Раздел III. Порядок учета доходов и расходов и хозяйственных операций;

раздел IV. Материальные расходы;

раздел V. Расходы на оплату труда;

раздел VI. Основные средства и порядок определения их первоначальной стоимости;

раздел VII. Нематериальные активы и порядок определения их первоначальной стоимости;

раздел VIII. Амортизируемое имущество;

раздел IX. Амортизационные группы. Особенности включения амортизируемого имущества в состав амортизационных групп;

раздел X. Методы и порядок расчета сумм амортизации;

раздел XI. Прочие расходы;

раздел XII. Хранение документов.

3. Пункт 3 комментируемой статьи содержит положения в отношении налогоплательщиков, применяющих упрощенную систему налогообложения.

Комментируемая статья дополнена п. 3 в соответствии с упоминавшимся выше (см. комментарий к ст. 3 Закона) Федеральным законом от 31 декабря 2002 г. N 191-ФЗ. Указанный Закон внес изменения в отдельные положения гл. 26.2 "Упрощенная система налогообложения" НК РФ и Федерального закона от 24 июля 2002 г. N 104-ФЗ, который дополнил НК РФ гл. 26.2.

Упрощенная система налогообложения - это один из специальных налоговых режимов, предусмотренных ст. 18 НК РФ (в ред. Федерального закона от 9 июля 1999 г. N 154-ФЗ). Как определено в ст. 18 НК РФ, специальным налоговым режимом признается особый порядок исчисления и уплаты налогов и сборов в течение определенного периода, применяемый в случаях и в порядке, установленных Налоговым кодексом РФ и принимаемыми в соответствии с ним федеральными законами.

Однако следует иметь в виду, что ст. 18, как и некоторые другие статьи НК РФ, в соответствии со ст. 32.1 Федерального закона от 5 августа 2000 г. N 118-ФЗ "О введении в действие части второй Налогового кодекса Российской Федерации и внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах" (в ред. Федерального закона от 24 марта 2001 г. N 33-ФЗ) <*> вводится в действие со дня признания утратившим силу Закона РФ "Об основах налоговой системы в Российской Федерации".

--------------------------------

<*> СЗ РФ. 2000. N 32. Ст. 3341; 2001. N 13. Ст. 1147.

Соответственно в настоящее время действуют следующие общие положения о специальных налоговых режимах, содержащиеся в п. 3 ст. 18 Закона РФ "Об основах налоговой системы в Российской Федерации" (в ред. Федерального закона от 29 декабря 2001 г. N 187-ФЗ <*>, в соответствии с которым часть вторая НК РФ дополнена разд. VIII.1 "Специальные налоговые режимы"):

--------------------------------

<*> СЗ РФ. 2001. N 53 (ч. 1). Ст. 5023.

актами законодательства Российской Федерации о налогах и сборах может предусматриваться установление специальных налоговых режимов (систем налогообложения), в соответствии с которыми вводится особый порядок исчисления и уплаты налогов, в том числе замена совокупности налогов и сборов одним налогом;

установление и введение в действие специальных налоговых режимов не относится к установлению и введению в действие новых налогов и сборов. Случаи и порядок применения специальных налоговых режимов определяются актами законодательства Российской Федерации о налогах и сборах.

Как установлено в п. 1 ст. 346.11 гл. 26.2 НК РФ, упрощенная система налогообложения организациями и индивидуальными предпринимателями применяется наряду с общей системой налогообложения (общим режимом налогообложения), предусмотренной законодательством Российской Федерации о налогах и сборах. Переход к упрощенной системе налогообложения или возврат к общему режиму налогообложения осуществляется организациями и индивидуальными предпринимателями добровольно в порядке, предусмотренном гл. 26.2 НК РФ.

Согласно п. 2 ст. 346.11 НК РФ (в ред. Федеральных законов от 31 декабря 2002 г. N 191-ФЗ и от 7 июля 2003 г. N 117-ФЗ <*>) применение упрощенной системы налогообложения организациями предусматривает замену уплаты налога на прибыль организаций, налога на имущество организаций и единого социального налога уплатой единого налога, исчисляемого по результатам хозяйственной деятельности организаций за налоговый период. Организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость, за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с Налоговым кодексом РФ при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации.

--------------------------------

<*> СЗ РФ. 2003. N 28. Ст. 2826.

Организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, производят уплату страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Иные налоги уплачиваются организациями, применяющими упрощенную систему налогообложения, в соответствии с общим режимом налогообложения.

Согласно п. 3 ст. 346.11 НК РФ (в ред. Федеральных законов от 31 декабря 2002 г. N 191-ФЗ и от 7 июля 2003 г. N 117-ФЗ) применение упрощенной системы налогообложения индивидуальными предпринимателями предусматривает замену уплаты налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от осуществления предпринимательской деятельности), налога на имущество (в отношении имущества, используемого для осуществления предпринимательской деятельности) и единого социального налога с доходов, полученных от предпринимательской деятельности, а также выплат и иных вознаграждений, начисляемых ими в пользу физических лиц, уплатой единого налога, исчисляемого по результатам хозяйственной деятельности за налоговый период. Индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость, за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с Налоговым кодексом РФ при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации.

Индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, производят уплату страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Иные налоги уплачиваются индивидуальными предпринимателями, применяющими упрощенную систему налогообложения, в соответствии с общим режимом налогообложения.

В п. 3 комментируемой статьи говорится о том, что организации и индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, ведут учет доходов и расходов в порядке, установленном гл. 26.2 НК РФ.

Положения об учете, осуществляемом при применении упрощенной системы налогообложения, содержатся в ст. 346.24 "Налоговый учет" НК РФ.

Согласно п. 1 ст. 346.24 НК РФ организации и индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, обязаны вести налоговый учет показателей своей деятельности, необходимых для исчисления налоговой базы и суммы налога, на основании Книги учета доходов и расходов.

Пунктом 2 ст. 346.24 НК РФ установлено, что форма Книги учета доходов и расходов и порядок отражения в ней хозяйственных операций организациями и индивидуальными предпринимателями, применяющими упрощенную систему налогообложения, утверждаются Министерством РФ по налогам и сборам по согласованию с Министерством финансов РФ.

Приказом МНС России от 28 октября 2002 г. N БГ-3-22/606 (в ред. изменений и дополнений N 1, утвержденных Приказом МНС России от 26 марта 2003 г. N БГ-3-22/135) <*> по согласованию с Минфином России утверждены:

--------------------------------

<*> Российская газета. 2002. 4 декабря. N 230; 2003. 26 апреля. N 81.

форма Книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения (приведена в приложении 1 к Приказу);

Порядок отражения хозяйственных операций в Книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения (приведен в приложении 2 к Приказу).

Минфин России в письме от 15 апреля 2003 г. N 16-00-14/132 "О применении с 1 января 2003 г. упрощенной системы налогообложения" <*> прямо указал, что Книга учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, является регистром налогового учета.

--------------------------------

<*> Финансовый вестник. Финансы, налоги, страхование, бухгалтерский учет. 2003. N 6.

Решением Высшего Арбитражного Суда РФ от 22 января 2004 г. N 14770/03 <*> Приказ МНС России от 26 марта 2003 г. N БГ-3-22/135 "О внесении изменений и дополнений в приложение 1 "Книга учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения" и в приложение 2 "Порядок отражения хозяйственных операций в Книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения" к Приказу МНС России от 28 октября 2002 г. N БГ-3-22/606" признан в части, касающейся индивидуальных предпринимателей, не соответствующим ст. ст. 346.14, 346.15, 346.16, 346.24 НК РФ и не действующим в указанной части. При этом ВАС России исходил из следующего:

--------------------------------

<*> Справочные правовые системы.

в соответствии с изменениями, внесенными оспариваемым Приказом, в Книгу учета доходов и расходов дополнительно включены две графы, т.е. вместо пяти их стало семь. Измененная форма Книги учета доходов и расходов предполагает отражение в ней предпринимателем всех совершаемых операций, а не только тех, от которых зависят размер исчисляемой налоговой базы и соответственно сумма налога. Таким образом, в Книге должны фиксироваться все доходы и расходы, в том числе и те, которые не требуются для расчета единого налога. Тем самым новые положения оспариваемого Приказа вступают в противоречие с п. 1 ст. 346.24 НК РФ, устанавливающим, что налогоплательщики обязаны вести налоговый учет показателей своей деятельности, необходимых для исчисления налоговой базы и суммы налога на основании Книги учета доходов и расходов;

МНС России, Минфином России и Минюстом России не приведены в качестве доказательств своей позиции данные об изменениях в законодательстве Российской Федерации, которые свидетельствовали бы о необходимости увеличения объема учета совершаемых предпринимателями хозяйственных операций в целях контроля за их доходами;

более того, довод МНС России о том, что "в целях соблюдения установленного Кодексом принципа равенства в налогообложении при получении в течение отчетного (налогового) периода по единому налогу доходов от предпринимательской деятельности, аналогичных доходам, предусмотренным ст. 251 НК РФ, индивидуальные предприниматели определяют объект налогообложения применительно к порядку, установленному п. 1 ст. 346.15 Кодекса для налогоплательщиков-организаций", также нельзя признать убедительным;

в соответствии с п. 1 ст. 346.14 НК РФ объектом налогообложения признаются: доходы; доходы, из которых исключаются расходы. Пунктами 1 и 2 ст. 346.15 НК РФ установлено, что организации и индивидуальные предприниматели учитывают разные доходы при определении объекта налогообложения. Игнорирование этих норм, объясняемое их противоречием принципам налогообложения, содержащимся в ст. 3 НК РФ, не может быть принято судом в качестве доказательств законности оспариваемого приказа, поскольку правом на изменение положений НК РФ федеральные министерства не наделены. Таким образом, дополнительное возложение на предпринимателей обязанности по отражению в Книге учета доходов и расходов показателей хозяйственной деятельности, не влияющих на исчисление налоговой базы и суммы налога, не основано на нормах Кодекса.

Форма Книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, содержит три раздела: