3.3. Податковий контроль

У самому загальному визначенні податковий контроль є спеціальним способом забезпечення законності. Він здійснюється для визначення кола платників податків, забезпечення своєчасного надходження запланованих сум платежів до бюджету і державних цільових фондів, визначення правильності нарахування та сплати податків і обов'язкових платежів. Однак це контроль не лише за сплатою податків і зборів, але й за дотриманням податкової дисципліни. Сутність податкового контролю можна розглядати як елемент державного управління економікою, а також як особливу діяльність щодо виконання податкового законодавства.

Втім говорячи про податковий контроль, необхідно насамперед відмежувати його від нагляду. І нагляд і контроль тлумачаться як «перевірка», «спостереження з метою перевірки». Однак поняття податкового контролю ширше поняття нагляду.

По-перше, якщо нагляд стосується тільки дотримання законності, то для податкового контролю, дотримання законності – лише один з його аспектів. Не менш важливим напрямком податкового контролю є доцільність діяльності, яка перевіряється.

По-друге, податковий контроль побудований на лінійній (адміністративної) або функціональної (у рамках визначеної функції) влади. На відміну від податкового контролю нагляд не заснований на відносинах влади і підпорядкування. У цьому відношенні досить типовим є прокурорський нагляд, призначений тільки для боротьби з порушеннями законності з метою забезпечення строгого й однакового виконання законів.

Податковому контролю властива також активна форма влади, що дозволяє не тільки виявляти порушення законності, але і безпосередньо усувати них.

Необхідно також відзначити, що податковий контроль є одним з елементів державного управління. Але основне навантаження з контролю за правильністю нарахування та своєчасністю сплати до бюджету податків і обов'язкових платежів лягає на державну податкову службу України. При цьому нормативно-правова база охоплює закони України щодо організації податкової служби, системи оподаткування в цілому та за видами податків.

Говорячи про податковий контроль, слід відзначити, також що може здійснюватися недержавний податковий контроль на рівні працівників бухгалтерських служб підприємств (первинний контроль). Він зводиться до забезпечення вірогідності обліку обсягів зробленої і реалізованої продукції, собівартості, прибутку, вартості майна й інших оподатковуваних об'єктів і сплачених у бюджет податків і інших обов'язкових платежів, а також до якісного складання бухгалтерських звітів і податкових розрахунків. Здійснення такого контролю обумовлено як вимогою законопослушності підприємств, так і мірами відповідальності, передбаченими за порушення податкового законодавства. У світовій практиці широке поширення одержав наступний аудиторський контроль. У нашій країні фінансова звітність ряду підприємств також в обов'язковому порядку повинна піддаватися аудиторській перевірці. До них відносяться банки й інші кредитні організації, страхові компанії, товарні і фондові біржі, інвестиційні інститути, відкриті акціонерні товариства і деякі інші підприємства.

Таким чином, з огляду на вищевикладене, податковий контроль можна визначити як установлену законодавством сукупність прийомів і способів керівництва компетентних органів, що забезпечують дотримання податкового законодавства і правильність вирахування, повноту і своєчасність внесення податку в бюджет або позабюджетний фонд.

Головною задачею податкового контролю є забезпечення економічної безпеки держави, тому основними методами податкового контролю повинні бути прогноз, попередження, припинення і відновлення, а вже потім – застосування каральних санкцій для загального та часткового попередження можливих у майбутньому правопорушень.

Зміст податкового контролю полягає в:

спостереженні за функціонуванням підконтрольних об'єктів;

аналізі зібраної інформації, виявленні тенденцій, причин, розробки прогнозів;

уживанні заходів по запобіганню порушень законності і дисципліни, шкідливих наслідків, збитків, недоцільних дій;

обліку конкретних порушень, виявлення їхніх причин і умов;

припиненні протиправної діяльності з метою недопущення шкідливих наслідків і нових правопорушень;

виявленні винних і залучення їх до відповідальності.

