2.3 Оценка состояния учета ос Владивостокского отряда Ведомственной охраны ждт России на двжд

Процесс движения ОС в Владивостокском отряде Ведомственной охраны ЖДТ России на ДВЖД в 2015 - 2016 гг. включает три основные стадии. Они отражены на рисунке 11.

Рис. 11. Стадии движения ОС в ВО ВО ЖДТ на ДВЖД

Более подробно процесс движения ОС в организации представлен на рисунке 12.

Рис. 12. Процесс движения ОС в организации

ОС во Владивостокском отряде вневедомственной охраны ЖДТ РФ на ДВЖД принимаются к бухгалтерскому учёту по первона­чальной стоимости, величина которой зависит от способа их поступления.

Поступление на учреждение ОС документально оформляются, средства документально оприходываются.

Бухгалтерия Владивостокского отряда Ведомственной охраны ЖДТ России на ДВЖД в 2015 - 2016 гг. в соответствии с постановлением Госкомстата России от 21 янва­ря 2003 года № 7 использует унифицированные формы для подготовки первичных документов учёта ОС.

Так, на основе следующих документов:

1. договора купли – продажи;

2. акта закупки;

3. товаросопроводительных документов (это может быть накладная на перевозку груза в универсальном контейнере);

4. до­веренности,

5. квитанции разных сборов за услуги железнодорожного транс­порта, счетов - фактур и других, -

подготавливается базовый документ о поступ­лении ОС. Этот документ называется акт приемки-передачи ОС (кро­ме зданий и сооружений) форма № ОС -1. Отметим, что с 1 января 2013 года формы первичных учетных документов, содержащиеся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, не являются обязательными к применению. Вместе с тем обязательными к применению продолжают оставаться формы документов, используемых в качестве первичных учетных документов, установленные уполномоченными органами в соответствии и на основании других федеральных законов (например, кассовые документы) (информация Минфина России N ПЗ-10/2012).

Данный акт применяется для оформления и учета операций приема, приема-передачи объектов ОС в организации или между организациями для:

- включения объектов в состав ОС и учета их ввода в эксплуатацию;

- поступивших:

а) по договорам купли-продажи, мены имущества, дарения, финансовой аренды (если объект ОС находится на балансе лизингополучателя) и др.;

б) путем приобретения за плату денежными средствами, изготовления для собственных нужд и ввода в эксплуатацию законченных строительством зданий (сооружений, встроенных и пристроенных помещений) в установленном порядке;

в) выбытия из состава ОС при передаче (продаже, мене и пр.) другой организации.

Прием-передача объекта(ов) между организациями для включения в состав ОС для организации-получателя или выбытия его (их) из состава ОС для организации-сдатчика оформляется общими документами:

- по форме N ОС-1 - для объекта ОС (кроме зданий, сооружений);

- по форме N ОС-1а - для зданий, сооружений;

- по форме N ОС-1б - для групп объектов ОС (кроме зданий, сооружений),

Данные документы утверждаются руководителем ВО и организации-сдатчика и составляются в количестве не менее двух экземпляров. К акту прилагается и техническая документация, относящаяся к данному(ым) объекту(ам).

Итак, при поступлении ОС руководителем организации на­значается комиссия в составе главных специалистов, материально - ответст­венного лица, в обязанности, которой входит осмотр технических характери­стик объекта. Акт приемки- передачи ОС (кроме зданий и со­оружений) форма № ОС-1 составляется в одном экземпляре на каждый от­дельный объект членами приёмной комиссии, а для однотипных объектов производственного и хозяйственного инвентаря, инструмента, имеющих одинаковую стоимость и принятых в одном календарном месяце, составляет­ся общий акт приемки- передачи ОС (кроме зданий и соору­жений) форма № ОС -1 б.

При внутреннем перемещении используется накладная на внутреннее перемещение форма № ОС-2, которая составляется в двух экземплярах.

На основании этих документов на каждый объект ОС или группу открывается инвентарная карточка форма №№ ОС - 6,6а,6б.

В них фиксируют все изменения, произошедшие с ОС в процессе их эксплуатации. Бывает так, что все изменения в ста­рой карточке отразить невозможно, поэтому приходится заменять инвентар­ную карточку на новую, а старая - сохраняется как справочный материал.

Единицей учета ОС является инвентарный объект, т.е. законченное устройство, предмет или комплекс предметов со всеми принадлежностями и приспособлениями.

Отдельным инвентарным объектом может признаваться (рис. 13).

Рис. 13. Отдельные инвентарные объекты

Инвентарные объекты делятся на:

1) простые (они же единичные);

2) сложные, которые состоят из нескольких предметов.

Всякому объекту ОС, принятому на учет, присваивается инвентарный номер. Он сохраняется в течение всего времени эксплуатации объекта и обозначается на нем. Как правило, делается надпись краской, либо делается специальная бирка.

Инвентарные номера тех объектов ОС, которые уже списаны, никогда не присваиваются вновь поступившим объектам ОС.

Заполненные инвентарные карточки по ОС находятся в картотеке. Там они распределены соглас­но классификационным группам. Внутри каждой группы инвентарные карточки классифицированы по видам и местам нахождения. Кроме того, инвентарные карточки по выбывшим, поступившим и перемещенным ОС хранятся раздельно.

Поступление объектов ОС сразу описывается во всех первичных документах, которыми данные объекты вводятся в использование.

Так, после заполнения всех первичных документов бухгалтерия составляет ведомость учёта движения ОС и журнал-ордер и ведомость по счету 01, где фиксируются и собираются данные из всех первичных до­кументов.

