2.3 Бухгалтерский учет прочих доходов и расходов в оао «Управление Механизации Строительства»

Доходами от обычных видов деятельности организация признает следующие доходы от реализации: доходы от реализации квартир, доходы от аренды строительных машин с экипажем, доходы от аренды имущества, доходы от реализации ТМЦ, доходы от оказания услуг по установке пластиковых окон, доходы от услуг по шиномонтажной работе и мойке автомашин. Остальные доходы организации в соответствии с учетной политикой ОАО «Управление Механизации Строительства» являются прочими поступлениями в соответствии с п. 4 ПБУ «Доходы организаций».

Прочие доходы и расходы ОАО «Управление Механизации Строительства» признаются в бухгалтерском учете, как правило, в том же порядке, что и доходы, и расходы по обычным видам деятельности. При этом по отдельным видам прочих доходов в ПБУ 9/99 приведены особые условия их признания:

- «штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров, а также возмещения причиненных организации убытков признаются в отчетном периоде, в котором судом вынесено решение об их взыскании или они признаны должником;

- суммы кредиторской и депонентской задолженности, по которой истек срок исковой давности, — в отчетном периоде, в котором истек срок исковой давности;

- суммы дооценки активов — в отчетном периоде, к которому относится дата, по состоянию на которую проведена переоценка;

- иные поступления — по мере образования» (выявления).

В соответствии с учетной политикой ОАО «Управление Механизации Строительства» прочие доходы учитывает на счете 91-1 «Прочие доходы». ПБУ 9/99 «Доходы организации» и устанавливает перечень доходов относящихся к прочим доходам:

• поступления, связанные с предоставлением за плату во временное пользование активов организации;

• поступления, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности (арендная плата за предоставление прав на пользование объектами нематериальных активов);

• поступления, связанные с участием в уставных капиталах других организаций (дивиденды);

• прибыль, полученная организацией в результате совместной деятельности (по договору простого товарищества);

• поступления от продажи основных средств и иных активов, отличных от денежных средств;

• проценты, полученные за предоставление в пользование денежных средств организации, а также проценты за использование банком денежных средств, находящихся на счете организации в этом банке;

• штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров;

• активы, полученные безвозмездно, в том числе по договору дарения;

• поступления в возмещение причиненных организации убытков;

• прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году;

• суммы кредиторской и депонентской задолженности, по которым истек срок исковой давности;

• курсовые разницы (положительные);

• сумма дооценки активов;

• поступления, возникающие как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности (стихийного бедствия, пожара, аварии и т.п.).

Расходами ОАО «Управление Механизации Строительства» признает уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов и (или) возникновение обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества).

Приведенное определение расходов организации содержится в п. 2 ПБУ 10/99 «Расходы организации». ОАО «Управление Механизации Строительства» не признает расходами организации выбытие активов:

1. в связи с приобретением (созданием) внеоборотных активов (основных средств, незавершенного строительства, нематериальных активов);

2. вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций, приобретение акций акционерных обществ и иных ценных бумаг не с целью перепродажи (продажи);

3. по договорам комиссии, агентским и иным аналогичным договорам в пользу комитента, принципала;

4. в порядке предварительной оплаты материально-производственных запасов и иных ценностей, работ, услуг;

5. в виде авансов, задатка в счет оплаты материально-производственных запасов и иных ценностей, работ, услуг;

6. в погашение кредита, займа;

В соответствии с ПБУ 10/99 расходы признаются в бухгалтерском учете при наличии следующих условий:

• расход производится в соответствии с конкретным договором, требованием законодательных и нормативных актов, обычаями делового оборота;

• сумма расходов может быть определена;

• имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации (т.е. когда организация передала актив либо отсутствует неопределенность в отношении передачи активов).

Если в отношении любых расходов организации не исполнено хотя бы одно из указанных условий, то в учете эти расходы признаются дебиторской задолженностью. В соответствии с допущением временной определенности фактов хозяйственной деятельности расходы признаются в том отчетном периоде, в котором совершены, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления. В соответствии с Налоговым кодексом РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты и убытки, осуществленные налогоплательщиками.

