4.2.Амортизация основных средств в налоговом учете.

4.2.1.Понятие амортизируемых основных средств

Состав амортизируемых основных средств для целей налогообложения не совпадает с составом амортизируемых основных средств для целей бухгалтерского учета.

При отнесении основных средств к амортизируемому имуществу для целей налогообложения организация должна руководствоваться правилами, установленными ст.ст.256 - 258 НК РФ.

Амортизируемыми основными средствами признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 10 000 руб., используемое в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией (п.1 ст.257 НК РФ).

Для целей налогообложения не подлежат амортизации следующие виды амортизируемого имущества (п.2 ст.256 НК РФ):

1. имущество бюджетных организаций (В соответствии с Федеральным законом от 24 июля 2002 г. N 110-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации.)

2) имущество некоммерческих организаций, полученное в качестве целевых поступлений или приобретенное за счет средств целевых поступлений и используемое для осуществления такой деятельности;

3) имущество, приобретенное (созданное) с использованием бюджетных средств целевого финансирования (за исключением имущества, полученного при приватизации);

4) объекты внешнего благоустройства (объекты лесного хозяйства, объекты дорожного хозяйства, сооружение которых осуществлялось с привлечением источников бюджетного или иного аналогичного целевого финансирования);

5) продуктивный скот, буйволы, волы, яки, олени, другие одомашненные дикие животные (за исключением рабочего скота);

6) приобретенные издания (книги, брошюры и иные подобные объекты), произведения искусства. При этом стоимость приобретенных изданий и иных подобных объектов, за исключением произведений искусства, включается в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, в полной сумме в момент приобретения указанных объектов;

7) имущество, приобретенное (созданное) за счет средств, поступивших с соответствии с пп.11, 14, 19, 22 и 23 п.1. ст.251 НК РФ, а также имущество, указанное в пп.6 и 7 п.1 ст.251 НК РФ.

К этому имуществу относятся:

- основные средства, полученные российской организаций безвозмездно (пп.11 п.1 ст.251 НК РФ):

- от организации, если уставный (складочный) капитал (фонд) получающей стороны не менее чем на 50% состоит из вклада (доли) передающей организации;

- от организации, если уставный (складочный) капитал (фонд) передающей стороны не менее чем на 50% состоит из вклада (доли) получающей организации;

- от физического лица, если уставный (складочный) капитал (фонд) получающей стороны не менее чем на 50% состоит из вклада (доли) этого физического лица;

- имущество, полученное налогоплательщиком в рамках целевого финансирования в порядке и на условиях, определенных пп.14 п.1 ст.251 НК РФ;

- мелиоративные и иные объекты сельскохозяйственного назначения (включая внутрихозяйственные водопроводы, газовые и электрические сети), построенные за счет средств бюджетов всех уровней, полученные сельскохозяйственными товаропроизводителями (пп.19 п.1 ст.251 НК РФ);

- имущество, безвозмездно полученное государственными и муниципальными образовательными учреждениями, а также негосударственными образовательными учреждениями, имеющими лицензии на право ведения образовательной деятельности, на ведение уставной деятельности (пп.22 п.1 ст.251 НК РФ);

- основные средства, полученные организациями, входящими в структуру Российской оборонной спортивно - технической организации (РОСТО) (при передаче их между двумя и более организациями, входящими в структуру РОСТО), использованных на подготовку граждан по военно-учетным специальностям, военно-патриотическое воспитание молодежи, развитие авиационных, технических и военно-прикладных видов спорта в соответствии с законодательством РФ (пп.23 п.1 ст.251 НК РФ);

- имущество, полученное в виде безвозмездной помощи (содействия) в порядке, установленном Федеральным законом "О безвозмездной помощи (содействии) Российской Федерации и внесении изменений и дополнений в отдельные законодательные акты Российской Федерации о налогах и об установлении льгот по платежам в государственные внебюджетные фонды в связи с осуществлением безвозмездной помощи (содействия) Российской Федерации" (пп.6 п.1 ст.251 НК РФ);

- основные средства, безвозмездно полученные в соответствии с международными договорами РФ, а также в соответствии с законодательством РФ атомными станциями для повышения их безопасности, используемые для производственных целей (пп.7 п.1 ст.251 НК РФ).

Таким образом, налоговое законодательство предусматривает иной по сравнению с бухгалтерским перечень имущества, амортизация по которому начисляться не должна.