Этапы документального оформления наличия и движения ОС в ВО ВО ЖДТ России на ДВЖД в 2015 - 2016 гг. продемонстрирована на рисунке 14.

Рис. 14. Владивостокском отряде Ведомственной охраны ЖДТ России на ДВЖД в 2015 - 2016 гг.

Учреждение, согласно учетной политике и законодательству, самостоятельно разра­батывает учетные регистры, в которых отражается специфика его деятельности.

Согласно требованиям законодательства «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденному приказом Минфина РФ от 12.12.2005 N 147н и Методическими указаниями по учету ОС от 13 октября 2003 г. N 91н синтетический учет ОС на данном предприятии ведут на активном счете 01 «ОС». Данный счет - инвентарный, он предназначен для обобщения информации о наличии и движении ОС организации.

Сальдо дебетовое указывает на сумму первоначальной стоимости ОС организации. Принятие к бухгалтерскому учету ОС отражается по дебету счета 01 «ОС» в корреспонденции со счетом 08 «Вложения во внеоборотные активы».

Обороты по дебету указывают на первоначальную стоимость ОС, а по кредиту – указывают на сумму накопленной амортизации по тем ОС, что выбыли, а также на остаточную стоимость тех ОС, что выбыли.

Бухгалтерский учет наличия и движения ОС во Владивостокском отряде Ведомственной охраны ЖДТ России на ДВЖД, которые принадлежат организации на правах собственности, ведется на активном счете 01 «ОС». ОС отражаются по первоначальной стоимости.

К данному счету в организации открывается субсчет 1-поступление ОС.

ОС поступают в учреждение нижеперечисленными способами:

1) приобретением за плату или в обмен на другое имущество;

2) сооружением и изготовлением;

4) безвозмездным получением.

Открывается субсчет 19-1 «Налог на добавленную стоимость при приобретении ОС» в организации, активный.

Если поступило оборудование, требующее монтаж, то стоимость такового относят на дебет счета 07 «Оборудование к установке» в связке со счетом 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».

Сумма НДС по оборудованию, которое поступило, относится на дебет счета 19 «НДС» и кредиту счета 60.

Монтаж оборудования фиксируется наличием расходов в справке об объемах выполненных работ по монтажу этого оборудования, оформленной в установленном порядке.

При осуществлении строительно-монтажных работ хозяйственным способом стоимость переданного в монтаж оборудования списывается с кредита счета 07 в дебет счета 08.

Если во Владивостокском отряде Ведомственной охраны ЖДТ России на ДВЖД, приобретают ОС, которые будут использоваться для непроизводственных нужд (в подразделениях, обслуживающих производств и хозяйств), а также для выпуска продукции (оказания услуг, выполнения работ), освобожденной от НДС, уплачиваемый при покупке налог на добавленную стоимость включается в первоначальную стоимость. Бухгалтерские проводки в организации, отражающие приобретение ОС, не требующих монтажа, представлены в таблице 2.5.

Таблица 2.5

Бухгалтерские проводки, отражающие приобретение ОС, не требующих монтажа

Хозяйственная операция	Дебет	Кредит
Отражена задолженность поставщику за поставку оборудования, не требующего монтажа (без учета НДС)	08-4	60
Отражена сумма НДС по приобретенному оборудованию	19-1	60
Произведена оплата поставщику за оборудование (включая НДС)	60	51
Оборудование введено в эксплуатацию и принято к учету в составе ОС по первоначальной стоимости	01-1	08-4
Отнесен на расчеты с бюджетом НДС по оплаченному и принятому на учет оборудованию	68	19-1

Расходы в ВО ВО ЖДТ России на ДВЖД на приобретение оборудования, требующего монтажа, и его доставку к месту эксплуатации учитываются на счете 07 «Оборудование к установке» (дебет счета 07, кредит счетов 60, 23, 70, 69, 71), где оно будет числиться до тех пор, пока его не передадут в монтаж (дебет счета 08, кредит счета 07). В дальнейшем все расходы по монтажу подлежат отражению на счете 08 (дебет счета 08, кредит счетов 10, 23, 60, 70, 69, 71, 76).

Уплачиваемый при приобретении оборудования, требующего монтажа, НДС в его инвентарную стоимость не включается, а берется на учет по счету 19 (дебет счета 19, кредит счета 60). После ввода в действие объекта (дебет счета 01, кредит счета 08) НДС подлежит списанию (дебет счета 68, кредит счета 19) в уменьшение задолженности бюджету по НДС, уплачиваемому за реализованную продукцию (работы, услуги). Бухгалтерские проводки, в ВО ВО ЖДТ России на ДВЖД, отражающие приобретение ОС, требующих монтажа, представлены в таблице 2.6.

Таблица 2.6

Бухгалтерские проводки, отражающие приобретение ОС, требующих монтажа

Хозяйственная операция	Дебет	Кредит
Отражена задолженность поставщику за поставку оборудования, требующего монтажа (без учета НДС)	07-1	60
Отражена сумма НДС по приобретенному оборудованию	19-1	60
Произведена оплата поставщику за оборудование (включая НДС)	60	51
Оборудование сдано в монтаж	08	07-1
Отнесен на расчеты с бюджетом НДС, уплаченный по приобретенному оборудованию (в момент сдачи оборудования в монтаж)	68	19-1
Отражены затраты по монтажу оборудования (оплата работ монтажных организаций) (включая НДС)	08	76
Произведена оплата монтажной организации за выполненные работы по монтажу оборудования (включая НДС)	76	51
Смонтированное оборудование введено в эксплуатацию и принято к учету в составе ОС по первоначальной стоимости	01-1	08

После окончания монтажа объект принимается на учет по фактическим затратам (дебет счета 01, кредит счета 08). В развитие счета 07 учреждение может открыть субсчета:

- «Оборудование к установке отечественное»;

- «Оборудование к установке импортное».