Бухгалтерский учет прочих доходов и расходов ведется на счете 91 «Прочие доходы и расходы» в разрезе субсчетов. На субсчете 91-1 «Прочие доходы» отражаются признанные в отчетном периоде прочие доходы, а на субсчете 91-2 «Прочие расходы» — признанные прочие расходы.

На счете 91 «Прочие доходы и расходы» ОАО «Управление Механизации Строительства» учитывает доходы и расходы по аренду основных средств, машин и оборудования. Учет расходов по материально-производственным запасам, товарам, реализованным на сторону, ведется на счете 91.15 «Прочие доходы и расходы ТМЦ».

В таблице 2.3.1 показана корреспонденция счетов по реализации ТМЦ.

Таблица 2.3.1

Корреспонденция счета по учету доходов и расходов от реализации ТМЦ ОАО «Управление Механизации Строительства» за 2017 год

Содержание операций	Дебет	Кредит	Сумма, в руб.
Списаны сырье и материалы	91.15	10.10	85 487,40
Списаны строительные материалы	91.15	10.11	180 676,34
Оприходованы возвратные отходы от операций по реализации ТМЦ	10.11	91.15	1 030,51
Списано топливо	91.15	10.30	600 851,58
Списаны запчасти	91.15	10.50	6 861,02
Списаны прочие материалы	91.15	10.60	12 576,00
Списаны материалы, переданные в переработку на сторону	91.15	10.70	103 023,47
Списан инвентарь многократного использования	91.15	10.92	742,89
Списана спец. одежда	91.15	10.93	1 126,47
	91.15	10.94	27 259,68
Списана готовая продукция	91.15	43.00	500,00
Списаны расходы подотчетных лиц	91.15	71.00	3 000,00
Списаны расходы по аренде строительных машин с экипаже ОСН	91.15	62.60	19 042,52
Отражена выручка от реализации ТМЦ	62.80	91.15	1 359 649,55
	62.81	91.15	4 000,00
НДС	91.15	68.30	178 501,74
Финансовый результат (прибыль) от реализации ТМЦ	91.15	99.10	51 661,35

Как видно из данных таблицы 2.3.1 по данным операциям ОАО «Управлением Механизации Строительства» за 2017 год получило прибыль в размере 51 661,35 рублей.

Также на счете 91 «Прочие доходы и расходы» ОАО «Управление Механизации Строительства» учитывает доходы и расходы по сдаче основных средств в аренду (субсчет 16). В таблице 2.3.2 показана корреспонденция счетов по получению доходов (расходов) по имуществу, сданной в аренду.

Таблица 2.3.2

Корреспонденция счета по учету доходов и расходов по имуществу, сданного в аренду ОАО «Управление Механизации Строительства» за 2017 год

Содержание операций	Дебет	Кредит	Сумма, в руб.
Определена стоимость основных средств, сданных в аренду	91.16	01.00	917 567,12
	91.16	01.11	1 103 389,80
Списана сумма начисленной амортизации	02.00	91.16	1 920 696,29
Отражена выручка от операций по сдачу в аренду имущества	62.80	91.16	650 260,63
НДС	91.16	68.30	99 192,31
Финансовый результат (прибыль) от операций по сдаче в аренду имущества	91.16	99.10	450 807,69

Вместе с тем на субсчете 90.17 ОАО «Управление Механизации Строительства» отражает операции по сдаче в аренду строительных машин и оборудования.

В таблице 2.3.3 показана корреспонденция счетов по получению доходов (расходов) по операциям по сдаче в аренду строительных машин и оборудования.

