1.4 Аналіз та оцінка стану нормативної бази, наукових досліджень і практичної діяльності підприємства у сфері формування адміністративних витрат

Регулювання обліку в Україні на державному рівні здійснюється за допомогою нормативних документів КМУ, міністерства фінансів, Держкомстатистики, головної державної податкової служби, Національного банку та інших державних органів. Відповідно до цього нормативними документами, на основі яких ведеться бухгалтерський облік та якими керується головний бухгалтер є: Закон України «Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні», НП(С)БО №1, Податковий кодекс України, план рахунків та інструкція про його застосування, П(С)БО, постанови, методичні рекомендації.

Організація бухгалтерського обліку регулюється Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 р №996-XI. Цей закон призначений для визначення правових засад регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні, [].

Нововеденням минулого року у сфері бухгалтерського обліку є відміна перших п’яти П(С)БО і прийняття Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності», затверджений наказом Міністерства фінансів України від 07 лютого 2013 року № 73. Де визначаються мета, склад і принципи підготовки фінансової звітності та вимоги до визнання і розкриття її елементів, застосовуються до фінансової звітності і консолідованої фінансової звітності юридичних осіб усіх форм власності (крім банків та бюджетних установ), які зобов’язані подавати фінансову звітність згідно із законодавством. НП(С)БО 1 подає характеристику заповнення всіх форм фінансової звітності в розрізі кожної статті, в тому числі статті «адміністративні витрати», [].

Податковий кодекс України регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства. Податковий кодекс України також регулює склад та структуру адміністративних витрат (ст.138.10.2), які визначаються при формуванні звітності з податку на прибуток підприємства, [].

Наступним документом є План рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань та господарських операцій підприємств і організацій та розроблена до нього Інструкція із застосування, затверджені наказом Міністерства фінансів України від 30.11.1999р. №291. Він призначений для відображення господарських операцій і накопичення бухгалтерської інформації про діяльність підприємства, необхідної користувачам для прийняття рішень. Даний План рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій також визначає, на яких рахунках узагальнюється інформація про витрати, так для обліку адміністративних витрат передбачено рахунок 92. Планом рахунків передбачено класифікацію витрат залежно від видів діяльності (витрати від основної діяльності, витрати від участі в капіталі, фінансові витрати, інші витрати основної діяльності, витрати від надзвичайних подій) та за економічними елементами.

Бухгалтер кожного підприємства при ведені бухгалтерського обліку використовує національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку (П(С)БО), затверджені наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 1999 р. N 318. Перелік стандартів визначено у Наказі про облікову політику підприємства, де зазначено, що головний бухгалтер при ведені обліку може керуватися такими П(С)БО: П(С)БО 7, П(С)БО 10, П(С)БО 15, П(С)БО 16 та іншими.

Для ведення обліку витрат в цілому, в тому числі адміністративних головний бухгалтер регулюється П(С)БО 16 «Витрати». П(С)БО 16 визначає методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про витрати підприємства та її розкриття в фінансовій звітності. П(С)БО 16 призначений для визначення та відображення в обліку адміністративних витрат, розкриває їх склад та структуру, [].

Крім вище названого бухгалтер керується методичними рекомендаціями: методичні рекомендації по застосуванню регістрів бухгалтерського обліку, методичні рекомендації з бухгалтерського обліку фінансових витрат, методичні рекомендації щодо заповнення форм фінансової звітності.

На рівні підприємства ведення бухгалтерського обліку відбувається відповідно до внутрішніх документів: статуту, наказу про облікову політику, положень про бухгалтерську службу та інші. Ці документи є загальноприйнятими і використовуються підприємством для ведення бухгалтерського обліку в цілому.

Теоретичну основу дослідження питань обліку адміністративних витрат крім законів України, Інструкцій та Положень з бухгалтерського обліку склали і наукові праці зарубіжних та вітчизняних вчених, таких як: В.Н. Добровський [] Ф.Ф. Бутинець [], П.В. Іванюта [], Г.О. Партин [], П.Л. Сук [], Л.К. Сук [], В.В. Сопко [], Н. Соколовська [], В.П. Ярмоленко [] та інших.

Адміністративні витрати часто розглядаються авторами у наукових працях і в більшості випадків вони погоджуються із твердженням, що адміністративні витрати – це витрати на обслуговування основної діяльності.

На думку Бутинця Ф.Ф. [] та Сука Л.К. [], адміністративні витрати – це сукупність усіх витрат підприємства, які не можна прямо віднести на виробництво, але які є життєво необхідними, тобто без їх здійснення діяльність буде неможливою. Маренич Т.Г. підкреслював, що адміністративні витрати хоч і не беруть участі у створенні продукції, але необхідні для нормального функціонування виробництва, [, c.].

П.Л. Сук та Ярмоленко В.П. зазначали, що загальногосподарські витрати як і загальновиробничі мають відношення до процесу основного виробництва, заради якого створюється підприємство. Про необхідність розподілу адміністративних витрат для управлінських цілей вказує ще ряд інших вітчизняних та зарубіжних науковців, [, c.].

Для того, щоб включити адміністративні витрати до собівартості продукції необхідно мати інформацію про повну собівартість виробленої продукції для прийняття рішень про доцільність подальшого виробництва того чи іншого виду продуції та для потреб ціноутворення потрібно здійснювати науково обгрунтований розподіл адміністративних витрат. В данному випадку проблема виникає у правильному виборі бази розподілу цих витрат.

П.В. Іванюта підкреслює, що при формуванні повної собівартості необхідною умовою є розподіл адміністративних витрат, які він пропонує

розподіляти між підрозділами пропорційно виробничим витратам, [, c.].

Ч. Хорнгрен відмічає, що багато компаній частину загальногосподарських витрат відносять на підрозділи і пропонує бази розподілу для окремих видів адміністративних витрат. Зокрема, об’єкт продажу - для розподілу витрат на оплату праці управлінського персоналу, кількість працівників – для витрат на утримання відділу кадрів, час надання послуг – для витрат на утримання юридичного відділу, [ , c.].

Г.О. Партін пропонує витрати на управління розподіляти пропорційно кількості працівників, заробітній платі, годинам праці, витрати на оренду, страхування, опалення і освітлення – пропорційно площі будівлі. Потрібно вибрати базу розподілу, що в найбільшій мірі відповідає невиробничим накладним витратам. При розподілі невиробничих накладних витрат за видами продукції в традиційних системах проявляється тенденція використовувати для цього не причинно-наслідковий, а умовний розподіл. Найбільш використовуваним є розподіл невиробничих накладних витрат на основі того, наскільки продукція має відношення до затрат цього типу,[, c.].

Перш ніж розподіляти адміністративні витрати потрібно визначити об’єкт розподілу. Об’єкти розподілу можуть бути проміжні та кінцеві. Вважаємо, що проміжними об’єктами розподілу адміністративних витрат мають бути лише виробничі підрозділи, тобто галузі (цехи) рослинництва, тваринництва, підрозділи промислової переробки та географічні сегменти, так як витрати допоміжних підрозділів в кінцевому результаті включаються в собівартість виробленої продукції і розподіл адміністративних витрат ще й на ці підрозділи призведе до подвійного їх включення в собівартість продукції. Кінцевими ж об’єктами розподілу адміністративних витрат є окремі види продукції.

Наступним кроком є розподіл адміністративних витрат в середині підрозділу на окремі види продукції. При даному розподілі величина даних

витрат, що припадає на одиницю продукції залежить від використовуваної

на підприємстві бази розподілу загальновиробничих витрат. Тому важливо

правильно вибрати базу розподілу загальновиробничих витрат, так як вона

впливає на величину адміністративних витрат в собівартості виробленої продукції, а, отже, і на правильність управлінських рішень, [, c.].

В результаті проведеного дослідження обгрунтовано доцільність розподілу адміністративних витрат на окремі види виробленої продукції пропорційно загальновиробничим витратам, що дасть можливість отримати інформацію про повну собівартість продукції, правильно оцінити її прибутковість та прийняти ефективні управлінські рішення щодо виробництва того чи іншого виду продукції та подальшої діяльності підприємства.

Перехід України до ринкової економіки вимагає вивчення зарубіжного досвіду обліку витрат і калькулювання з метою вдосконалення вітчизняних методів, які добре зарекомендували себе на практиці і зараз адаптуються до нових умов господарювання. Бухгалтерський облік і фінансова звітність в зарубіжних країнах підпорядковується міжнародним нормативам, а саме Міжнародним стандартам бухгалтерського обліку.

Міжнародні стандарти бухгалтерського обліку (МСБО) — система принципів, методів та процедур ведення бухгалтерського обліку і складання фінансової звітності. МСБО виникли внаслідок інтеграційних процесів в економіці й спрямовані на зближення бухгалтерського обліку і фінансової звітності в різних країнах світу. Вони описують загальні правила оцінки та подання інформації у фінансових звітах.