В соответствии с пунктом 3.5. ПБУ 6/01 первоначальной стоимостью ОС, приобретенных в обмен на другое имущество, отличное от денежных средств, признается стоимость товаров (ценностей), переданных или подлежащих передаче организацией.

Одновременная приемка (оприходование) однотипных инструментов, станков, хозяйственного инвентаря и т.п. объектов, имеющих одинаковую стоимость, оформляются одним актом.

Таким образом, в соответствии с ПБУ 6/01 «Учет основных средств» ОС в ВО ВО ЖДТ России на ДВЖД принимаются к бухгалтерскому учету в случае приобретения; сооружения (строительства, изготовления собственными си­лами); получения в качестве вклада в уставный капитал; получения по договору дарения (безвозмездно); получения по договорам, предусматривающим исполнение обязательств неденежными средствами.

Все ОС, участвуя в производственном процессе длительное время, постепенно изнашиваются и их стоимость частями переносится на издержки по завозу сырья в Владивостокском отряде Ведомственной охраны ЖДТ России на ДВЖД и издержки производства и обращения.

Износ ОС - это стоимостной показатель потери объектами ОС их первоначальной стоимости.

В силу физического износа учреждение в 2015 - 2016 годах ликвидировало транспортные средства на сумму 398,1 тыс. руб. и заменило новыми - на сумму 71,1 тыс. руб., а также инвентарь производственный и хозяйственный на сумму 803,1 тыс. руб. и заменило новым на сумму 887,2 тыс. руб.

Также выделяется моральный износ при уменьшении производительности объекта, появлении современных ОС. Поэтому учреждение осуществляет накапливание средств, необходимых для приобретения и восстановления ОС в виде ежемесячных отчислений, включающихся в издержки производства (обращения).

Амортизацию начисляют только в течение срока полезного использования, а также до момента списания объекта с баланса, в связи с его продажей или ликвидацией.

Амортизации подлежат все объекты ОС, кроме объектов ОС, потребительские свойства которых с течением времени не изменяются (земельные участки; объекты природопользования; объекты, отнесенные к музейным предметам и музейным коллекциям, и др.) (в ред. Приказа Минфина РФ от 12.12.2005 N 147н).

В соответствии со ст. 256 п. 1 НК РФ [1] Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 40 000 рублей., в новой редакции ПБУ 6/01 «Учет основных средств», объекты стоимостью в пределах лимита, установленного в учетной политике организации, но не более 40 000 рублей за единицу, могут отражаться в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в составе материально-производственных запасов.

В ВО ВО ЖДТ России на ДВЖД самостоятельно устанавливает срок полезного использования ОС в пределах амортизационных группы, исходя из которого рассчитываются норма амортизации.

Руководствуясь п. 18 ПБУ 6/01 «Учет основных средств» и ст. 259 НК РФ организация применяет по всем ОС линейный способ начисления амортизации. Годовая сумма амортизации определяется как произведение первоначальной стоимости объекта и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования. Норма определяется следующим образом:

К = (1: n)  100 %, (1)

где: n - срок полезного использования объекта, выраженного в месяцах (годах).

Так, в апреле 2010 г. принят к бухгалтерском учету объект ОС, первоначальной стоимостью 47 тыс. руб.;

• срок полезного использования – 4 года, или 48 месяцев (учреждение использует линейный метод);

• годовая сумма амортизационных отчислений в первый год использования составит 979,17 руб. (47 тыс. руб. 1/48).

При втором способе сумма ежегодных амортизационных отчислений определяется умножением рассчитанной годовой нормы амортизации на первоначальную стоимость объекта (за вычетом ликвидационной стоимости).

В приведенном примере в таблице 2.7 годовая норма амортизации составит 25 процентов (100:4), следовательно, сумма ежегодных отчислений составит:

Таблица 2.7

Расчет амортизации методом линейного списания

Год	Расчет	Амортизационные отчисления	Накопленная амортизация	Балансовая стоимость
0	-	-	-	12000
1	¼ х 10000	2500	2500	9500
2	¼ х 10000	2500	5000	7000
3	¼ х 10000	2500	7500	4500
4	¼ х 10000	2500	10000	2000
	Итого	10000

Целесообразность применения методов ускоренной амортизации объясняется тем, что наибольшая интенсивность использования ОС приходится на первые годы их эксплуатации, когда они физически и морально являются новыми.

Для определения годовой суммы амортизационных отчислений в таблице 8, норма амортизации соответствующего года умножается на разницу между первоначальной стоимостью объекта и его ликвидационной стоимостью.

Таблица 2.8

Расчет амортизации методом списания стоимости по сумме чисел

срока лет полезного использования

Год	Расчет	Амортизационные отчисления	Накопленная амортизация	Балансовая стоимость
0	-	-	-	12000
1	4/10 х 10000	4000	4000	8000
2	3/10 х 10000	3000	7000	5000
3	2/10 х 10000	2000	9000	3000
4	1/10 х 10000	1000	10000	2000
	Итого	10000

При использовании метода уменьшаемого остатка стоимости ОС норма амортизации умножается на коэффициент ускорения и применяется не к амортизируемой стоимости, а к остаточной стоимости объекта.

В этом случае годовая норма амортизационных отчислений таблица 9, рассчитанная методом прямолинейного списания, составляет 25%, следовательно, удвоенная норма будет равна 50%. Расчет амортизационных отчислений при использовании метода ускоренного уменьшения стоимости ОС будет иметь следующий вид:

Таблица 2.9

Расчет амортизации методом уменьшаемого остатка

Год	Расчет	Амортизационные отчисления	Накопленная амортизация (износ)	Балансовая стоимость
0	-	-	-	12000
1	12000 х 50%	6000	6000	6000
2	(12000 - 6000) х 50%	3000	9000	3000
3	(6000 - 3000) х 50%	1500	10500	1500
4	-	1500	12000	-
	Итого	12000	-	-

При использовании метода ускоренного уменьшения остаточной стоимости ОС ликвидационная стоимость объекта не принимается во внимание, а сумма амортизации последнего года рассчитывается таким образом, чтобы остаточная стоимость объекта в конце периода его эксплуатации была не меньше его ликвидационной стоимости.

В январе 2015 года учреждение купило строительно-монтажный инструмент. Его первоначальная стоимость – 100 000 руб. В соответствии с правительственной классификацией ОС приобретенный инструмент относится к первой амортизационной группе (срок полезного использования от одного года до двух лет включительно). Пользуясь этим, руководитель организации установил срок полезного использования инструмента, равный одному году.

Амортизацию по инструменту было принято начислять нелинейным способом. В таблице 10 приведен помесячный расчет суммы амортизации.

Таблица 2.10

Помесячный расчет суммы амортизации

Месяц Показатель	Февраль	Март	Апрель	Май	Июнь	Июль
Сумма амортизации, руб.	16670,00	13891,11	11575,46	9645,83	8037,87	6697,96
Остаточная стоимость, руб.	83330,00	69438,89	57863,43	48217,59	40179,72	33481,76
Месяц Показатель	Август	Сентябрь	Октябрь	Ноябрь	Декабрь	Январь
Сумма амортизации, руб.	5581,41	4650,99	3875,67	6457,90	6457,90	6457,90
Остаточная стоимость, руб.	27900,35	23249,36	19373,69	12915,80	6457,90	0,00

Итак, итогам октября остаточная стоимость инструмента стала менее 20 процентов от первоначальной. Поэтому начиная с ноября сумма амортизации оказалась равна остаточной стоимости, деленной на 3 – число месяцев, оставшихся до истечения срока полезного использования инструмента.

Для накопления информации об амортизации в бухгалтерском учете используется счет 02 «Амортизация ОС».

Дт Счет 02 «Амортизация ОС» Кт
			Сальдо - 60669
01	Списана амортизация по выбывшим объектам -	206	20, 23, 25, 26	Начислена амортизация по объектам -	4243
Об. - 206			Об - 4243
			Сальдо - 64706

Рис. 14. Схема корреспонденции по счету 02 «Амортизация ОС» за 2016 г., тыс. руб.

По отношению к балансу счет пассивный, инвентарный, но в бухгалтерском балансе – нетто не находит своего отражения, так как ОС отражаются по остаточной стоимости.

Обороты по дебету счета показывают сумму амортизации по выбывшим ОС, независимо от причин их выбытия. Обороты по кредиту – суммы начисленной амортизации за отчетный месяц.

Сальдо кредитовое показывает сумму накопленного износа ОС организации.

Аналитический учет амортизации организуется отдельно по группам ОПФ. В конце каждого месяца учреждение в свободной форме с использованием автоматизированной системы управления ведет анализ счетов 02.1 «Амортизация собственных ОС» и 02.2 «Амортизация долгосрочно-арендуемых ОС». Данные этих отчетов заносятся в журнал-ордер № 13 в соответствующие графы.

Для целей налогообложения учреждение ведет регистр – расчет амортизации ОС.

Записи в регистре производятся по каждому факту начисления амортизации ежемесячно нарастающим итогом по каждому объекту.

Приведем еще один пример амортизации специфического для анализируемого учреждения объекта учета.

Во Владивостокском отряде на базе кинологического центра проводят не только дрессировку собак, но и их размножение как для нужд отряда, так и для нужд сторонних юридических и физических лиц.

Таким образом, щенок ставится на бухгалтерский баланс в возрасте 10 дней и числится в накладных расходах весь период дрессировки до момента перевода ее на службу либо продаже. Все расходы, потраченные на собак ежемесячно, учитываются и в дальнейшем плюсуются к ее стоимости. После того как собака переведена на службу на нее начисляется амортизация от получившейся полной стоимости.

К примеру 20.11.2009 года родились два щенка, 01.12.2009 года они были приняты на бухгалтерский учет со стоимостью 12000 руб. каждый так же им были присвоены инвентарные номера. Расходы в первые три месяца до перевода их на сухие корма составляли 1420 руб. в месяц, дальнейшие затраты составляли 940 руб. Один из щенков был продан физическому лицу в возрасте 8 мес., второй щенок был переведен на службу в возрасте 10 мес. Все собаки числятся в группе учета ОС – рабочий скот (служебные собаки) и классифицируются в третей группе амортизации (5 лет или 60 мес.).

Таким образом, имеет место следующий расчет:

• первый щенок

12000 + (1420*3 + 940*5) = 20960 руб. – стоимость собаки при ее продаже без учета НДС.

• второй щенок

12000 + (1420*3 + 940*7) = 22840 руб. – стоимость собаки при ее переводе на службу.

Рассчитаем амортизацию, так как на собаку по-прежнему ежемесячно расходуются средства из бюджета. Износ рассчитывается ежемесячно.