Таблица 2.3.3

Корреспонденция счета по учету доходов и расходов по операциям по сдаче в аренду строительных машин и оборудования ОАО «Управление Механизации Строительства» за 2017 год

Содержание операций	Дебет	Кредит	Сумма, в руб.
Списаны на расходы услуги сторонних организаций	91.17	60.40	9 307,20
Списан на расходы налог на имущество	91.17	68.50	1 178,20
Списан на расходы ПФ доп. тариф с 2013 г	91.17	69.25	1 500,00
Списан на расходы ПФ доп. тариф с 2013 г (п. 1 ч 1 ст. 30)	91.17	69.26	14,90
Списаны на расходы страховые взносы	91.17	69.35	22 908,99
Продолжение таблицы 2.3.3
Содержание операций	Дебет	Кредит	Сумма, в руб.
Отражена выручка от операций по сдачу в аренду имущества	62.80	91.17	4 938,50
	76.20	91.17	11 200,00
НДС	91.17	68.30	1 022,03
Финансовый результат (убыток) от операции по сдаче в аренду машин и оборудования	99.10	91.17	19 792,82

Также ОАО «Управлением Механизации Строительства» осуществляет операции по сдаче лома и отходов. Данные операции также относятся к прочим доходам и расходам, которые получает организация. В таблице 2.3.4 показана корреспонденция счетов по получению доходов (расходов) по операциям по сдаче лома и отходов.

Таблица 2.3.4

Корреспонденция счета по учету доходов и расходов по операциям по сдаче лома и отходов ОАО «Управление Механизации Строительства» за 2017 год

Содержание операций	Дебет	Кредит	Сумма, в руб.
Списана учетная стоимость лома	91.24	10.97	494 411,20
Списаны товары на складе	91.24	41.00	23 297 079,00
Отражена выручка от операций по сдачу лома и отходов	62.80	91.24	23 877 273,60
Финансовый результат (прибыль) по операциям по сдаче лома и отходов	91.24	99.10	85 783,40

Таким образом, бухгалтерский учет прочих доходов и расходов в ОАО «Управление Механизации Строительства» осуществляется на счете 91 «Прочие доходов и расходы». За 2017 году организация осуществляла операции по реализации, ТМЦ, лома и отходов, а также операции по сдаче в аренду объектов недвижимости, строительных машин и оборудования. В суммарном выражении ОАО «Управление Механизации Строительства» от вышеуказанных операций получило прибыль от прочей деятельности.

Записи по субсчетам счета 91 «Прочие доходов и расходы» производятся способом накопления в течение отчетного года. Ежемесячно сопоставлением совокупного дебетового и кредитового оборота определяется финансовый результат (прибыль или убыток). Этот финансовый результат ежемесячно (заключительными оборотами) списывается на счет 99 «Прибыли и убытки».

Таким образом, синтетический счет 91 «Прочие доходов и расходы» сальдо на отчетную дату не имеет.

На основе анализа текущей методики учета доходов и расходов на ОАО «Управление Механизации Строительства» можно сделать вывод о том, что на предприятии учет данной категории финансовых инструментов ведется в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Однако на современном этапе происходит сближение отечественного учета с международными стандартами.

Необходимость модернизации плана счетов бухгалтерского учета для обобщенной характеристики строительной деятельности обусловлена тем, что строительные организации, специализирующиеся на выполнении строительных, монтажных и иных работ, зачастую не используют многие счета, предусмотренные в едином плане счетов бухгалтерского учета. В то же время действующий перечень счетов не позволяет систематизировать информацию, характерную для организаций данной отрасли.

ОАО «Управлением Механизации Строительства» в соответствии с действующим порядком разрабатывают рабочий план счетов с утверждением его в качестве самостоятельного нормативного документа или в качестве приложения к учетной политике организации. ОАО «Управление Механизации Строительства» при этом самостоятельно могут устанавливать только перечень аналитических счетов, открываемых для детализации информации синтетических счетов (счетов первого порядка) или субсчетов – счетов второго порядка, а открытие новых синтетических счетов и субсчетов возможно только по согласованию с Министерством финансов РФ. В ОАО «Управление Механизации Строительства» учет затрат, непосредственно связанных выполнением договоров строительного подряда, осуществляется на счете 20 «Основное производство».

По нашему мнению, для повышения аналитичности и оперативности учетной информации о расходах, связанных с выполнением работ по договорам строительного подряда, необходимо совершенствование внутренней структуры данного счета, которое представлено на рисунке 2.3.1.

