01, в остатке по счету 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» у организации-покупателя может числиться только стоимость материалов, указанная в расчетных документах поставщика (счет, счет-фактура, платежное требование-поручение и т.п.), на которые от последнего к покупателю перешли права владения, пользования и распоряжения, но сами материалы еще не поступили.

Пример 9.2.13

Отразить поступление материалов, если учетной политикой предусмотрено использование счетов 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» и 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей».

Исходные данные: Акцептован счет-фактура поставщика на поступившие материалы на сумму 11800 рублей, в том числе НДС 18%. Кроме того, акцептован счет-фактура транспортной организации за доставку материалов до склада на сумму 590 руб., в том числе НДС 18%. Заработная плата работникам за разгрузку составила 1000 руб., ЕСН – 26%. Учетная стоимость материалов: а) 9000 руб.; б) 12000 руб.

Журнал хозяйственных операций:

№ п\п	Содержание хозяйственной операции	Проводка		Сумма, руб.
		дебет	кредит
1	Отражена покупная стоимость материалов (без НДС)	15	60	10000
2	Отражен НДС по приобретенным ценностям (11800*18/118 – выкручен НДС с общей стоимости)	19	60	1800
3	Отражена покупная стоимость услуг транспортной организации (без НДС)	15	60 (76)	500
4	Отражен НДС по доставке ценностей (590*18/118 – выкручен НДС с общей стоимости)	19	60 (76)	90
5	Начислена заработная плата работникам за разгрузку материалов	15	70	1000
6	Начислен ЕСН с суммы заработной платы работникам за разгрузку (1000*26%)	15	69	260
а) при учетной цене – 9000руб.:
7	Отражена учетная стоимость приобретенных материалов	10	15	9000
8	Отражено положительное отклонение (перерасход) между фактической себестоимостью и учетными ценами ценностей (Д об. сч.15 (10000+500+1000+260=11760) – 9000 руб. – учетная цена)	16	15	2760
б) при учетной цене – 12000руб.:
7	Отражена учетная стоимость приобретенных материалов	10	15	12000
8	отражено отрицательное отклонение (экономия) между фактической себестоимостью и учетными ценами ценностей (Дебетовый оборот по сч.15 (10000+500+1000+260=11760) – 12000 руб. – учетная цена)	16 или 15	15 16	240 240

После данных расчетов счет 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» закрывается и остатков на конец отчетного периода не имеет.

В бухгалтерском балансе по строке «Сырье, материалы и другие аналогичные ценности» отражается сумма остатков по счету 10 «Материалы» и 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей».

Согласно принципу имущественной обособленности, предусмотренному ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации» имущество, находящееся в собственности организации, должно быть отражено в ее балансе. Из этого следует, что обязательства по расчетам с поставщиками и подрядчиками, вызванные покупкой материалов, должны быть отражены организацией в следующих случаях:

1) при поступлении материалов непосредственно на склад предприятия в соответствии с документами поставщика;

2) при поступлении материалов и оприходовании их без расчетных документов поставщика на их оплату, то есть имеет место неотфактурованная поставка;

3) при оплате расчетных документов поставщика за материалы, которые до конца месяца не поступили на предприятие и находятся в пути или на ответственном хранении у поставщика.

Первый случай учета поступления материалов в соответствии с документами поставщика рассмотрен выше. Далее рассмотрим учет неотрфактурованной поставки материалов и материалов в пути.

В случае учета неотфактурованной поставки, материалы приходуют по покупным или по учетным ценам без выделения НДС. Сумма налога будет учтена после поступления от поставщика расчетных документов.

На основании приемных актов отражается поступление материалов по учетным ценам. При поступлении от поставщика расчетных документов на оплату оприходованных уже материалов необходимо сторнировать ранее произведенную запись по неотфактурованной поставке и отразить реальную сумму кредиторской задолженности, соответственной счету-фактуре и другим сопроводительным документам.

Пример 9.2.14

Отразить неотфактурованную поставку материалов.

Исходные данные: В соответствии с договором поставки в марте отчетного года поступили материалы на склад организации по учетным ценам на сумму 22000 рублей. Расчетные документы на оплату от поставщика предъявлены в мае отчетного года: счет-фактура на сумму 23600 рублей, в т.ч. НДС 18%.

Журнал хозяйственных операций:

№ п\п	Содержание хозяйственной операции	Проводка		Сумма, руб.
		дебет	кредит
	Март отчетного года:
1	Отражена учетная стоимость материалов, поступивших без расчетных документов	10	60	22000
	Май отчетного года:
2	Сторнируется ранее произведенная запись об отражении учетной стоимости материалов, поступивших без расчетных документов	10	60	(22000)
3	Отражена покупная стоимость материалов, согласно полученному счету-фактуре (без НДС)	10	60	20000
4	Отражен НДС по приобретенным ценностям (23600*18/118 – выкручен НДС с общей стоимости)	19	60	3600

Для того чтобы отразить производственные запасы в полном объеме, следует включить в их состав те материалы, право собственности на которые принадлежит организации в связи с условиями договора, но которые находятся в пути.

На основании счета-фактуры, а также сопроводительных документов отражается стоимость материалов в пути. При поступлении материалов, числящихся в пути, на склад предприятия, следует на начало месяца сторнировать запись по счетам, произведенную ранее по расчетам с поставщиками за материалы в пути, и отразить фактически оприходованные материалы на основании приходных ордеров или приходных накладных и соответствующую сумму обязательств по расчетам с поставщиками.

Пример 9.2.15

Отразить материалы в пути.

Исходные данные: В соответствии с расчетным документам поставщика и транспортным накладным произведена оплата материалов в марте отчетного года в сумме 23600 рублей, в т.ч. НДС 18%. Материалы поступили в мае отчетного года.

Журнал хозяйственных операций:

№ п\п	Содержание хозяйственной операции	Проводка		Сумма, руб.
		дебет	кредит
	Март отчетного года:
1	Отражена покупная стоимость материалов, согласно полученному счету-фактуре (без НДС)	10	60	20000
2	Отражен НДС по приобретенным ценностям (23600*18/118 – выкручен НДС с общей стоимости)	19	60	3600
	Май отчетного года:
3	Сторнируется на начало месяца отраженная ранее покупная стоимость материалов, находящихся в пути	10	60	20000
4	Сторнируется отраженный ранее НДС по ценностям в пути	19	60	3600
5	Отражена покупная стоимость материалов на основании приходных ордеров (без НДС)	10	60	20000
6	Отражен НДС по приобретенным ценностям (23600*18/118 – выкручен НДС с общей стоимости)	19	60	3600

При отражении материалов в пути, как видно из приведенного примера, имеют место аналогичные записи по счетам бухгалтерского учета и на поступление материалов. Между тем каждая запись по рассматриваемым хозяйственным фактам имеет свой экономический смысл. Обязательства по расчетам перед поставщиками образовались в момент их оплаты за материалы, отправленные в адрес организации покупателя. Приемка этих материалов, подтверждение соответствия их качества и количества указанным в расчетных документах поставщика не могут быть произведены, поскольку эти материалы находятся в пути. В то же время они являются собственным имуществом организации, отражение которого в балансе обязательно. Поступление материалов на склад организации оформляется первичными документами, на основе которых устанавливается соответствие всех показателей, характеризующих данную поставку, то есть цены, количества, стоимости, качественных параметров и т.д.

Именно по этой хозяйственной операции формируются реальные данные о стоимости поступивших материалов. В связи с этим материалы в пути, учтенные ранее в составе материально-производственных запасов, должны быть сторнированы на начало месяца.