60 – 10 = 50 мес. – срок полной амортизации.

(22840 + 940) / 50 = 475,6 руб. сумма амортизации в первый месяц

23780 – 475,6 = 23304,4 остаточная стоимость после первого месяца амортизации.

Рассмотрим практику учета вновь купленной собаки.

Куплена сторожевая собака по кличке Ламбада. Ставим на приход собаку. Дата выпуска 15.11.2009

Группа учета ОС – рабочий скот (служебные собаки) третья группа амортизации (от 3 до 5 лет включительно), имеет инвентарный номер, была куплена по первоначальной стоимости 22 298 руб. Порядок погашения стоимости –начисление амортизации. Принята к учету 28.08.2010г. Первоначальная стоимость на сч 01,01-22298руб. Начисляется амортизация сч. 02,01. Срок использования 37 мес. Специальный коэффициент 1.

Это объект движимого имущества, принятый на учет до 2014 г.

Списываем собаку Ламбада с первоначальной стоимостью 22298 руб.

Сумма начисленной амортизации равна 22298 руб.

Списываем по Унифицированной форме ОС-4 Утвержденной постановлением Госкомстата России от 21.01.2003г

Причина списания – гибель животного

Создается комиссия. В отряде делается протокол заключения – вывод комиссии: основное средство к дальнейшей эксплуатации не пригодно в виду неисправности комплектующих, для восстановления работоспособности требуется значительные финансовые средства.

Ветврачом и компанией делается освидетельствование о ее смерти.

Списывается проводками Дт 02,01 Кт 01,09 - 22298 р.

Дт 01,09 Кт 01,01-22298 руб.

Снято с учета 07.02.2017г.

Восстановление объекта ОС может осуществляться посредством ремонта, модернизации и реконструкции.

Затраты на восстановление объекта ОС отражаются в бухгалтерском учете отчетного периода, к которому они относятся. При этом затраты на модернизацию и реконструкцию объекта ОС после их окончания увеличивают первоначальную стоимость такого объекта, если в результате модернизации и реконструкции улучшаются (повышаются) первоначально принятые нормативные показатели функционирования (срок полезного использования, мощность, качество применения и т.п.) объекта ОС (в ред. Приказа Минфина РФ от 12.12.2005 N 147н) п.27 ПБУ 6/01.

Учет затрат, связанных с модернизацией и реконструкцией (включая затраты по модернизации объекта, осуществляемой во время капитального ремонта) объектов ОС, ведется в порядке, установленном для учета капитальных вложений согласно постановлению Правительства РФ от 01.01.02 г. № 1 и п.73 Методических указаний по бухгалтерскому учету ОС от 13.10.03 № 91н.

В случаях улучшения (повышения) первоначально принятых нормативных показателей функционирования объекта ОС в результате проведенной достройки, дооборудования, реконструкции или модернизации организацией пересматривается срок полезного использования по этому объекту.

Схема восстановления ОС представлена на рисунке 15.

Рис. 15. Схема восстановления основных средств

Расчет первоначальной стоимости основного средства после реконструкции (модернизации) представлен на рисунке 16.

Первоначальная стоимость основного средства

+

Сумма затрат на реконструкцию или модернизацию основного средства (без НДС)

=

Первоначальная стоимость основного средства после реконструкции или модернизации

Рис. 16. Расчет первоначальной стоимости основного средства после реконструкции

Так, во Владивостокском отряде Ведомственной охраны ЖДТ России на ДВЖД имеется грузовик стоимостью 120 тыс. руб. и сроком полезного использования 5 лет после 3 лет эксплуатации подвергся дооборудованию стоимостью 40 тыс. руб. Пересматривается срок полезного использования в сторону увеличения на 2 года. Годовая сумма амортизационных отчислений в размере 22 тыс. руб. определяется из расчета остаточной стоимости в размере 88 тыс. руб. = 120000 - (120000 х 3: 5) + 40000 и нового срока полезного использования 4 года.

Сумма начисленных амортизационных отчислений отражается в бухгалтерском учете путем накопления соответствующих сумм на отдельном счете, как правило, по дебету счетов учета затрат на производство (расходов на продажу) в корреспонденции с кредитом счета учета амортизации.

Бухгалтерские проводки по модернизации основных средств на исследуемом предприятии представлены на таблице 2.11.

Таблица 2.11

Бухгалтерские проводки при модернизации компьютера

Содержание операции	Дт	Кт	Сумма
Февраль 2010 г. Компьютер введен в эксплуатацию	01/2	08	9000
Списана стоимость компьютера, переданного в эксплуатацию	26	01	9000
Май 2010 г. Оприходован новый процессор. Учтен НДС по новому процессору	10/5 19	60 60	5000 900
Новый процессор оплачен поставщику. НДС принят к вычету	60 68	51 19	5900 1000
Стоимость нового процессора признана затратами на модернизацию основного средства	08	10.5	5000
Увеличена первоначальная стоимость компьютера на стоимость процессора	01	08	5000
С июня 2010 года ежемесячно начисляется 378 руб.	26	02	378

Для расчета нормы амортизации надо учитывать срок, который установлен в Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 № 1 (в ред. Постановлений Правительства РФ от 09.07.2003 N 415, от 08.08.2003 N 476). Для компьютеров этот срок установлен от 3 до 5 лет включительно. Возьмем 37 месяцев. Этот срок следует применять к первоначальной стоимости компьютера, увеличенной на сумму модернизации, т. е. к 14000 руб.