Міжнародні стандарти (МСБО) мають рекомендаційний характер і є міжнародним орієнтиром гармонізації та стандартизації бухгалтерського обліку і фінансової звітності в усьому світі. Багато країн приймають МСБО як базовий документ, на основі якого розробляють власні національні стандарти. За результатами досліджень щодо застосування МСБО в різних країнах відомо 9 груп країн, які застосовують МСБО або узгоджують національні стандарти з ними.

На сьогоднішній день розроблено 31 міжнародний бухгалтерський стандарт, що торкаються різних аспектів веденя обліку. Конкретного МСБО, що регулює облік адміністративних витрат і взагалі витрат немає, порівняно із П(С)БО 16 «Витрати», але зміст цих витрат є складовою інших стандартів. Так, в МСБО 1 «Подання фінансових звітів» у звіті про сукупні прибутки та збитки подається інформація про адміністративні витрати із зображенням сум витрат.

В зарубіжних країнах при класифікації систем обліку витрат підприємства за повнотою їх включення до складу собівартості готової продукції виділяють традиційну систему обліку повних витрат, покликану задовольняти потреби стратегічного управління, та систему обліку неповних (змінних, обмежених) витрат, орієнтовану на задоволення потреб оперативного управління.

Загальною рисою обох систем є визнання адміністративних витрат, витрат на збут та інших витрат як витрат звітного періоду, що передбачає їх відшкодування за рахунок прибутку підприємства. Принципова ж відмінність між системою обліку неповних витрат і системою обліку повних витрат полягає у відношенні до постійних загальновиробничих витрат.

В США на сьогодні не існує чіткої системи, яка дала можливість класифікувати витрати виробництва. В промисловості класифікація виробничих витрат залежить від інформації, яка потрібна менеджеру. Зустрічається чимало випадків, коли в середині однієї фірми зустрічаються різні групування витрат для обчислення собівартості продукції.

Як і в Україні так і в США витрати поділяються на прямі і непрямі. Залежно від методу списання виробничі витрати поділяються на витрати певного періоду і витрати на вироби. Витрати певного періоду відносяться до невиробничих, а тому як і в Україні списуються на витрати періоду як неминучі. Величина їх залежить від кількості випущеної продукції. Такі витрати включають ринкові, торгівельні, розподільні, дослідницькі та адміністративні витрати.

З позицій управлінської функції витрати пов’язані з реалізацією продукції та адміністративні витрати відносяться до позавиробничих.

В практиці США позавиробничі витрати прийнято поділяти на :

1. пов’язані з географічним розташуванням, тобто витрати на збут (навантаження, розвантаження, реклама, заробітна плата торгівельних працівників, витрати на переміщення тощо);

2. адміністративні – це витрати на утримання керівних кадрів, канцелярських працівників та інші витрати на організацію виробництва і управління;

3. на пошукові роботи (розробки) та дослідження;

4. пов’язанні з випуском цінних паперів.

З метою контролю за діяльністю виробничих підрозділів витрати на виробництво в промислових фірмах США класифікують за місцями їх виникнення – центрами витрат або зонами відповідальності.

В Російській Федерації всі витрати виробництва також прийнято поділяти на прямі та непрямі (накладні). Принциповим для бухгалтерського обліку являється поділ непрямих витрат на виробничі та невиробничі. В російському фінансовому та податковому обліку прийнято відображати ці дві категорії витрат на різних рахунках. В управлінському обліку прийнято поділяти на дві групи – до загально виробничих витрат відносяться всі непрямі витрати, які виникають у виробничих та допоміжних підрозділах ,- це витрати на організацію, обслуговування та управління виробництвом. Всі витрати невиробничих підрозділів відносяться до невиробничих, оскільки вони викликані функціями управління, які не відносяться до організації виробництва.

Так, система обліку повних витрат, основана на розподілі витрат на прямі та непрямі, передбачає включення до собівартості продукції усіх виробничих витрат - як змінних, так і постійних. Відповідно, всі виробничі витрати розподіляються між виробами і включаються у собівартість незавершеного виробництва та готової продукції.

Система обліку неповних витрат, навпаки, більше орієнтується на процес реалізації, а її принципи відповідають потребам дослідження ринку. Вона основана на класифікації витрат за ступенем впливу обсягів діяльності підприємства і передбачає включення до собівартості продукції лише змінних виробничих витрат.

Таким чином, на даний час бухгалтерський облік підпорядковується дії багатьом нормативним документам, так само нормативне забезпечення формування інформаційної бази по адміністративним витратам має широкий аспект. Проаналізувавши облік та розподіл витрат в різних країнах світу можна сказати про те, що в кожній країні витрати поділяються на прямі та непрямі. Непрямі витрати відповідно розподіляються на виробничі та невиробничі витрати.