Тобто головна мета податкового контролю – це перевірка і зіставлення даних податкової звітності юридичної та фізичної особи і отриманих даних, що перевіряють.

Основним способом контролю держави за діяльністю платників податків є податкова перевірка підприємств і організацій. Податкова перевірка являє собою огляд і дослідження первинної бухгалтерської й іншої документації підприємства на предмет правильного і своєчасного вирахування і сплати їм податкових платежів у бюджет.

При цьому основною, найбільш ефективною формою податкового контролю є документальна перевірка платників податків. Однак поряд з даною формою використовуються й інші – ведення податковими інспекціями оперативно-бухгалтерського обліку, зустрічні перевірки, одержання інформації від інших осіб. У загальному ж податкові перевірки підрозділяються на камеральні і документальні, котрі, у свою чергу, поділяються на планові і позапланові, комплексні (суцільні) і тематичні (вибіркові), а також зустрічні. За видами податковий контроль також визначають у залежності від термінів (оперативний і періодичний) та джерел (документальний і фактичний).

Суб'єктами податкових перевірок є:

міністерства, відомства, державні установи й організації, у тому числі і судові органи;

комерційні підприємства й організації, засновані на будь-яких формах власності;

спільні підприємства, об'єднання й організації за участю російських і іноземних юридичних осіб;

громадяни.

Об'єктами податкової перевірки є грошові документи, бухгалтерські книги, звіти, плани, кошториси, декларації, договори, контракти, накази, ділова переписка, а також інші документи, зв'язані з вирахуванням і сплатою податків і інших обов'язкових платежів у бюджет.

Узагальнену схему видів податкового контролю подано на рис. 15.

Різновиди податкового контролю

За видами податкових перевірок

У залежності від терміну контролю

У залежності від джерел контролю

оперативна

докумен-тальна

документаль-

на

камеральна

планові

комплексні

періодична

фактична

позапланові

вибіркові

зустрічні

Рис. 15. Різновиди податкового контролю

У ході перевірки податкові органи мають право обстежувати (з дотриманням установлених правил) будь-які виробничі, складські, торговельні й інші приміщення платників податків, зв'язані з одержанням прибутку (доходів) або зі змістом інших об'єктів обкладання податками.

Камеральні перевірки проводяться податковими інспекціями на стадії приймання від платників податків звітних документів і податкових розрахунків, тобто без виходу на підприємство і спрямовані на контроль:

повноти та своєчасності подання податкової звітності та розрахунків;

дотримання вимог щодо порядку заповнення поданих документів;

узгодженості звітних даних;

послідовності даних у податковій звітності та їхньої відповідності складеним розрахункам податків і платежів до бюджету;

арифметичної точності підрахунків сум тощо.

При цьому перевірці в основному піддається правильність заповнення відповідних граф і рядків декларацій і звітів, правомірність використання тих або інших пільг, а також здійснюється арифметичне звірення звітних показників. Камеральні перевірки звітів і розрахунків платників податків здійснюються по кожному з конкретних видів податків відповідно до діючих інструкцій.

Документальні перевірки проводяться безпосередньо на підприємствах для контролю правильності нарахування та своєчасності сплати податків і зборів. Документальні перевірки провозяться як планові, так і позапланові.

Планові документальні перевірки здійснюються відповідно до річних планів роботи податкового органу та квартальних графіків відносно підприємств, які допускають грубі порушення податкового законодавства, мають значні обсяги діяльності чи отримали значні суми прибутку. Документальні планові перевірки проводяться не рідше одного разу на два роки, але не частіше одного разу на рік.

Позапланові (та зустрічні) документальні перевірки проводяться відносно підприємств, діяльність яких пов'язана з діяльністю підприємства, на якому проводиться планова документальна перевірка. Ці перевірки також можуть здійснюватись як тематичні перевірки з окремих питань.