Таким образом, при линейном методе месячная норма амортизации составит 2,7% (1: 37 мес. х 100%), а ежемесячная сумма амортизации 378 руб. (14000 руб. х 2,7%). В данном случае амортизация должна начисляться 13 месяцев (5000: 378) – до тех пор, пока на расходы не будет списана сумма 5000 руб.

Основные средства организация должна поддерживать в исправном состоянии, так как в процессе эксплуатации основные средства независимо от их назначения в процессе производства постоянно изнашиваются, а иногда и совсем выходят из строя.

С целью поддержания эксплуатационных свойств объекта основных средств осуществляются его технический осмотр и поддержание в рабочем состоянии.

Так, в организации произведен текущий ремонт бытового здания (покраска стен, побелка потолков). Работы по ремонту выполнены собственными силами. На ремонт использованы материалы (краска, побелка и пр.) стоимостью 9000 руб., начислена заработная плата работникам, производящим ремонт в сумме 5000 руб.

Бухгалтерские проводки по ремонту основных средств, выполненному хозяйственным способом представлены в таблице 2.12.

Таблица 2.12

Бухгалтерские проводки по ремонту основных средств, выполненному хозяйственным способом

Содержание операции	Дт	Кт	Сумма, руб.
Списаны материалы, использованные для текущего ремонта здания	23	10	9000
Начислена заработная плата работникам, производящим текущий ремонт здания	23	70	5000
Затраты по законченному ремонту отнесены на издержки производства (обращения) по месту эксплуатации объекта	20	23	14000

В целях равномерного включения предстоящих расходов в издержки производства или обращения отчетного периода организация может создавать резервы на ремонт основных средств, что установлено не только пунктом 69 Методических указаний N 91н, но и пунктом 72 положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина Российской Федерации от 29 июля 1998 г. N 34н.

Отчисления в ремонтный фонд оформляются следующей бухгалтерской записью: Дебет счета 25 «Общепроизводственные расходы» (и других счетов производственных затрат) Кредит счета 96 «Резервы предстоящих расходов».

При наличии ремонтных мастерских операции по учету ремонта основных средств, осуществляемого хозяйственным способом, отражают, как правило, предварительно на активном синтетическом счете 23 «Вспомогательные производства».

Первый вариант учета затрат по ремонту основных средств применяют, как правило, при равномерных расходах по ремонту в течение года или при небольших объемах ремонтных работ.

При втором варианте учета затрат на ремонт основных средств организации создают резерв на осуществление ремонтных работ. Для учета созданного резерва целесообразно открывать субсчет «Резерв на ремонт основных средств» по пассивному счету 96 «Резервы предстоящих расходов».

Отчисления в резерв оформляются следующей бухгалтерской записью: Дебет счета 25 «Общепроизводственные расходы» (и других счетов производственных затрат) Кредит счета 96 «Резервы предстоящих расходов».

По окончании отчетного года затраты на ремонт основных средств должны быть списаны на издержки производства или обращения в сумме фактически произведенных затрат.

В связи с этим сумму резерва, превышающую фактически произведенные затраты на ремонт, по окончании года сторнируют. При недостатке резервной суммы на величину недостатка либо составляют дополнительную проводку по начислениям в резерв, либо списывают указанную величину на издержки производства или обращения.

В ВО ВО ЖДТ на ДВЖД для проведения капитального ремонта основных средств учетной политикой предусмотрено создание резерва на проведение ремонта. Годовая смета затрат на ремонт составляет 180000 руб. Ежемесячная сумма резервирования составит 15000 руб. (180000 руб.: 12 мес.). Фактические расходы на ремонт в течение года составили 163000 руб. (без НДС). Работы проводились подрядным способом. Для этого между заказчиком и подрядчиком был заключен договор подряда.

На пример: В феврале 2010 г. ВО ВО ЖДТ России на ДВЖД силами стороннего подрядчика произвела ремонт бытового помещения.

Стоимость ремонта - 300 000 руб. (в том числе НДС - 50 000 руб.).

Акт приемки-передачи работ был подписан 25 февраля 2016 г.

Работы были оплачены подрядчику 26 февраля 2016 г.

Помещение используется организацией для ведения деятельности, облагаемой НДС.

В данной ситуации организация имеет право предъявить к вычету сумму НДС по ремонтным работам в размере 50 000 руб. в феврале 2016 г.

Ремонт производится иждивением подрядчика, рассмотрим общую схему корреспонденции счетов у арендатора, при проведении ремонтных работ подрядчиком

Бухгалтерские проводки по ремонту основных средств, выполненному подрядным способом, отображены в таблице 2.13.

Таблица 2.13

Бухгалтерские проводки, отражающие ремонт основных средств, выполненный подрядным способом

Содержание операции	Корреспонденция счетов		Сумма, руб.
	Дт	Кт
Отражена (стоимость) ремонтных работ по договору подряда	20	60	250000
Отражена сумма НДС по стоимости ремонта, предъявленная подрядчиком	19	60	50000
Погашена задолженность подрядчику за выполненные работы	60	51, 50	300000
Принят к вычету НДС	68	19	25000

Этот вариант списания расходов на ремонт основных средств применяется в ВО ВО ЖДТ РФ на ДВЖД по той причине, что ремонт основных средств производится неравномерно в течение года, а также часто возникает необходимость в проведении большого объема непредвиденных ремонтных работ.

Затраты, связанные с проведением такого ремонта отражают в учете по дебету счета 97 «Расходы будущих периодов».

Для обоснования сумм затрат, отнесенных на счет 97 или списанных с него, желательно составлять смету или план производства ремонтных работ в денежном выражении. Данные документы должны быть утверждены руководителем организации.

Если ремонт выполняется силами сторонних организаций, то согласно пункту 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации (далее НК РФ) сумма НДС, предъявленная подрядчиком, подлежит вычету в полном размере после принятия на учет выполненных работ. Подтверждением того, что работы по ремонту объекта основных средств выполнены, может служить акт выполненных работ.

При третьем варианте затраты по ремонту основных средств вначале учитывают по дебету счета 97 «Расходы будущих периодов» (с кредита материальных, расчетных и других счетов или счета 23), а с этого счета в течение года, как правило, равномерно списывают на счета издержек производства (обращения).

Данный вариант учета расходов по ремонту основных средств целесообразно использовать в тех организациях сезонных отраслей промышленности, где основная часть расходов по ремонту основных средств приходится на первые месяцы года, когда еще не создан ремонтный фонд.

Затраты по капитальному ремонту, осуществляемому подрядным способом, могут быть списаны с кредита счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» в дебет счетов издержек производства и обращения, в дебет счетов 96 «Резервы предстоящих расходов» и 97 «Расходы будущих периодов» (в зависимости от варианта учета расходов по ремонту основных средств).

Учет затрат, связанных с модернизацией и реконструкцией (включая затраты по модернизации объекта, осуществляемой во время капитального ремонта) объектов основных средств, ведется в порядке, установленном для учета капитальных вложений.

Таким образом, сумма фактических затрат на модернизацию и реконструкцию основных средств в бухгалтерском учете отражается по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» в корреспонденции со счетами учета расчетов (при подрядном способе) или учета произведенных затрат (при хозяйственном способе):

Дт 08/3 Кт 60,76 - стоимость работ без НДС;

Дт 19 Кт 60,76- сумма НДС; или

Дт 08/3 Кт 10,69,70 или Дт 08/3 Кт 23.

Итак, восстановление объектов основных средств может осуществляться путем проведения ремонта, реконструкции и модернизации, что определено пунктом 26 положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина Российской Федерации от 30 марта 2001 г. N 26н.

Основные средства выбывают с ВО ВО ЖДТ России на ДВЖД по различным причинам: в результате их безвозмездной передачи, финансовых вложений организации, продажи неиспользуемых, ликвидации ветхих и морально изношенных объектов, недостач и стихийных бедствий. Организации могут сдать основные средства другим организациям на условиях текущей или долгосрочной аренды.

В ВО ВО ЖДТ России на ДВЖД безвозмездная передача основных средств оформляется актом формы № ОС-1, составляемым в 2-х экземплярах, который служит бухгалтерии основанием для их списания.

По основным фондам, иному имуществу, по которым начисляется износ, за себестоимость принимается их остаточная стоимость.

Так как при безвозмездной передаче основных средств цена реализации принимается равной нулю и, следовательно, она обычно меньше балансовой (остаточной) стоимости, то у организации будет возникать убыток от такой сделки, даже при отсутствии возможных расходов, связанных с безвозмездной передачей основных средств.

Однако отрицательный результат от реализации и от безвозмездной передачи имущества в целях налогообложения не уменьшает налогооблагаемую прибыль.

При безвозмездной передаче или обмене товаров (работ, услуг) днем совершения оборота является день передачи товаров (работ, услуг). В организации бухгалтерские проводки, отражающие списание с баланса представлены в таблице 2.14

Таблица 2.14

Бухгалтерские проводки, отражающие списание с баланса

Хозяйственная операция	Дебет	Кредит
Списана первоначальная стоимость объекта	01/2	01/1
Списана начисленная амортизация по данному объекту	02	01/2
Списана остаточная стоимость объекта основных средств	91/2	01/2

Документами, на основе которых осуществляются записи в регистрах бухгалтерского учета, являются: накладная, товарно-транспортная накладная, акт приемки-передачи, счет-фактура, платежно-расчетные документы.

С баланса организации могут быть списаны здания, сооружения, машины, оборудование, транспортные средства и другое имущество, относящиеся к основным средствам: (рис. 17.)

Рис. 17. Причины списания основных средств с баланса организации

Во всех вышеперечисленных случаях выбывающий объект основных средств подлежит списанию с бухгалтерского учета организации.

Списание стоимости основного средства рекомендуется отражать на отдельном субсчете, открываемом к счету учета основных средств. Планом счетов бухгалтерского учета для обобщения наличия и движения основных средств предназначен счет 01 «Основные средства. Для учета выбытия объектов основных средств к счету 01 может открываться субсчет «Выбытие основных средств».

Например, если организация для учета основных средств использует субсчет 01-1 «Основные средства в организации», то для учета операций выбытия можно открыть субсчет 01-11 «Выбытие основных средств».

В дебет субсчета 01-2 списывается первоначальная (восстановительная) стоимость основного средства в корреспонденции с соответствующим субсчетом счета учета основных средств, в нашем случае это субсчет 01-1. В кредит субсчета 01-2 относится сумма начисленной амортизации за весь срок полезного использования основного средства в корреспонденции с дебетом счета 02 «Амортизация основных средств». По окончании процедуры выбытия остаточная стоимость основного средства списывается с кредита субсчета 01-2 «Выбытие основных средств» в дебет счета учета прочих доходов и расходов. Прочие доходы и расходы учитываются на счете 91, предусмотренном для этих целей Планом счетов бухгалтерского учета.

Исходя из ПБУ 6/01 доходы и расходы от списания объектов основных средств с бухгалтерского учета подлежат зачислению на счет прибылей и убытков в качестве прочих доходов и расходов.