Кроме того, согласно п.3 ст.256 НК РФ из состава амортизируемого имущества исключаются основные средства:

- переданные (полученные) по договорам в безвозмездное пользование;

- переведенные по решению руководства организации на консервацию продолжительностью свыше трех месяцев;

- находящиеся по решению руководства организации на реконструкции и модернизации продолжительностью свыше 12 месяцев.

Начисление амортизации по ним прекращается начиная с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором произошла передача объекта основных средств в безвозмездное пользование или было принято решение о консервации или их реконструкции и модернизации.

По окончании договора безвозмездного пользования и при возврате основных средств, а также расконсервации или окончании реконструкции этих объектов амортизация по ним начисляется в порядке, действовавшем до этого момента.

При этом амортизация по таким объектам начинает начисляться с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором произошел возврат имущества или осуществлена его расконсервация или реконструкция (п.2 ст.322 НК РФ).

Обратим внимание, что случаи, когда начисление амортизации по объектам основных средств приостанавливается, для целей налогового и бухгалтерского учета не совпадают. Так, в соответствии с п.23 ПБУ 6/01 начисление амортизационных отчислений приостанавливается в том числе в период ремонта объекта основных средств, продолжительность которого превышает 12 месяцев. Таким образом, при проведении ремонта продолжительностью более 12 месяцев амортизация не начисляется для целей бухгалтерского учета, но начисляется для целей налогового учета.

Для целей налогообложения в соответствии с п.2 ст.259 НК РФ начисление амортизации по объекту основных средств начинается с 1-го числа месяца, следующим за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию.

Амортизация прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, когда произошло полное списание стоимости объекта основных средств либо когда данный объект выбыл из состава амортизируемого имущества налогоплательщика по любым основаниям.

При принятии объекта к налоговому учету необходимо установить срок его полезного использования и метод начисления амортизации.

Сроком полезного использования признается период, в течение которого объект основных средств служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика, и определяется им самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта, но в пределах, установленных для конкретной амортизационной группы. В п.3 ст.258 НК РФ выделено 10 амортизационных групп.

Пример 8. Организация приобрела в январе 2002 г. паровой котел, который в соответствии с Классификацией основных средств относится к 6-й амортизационной группе. Срок его полезного использования, предусмотренный Классификацией, - от 10 до 15 лет включительно.

Организация вправе самостоятельно установить срок эксплуатации парового котла в указанных пределах. В данном случае организация установила срок полезного использования 12 лет 6 месяцев. Информацию об установлении срока полезного использования парового котла необходимо отразить в регистре налогового учета этого объекта.

Пример 9. Дополним условия примера 8. Паровой котел был реконструирован, в результате чего были улучшены его технические характеристики, что позволяет увеличить срок его полезного использования.

В такой ситуации организация вправе увеличить срок полезного использования парового котла, но только в пределах, определенных для 6-й амортизационной группы.

Организация увеличила срок полезного использования объекта до 14 лет.

В соответствии с п.12 ст.259 НК РФ, если организация приобрела бывший в употреблении объект основных средств, она может определять норму его амортизации с учетом срока полезного использования, уменьшенного на количество месяцев эксплуатации данного основного средства предыдущими собственниками. Если срок фактического использования у предыдущих собственников окажется равным или превышающим срок полезного использования данного основного средства, определяемый Классификацией, то организация вправе самостоятельно определить срок полезного использования этого основного средства с учетом требований техники безопасности и других факторов.

Пример 10. Организация приобрела объект основных средств, бывший в эксплуатации три года. Стоимость объекта основных средств 100 000 руб. Объект основных средств относится к 4-й амортизационной группе. Срок его полезного использования - 6 лет.

Организация вправе при определении нормы амортизации исходить из оставшегося срока полезного использования три года, или 36 месяцев (6 лет - 3 года).

В соответствии с порядком начисления амортизации, установленным п.1 ст.259 гл.25 НК РФ, для исчисления налога на прибыль предприятия могут выбрать в отличие от бухгалтерского учета один из двух методов начисления амортизации: линейный или нелинейный.

Выбранный организацией метод начисления амортизации не может быть изменен в течение всего периода начисления амортизации по этому объекту. При этом важно отметить, что в отношении зданий, сооружений, передаточных устройств, входящих в 8 - 10-ю амортизационные группы, организация всегда должна применять только линейный метод (п.3 ст.259 НК РФ).