При проведенні спеціалізованих тематичних перевірок необхідно відповідним чином враховувати фінансові результати підприємства за звітний період у цілому, а також недоплату або переплату податку в наступні або попередні звітні періоди.

Документальні перевірки здійснюються відповідно до річних планів роботи інспекції і квартальних графіків перевірок, що складаються по кожній ділянці роботи. У них включаються, у першу чергу, підприємства, що мають прибуток у значних розмірах або грубі порушення, що допускають, у веденні бухгалтерського обліку і податкового законодавства, а також усі збиткові підприємства і підприємтсва-недоімщики; підприємства, що подали заяви про припинення діяльності; підприємства, що користуються податковими пільгами; підприємства, що просять відшкодування великих сум податків; підприємства, у яких є філії, представництва, дочірні підприємства, на рахунки яких зараховується виторг від реалізації, який не враховано у бухгалтерському обліку головної фірми. У планах і графіках роботи податковим органам рекомендується передбачати залучення фінансових, правоохоронних, ревізійних служб банків, статистичних і інших контролюючих органів. Тобто документальна перевірка платників податків проводиться згідно з програмою перевірки, яка містить перелік питань, що перевіряються.

Втім при необхідності проводяться позапланові документальні, а також спеціальні тематичні перевірки підприємств.

Проведенню документальної перевірки передують камеральна перевірка, вивчення наявних матеріалів попередньої перевірки, які надійшли сигналів про порушення податкового законодавства й іншої інформації, що характеризує роботу і фінансовий стан платника.

Для проведення перевірки податковий інспектор повинен мати належним чином оформлене посвідчення на перевірку. За результатами перевірок складаються акти, які підписуються особами, що здійснювали перевірку, керівником та головним бухгалтером підприємства.

На відміну від актів ревізій при податковому контролі використовуються спеціальні бланки актів перевірки, які відрізняються за формою, структурою, реквізитами, послідовністю висвітлення наслідків перевірки.

Так, за результатами документальної перевірки платників податків складається акт на бланку ДПА, у якому зазначаються факти виявлених перевіркою порушень і визначаються суми податкового зобов'язання платника податків та пені за несвоєчасну сплату податків до бюджету. Податковий інспектор безпосередньо в акті дає вказівки про внесення цих сум у відповідних розмірах до бюджету і на спеціальний рахунок ДПІ в десятиденний термін з дня складання акта.

В акті також зазначається про прийняття постанови про вилучення документів, номери та серії складених протоколів про адміністративні правопорушення з боку керівника й головного бухгалтера.

Перевірка первинних документів і записів в облікових регістрах здійснюється суцільним або вибірковим способами.

При суцільному способі перевіряються всі документи і записи в регістрах бухгалтерського обліку. При вибірковому способі перевіряється частина первинних документів у кожнім місяці періоду, що перевіряється, або за кілька місяців.

Вірогідність господарських операцій установлюється шляхом формальної й арифметичної перевірки документів або за допомогою спеціальних прийомів документального і фактичного контролю. При формальній перевірці встановлюються правильність заповнення всіх реквізитів документів; наявність не обговорених виправлень, підчищень, дописок у тексті і цифр; дійсність підписів посадових і матеріально-відповідальних осіб. У необхідних випадках підпис працівника в даному документі зіставляється з його підписом в інших документах, а при виникненні сумнівів можливо особисте підтвердження працівника у формі пояснень по даному факті господарської операції або призначення графологічної експертизи.

При арифметичній перевірці визначається правильність підрахунків у документах, наприклад правильність показаних підсумків у первинних документах, облікових регістрах і звітних формах.

Вірогідність господарських операцій, відбитих у первинних документах, при необхідності може бути встановлена шляхом проведення зустрічних перевірок на підприємствах, з якими організація, що перевіряється, має господарські зв'язки.

При зустрічних перевірках первинні документи й облікові дані підприємства, що перевіряється, звіряються з відповідними документами і даними підприємств, від яких отримані або котрими видані засоби і матеріальні цінності.