Поступления от продажи основных средств на основании пункта 7 ПБУ 9/99 являются прочими доходами организации. Величину поступлений определяют в порядке, аналогичном порядку, предусмотренному пунктом 6 ПБУ 9/99 (пункт 10.1 ПБУ 9/99), иными словами выручка принимается к бухгалтерскому учету в сумме, исчисленной в денежном выражении, равной величине поступления денежных средств и иного имущества без учета сумм НДС, акцизов, экспортных пошлин и иных аналогичных обязательных платежей.

Расходы, связанные с продажей основных средств, в соответствии с пунктом 11 ПБУ 10/99 являются прочими расходами организации. Величина расходов определяется в порядке, аналогичном порядку, предусмотренному пунктом 6 ПБУ 10/99 (пункт 14.1 ПБУ 10/99), то есть расходы принимаются к бухгалтерскому учету в сумме, исчисленной в денежном выражении, равной величине оплаты в денежной и иной форме или величине кредиторской задолженности.

Расходы согласно пункту 18 ПБУ 10/99 признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления (допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности).

Организация в результате продажи основного средства может получить как прибыль, так и убыток. И прибыль, и убыток определяются на дату совершения операции, то есть учитываются единовременно.

Прочие доходы и расходы, как мы отметили выше, учитываются на счете 91 «Прочие доходы и расходы». По кредиту этого счета в течение отчетного периода отражаются поступления, связанные с продажей основных средств, по дебету счета отражается остаточная стоимость активов, по которым начисляется амортизация.

К счету 91 «Прочие доходы и расходы» рекомендуется открыть субсчета:

91-1 «Прочие доходы» для учета поступления активов, признаваемых прочими доходами;

91-2 «Прочие расходы» для учета прочих расходов;

91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов».

Аналитический учет по счету 91 «Прочие доходы и расходы» следует вести по каждому виду прочих доходов и расходов, организовав построение аналитического учета по прочим доходам и расходам, относящимся к одной и той же хозяйственной операции таким образом, чтобы обеспечить возможность выявления финансового результата по каждой операции.

При продаже основного средства на сумму реализации необходимо начислить НДС, так как в соответствии с пунктом 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации признается объектом налогообложения НДС. Согласно Плану счетов бухгалтерского учета сумму начисленного НДС следует отражать на счете 68 «Расчеты по налогам и сборам» на специальном субсчете «Расчеты по налогу на добавленную стоимость». Начисление суммы НДС производится по кредиту счета 68 в корреспонденции с дебетом счета 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет 91-2 «Прочие расходы».

К примеру,

Основное средство ВО ВО при РЖД РФ на ДВЖД стоимостью первоначальной 100 000 было продано другому предприятию за 50 000.

На счете 01 открыт субсчет 2 «Выбытие ОС».

Бухгалтерские проводки, отражающие реализацию основных средств в организации, представлены в таблице 2.15.

Таблица 2.15

Бухгалтерские проводки, отражающие реализацию основных средств в организации

Название операции	Дт	Кр	Сумма
Списана первоначальная стоимость ОС на субсчет «Выбытие ОС»	01/2	01/1	100 000
Списана начисленная амортизация по данному объекту	02	01/2	20 000

Находим остаточную стоимость объекта, как разницу между стоимостью ОС и начисленной амортизации, в данном примере остаточная стоимость = 100 000 — 20 000 = 80 000.

Таблица 2.16

Бухгалтерские проводки, отражающие реализацию основных средств в организации

Название операции	Дебет	Кредит	Сумма
Списана остаточная стоимость ОС, предназначенного для продажи	91/2	01/2	80 000
Начислена выручка от его продажи	62 (76)	91/1	50 000
Начислен НДС по проданному ОС	91/2	68	9000

Если основное средство передается другому предприятию в качестве взноса в уставный капитал, то вместо счета 62 (76) используется счет 58 «Финансовые вложения», проводка Д58 К01.

При дарении объекта остаточная стоимость со счета 01 переносится в дебет счета 91 проводкой Д91/2 К01/2, также по кредиту сч.91.2 собираются все прочие расходы по безвозмездной передаче объекта, в том числе НДС, рассчитанный с рыночной стоимости на аналогичный объект. Дохода в данном случае не будет. Финансовый результат от безвозмездной передачи — это убыток, который списывается проводкой Д99 К91/9.

В состав постоянно действующей комиссии могут быть включены другие должностные лица (по усмотрению руководителя). Функции постоянно действующей комиссии отражены на рисунке 18.

Рис. 18. Функции постоянно действующей комиссии

При списании с баланса основных средств, выбывших вследствие аварий, к акту о списании прилагают копию акта об аварии, а также поясняют причины, вызвавшие аварию, и указывают меры, принятые в отношении виновных лиц. Составленные комиссией акты на списание основных средств утверждает руководитель организации.

Списанию подлежат только полностью непригодные основные средства, которые невозможно восстановить или их восстановление экономически нецелесообразно (неэффективно), а также когда они не могут быть реализованы или переданы другим организациям.

Таким образом, результаты списания выбывших объектов основных средств в бухгалтерском учете отражаются в развернутом виде на счете 91 «Прочие доходы и расходы», по дебету которого учитывается остаточная стоимость основных средств и затраты по их выбытию, а по кредиту - сумма выручки от продажи и другие виды дохода, компенсирующие расходы организации по выбытию основных средств.

Необходимо правильно определять финансовый результат от операций по выбытию основных средств, так как от этого зависит финансовое положение организации в целом.