Рисунок 2.3.1 – Предлагаемая структура счета 20 «Основное производство» для учета договоров строительного подряда

На первом уровне группировки прямых расходов строительной организации осуществляется их обобщение в разрезе договоров строительного подряда.

Второй уровень детализации основан на единой укрупненной группировке расходов по пяти экономическим элементам, применяемой организациями всех отраслей экономики (материальные затраты, оплата труда, отчисления на социальные нужды, амортизация, прочие расходы).

Следующий уровень детализации по счетам субконто «статьи калькуляции» необходим для группировки расходов по статьям или видам расходов.

Действующая практика учета в строительстве не предусматривает выделения в самостоятельную статью потерь от брака, затрат на переделку некачественно выполненных работ и других непроизводительных потерь.

Растворение потерь и непроизводительных затрат в общей сумме расходов на строительство существенно снижает аналитическую ценность данных калькуляционного учета. Поэтому выделение данных затрат в самостоятельную статью будет способствовать повышению качества управления себестоимостью строительной продукции. Одной из особенностей строительной деятельности является необходимость проведения на завершающей стадии строительства пусконаладочных работ – комплекса работ, выполняемых в период подготовки и проведения индивидуальных испытаний и в период комплексного апробирования оборудования, которые подразделяются на работы «вхолостую» и работы «под нагрузкой».

Расходы по пусконаладочным работам «вхолостую» связаны с доведением объекта до состояния, пригодного для использования, которые отражаются в учете как расходы капитального характера. Пусконаладочные работы «под нагрузкой» учитываются, как правило, как расходы некапитального характера, поскольку проводятся они после формирования первоначальной стоимости объекта строительства и отражаются в связи с этим в составе прочих расходов, хотя и не являются таковыми, по сути.

Для устранения указанных противоречий в отражении данных расходов предлагается выделить в самостоятельную статью «услуги по пусконаладочным работам».

Накладные расходы в ОАО «Управление Механизации строительства», так же как и в других отраслях производственной сферы учитываются на счетах 25 «Общепроизводственные расходы» и 26 «Общехозяйственные расходы».

На первом счете отражаются, как правило, расходы, связанные с обслуживанием и управлением процесса строительства на уровне подразделений или участков строительства, которые не могут быть прямо отнесены на строительство конкретного объекта, например, затраты на транспортировку строительных материалов и механизмов, а также производственных рабочих до места нахождения строительных объектов.

Счет 26 «Общехозяйственные расходы» в ОАО «Управление Механизации строительства» применяется для учета расходов, связанных с обслуживанием и управлением строительной организации в целом. Например, на этом счете отражаются затраты по содержанию общехозяйственного персонала, амортизационные отчисления по основным средствам общехозяйственного назначения, затраты на текущий ремонт указанных объектов, на оплату информационных, аудиторских, консультационных и прочих услуг.

В соответствии с особенностями состава накладных расходов ОАО «Управление Механизации строительства» к счету 26 «Общехозяйственные расходы» предлагается открытие субсчетов:

26/1 – содержание административно-управленческого персонала;

26/2 – расходы на организацию работ на строительных объектах;

26/3 – содержание объектов общехозяйственного назначения;

26/4 – расходы на обслуживание работников строительства;

26/5 – содержание охраны;

26/6 – расходы, связанные с членством в СРО;

26/7 – расходы на экологию;

26/8 – прочие общехозяйственные расходы

Ведение учета по указанным субсчетам существенно повысит аналитичность учетной информации и эффективность принимаемых решений на ее основе заинтересованными пользователями.

В частности, ведение учета по седьмому субсчету связано с повышением ответственности экономических субъектов за проведение природоохранных мероприятий. ОАО «Управление Механизации Строительства» наряду с другими промышленными предприятиями оказывают существенное влияние на загрязнение окружающей среды. При этом ни один строительный проект в настоящее время не может быть реализован без положительного заключения экологической экспертизы. Поэтому отдельное выделение экологических расходов является основой получения информации для их прогнозирования, осуществления контроля над проведением природоохранных мероприятий и определения экономической эффективности этих мероприятий, а также оценки экономического ущерба от причинения загрязнений окружающей среды.