Дані, зазначені в актах зустрічних перевірок, повинні бути обов'язково підтверджені підписами керівника і головного бухгалтера підприємства, на якому виробляється зустрічна перевірка.

Оперативний контроль являє собою перевірку, яка здійснюється в межах звітного періоду по завершенні контрольованої операції відповідно до її якісної і кількісної характеристик.

Джерелами даних для оперативного контролю служать планова, технічна, статистична і бухгалтерська інформація.

Періодичний контроль – це перевірка за визначений звітний період за даними планів, кошторисів, норм і нормативів, первинних документів, звітів, записам в облікових регістрах, звітності й інших джерелах. Задача такої перевірки – установити, чи дотримуються вимоги податкового законодавства, чи сплачуються вчасно і повною мірою податки, а також розкрити порушення і вжити заходів до їх усунення.

Документальний контроль – це перевірка, при якій зміст об'єкта, що перевіряється, і його відповідність регламентованому значенню визначаються на підставі даних, що утримуються в документах (первинних і зведених).

Фактичний контроль – це перевірка, при якій кількісний і якісний стан об'єкта, що перевіряється, установлюється на підставі обстеження, огляду, обмірювання, перерахування, зважування, контрольної закупівлі, контрольного постачання і т.д.

При цьому напрями податкового контролю віддзеркалюють основні різновиди існуючих податків (рис. 16) та вимоги щодо їх дотримання.

Основними напрямами контролю розрахунків з податку на додану вартість, акцизного збору, податку на прибуток, з бюджетом та державними цільовими фондами за іншими податками та зборами є:

перевірка правильності визначення бази для нарахування таких податків та зборів;

перевірка правомірності застосування ставок внесків інших податків та зборів до бюджету та державних цільових фондів;

перевірка ґрунтовності застосування пільг за окремими видами податків;

перевірка своєчасності та обґрунтованості нарахування та виплати коштів, які використовуються підприємствами з фондів соціального страхування;

перевірка правильності відображення в обліку операцій з нарахування та сплати податків і зборів;

перевірка правильності та своєчасності складання звітних форм за видами податків і внесків та своєчасності подання їх адресатам.

Особливості податкового контролю за умови спрощеної системи оподаткування полягають у здійсненні контрольних заходів за такими основними напрямами:

перевірка правомірності переходу суб'єктів підприємницької діяльності (юридичних та фізичних осіб) на спрощений порядок оподаткування;

перевірка стану обліку доходів і витрат за звітними періодами;

перевірка правильності складання та своєчасності подання до органів ДПІ звіту у формі розрахунку єдиного податку, визначеного за звітний період за даними про фактично отримані виручку від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) та доходи від іншої операційної діяльності;

перевірка правомірності звільнення платника єдиного податку від сплати інших податків та зборів (у тому числі податку на прибуток, комунального податку, збору на обов'язкове соціальне страхування та ін.);

у разі переходу підприємства на загальну систему оподаткування, обліку та звітності протягом звітного року перевіряється правильність такого переходу, зокрема, чи не порушено вимоги, що ставляться до платників єдиного податку (перехід необхідно здійснювати з початку року, завчасно подавши про це заяву до ДПІ);

перевірка правильності відображення єдиного податку в бухгалтерському обліку та фінансовій звітності.

Контроль розрахунків за прибутковим податком із громадян здійснюється за такими основними напрямами:

1. Перевіряється правильність нарахування сум прибуткового податку за місцем основної роботи та за сумісництвом.

2. Відбувається перевірка повноти та своєчасності перерахування до бюджету сум податку стягненого з доходів громадян.

3. Контролюється своєчасність подання підприємством до податкових органів даних про доходи працівників та утримані з них суми прибуткового податку.

Послідовність перевірки розрахунків платників податків з бюджетом передбачає виконання наступних дій:

1) перевірка повноти реєстрації підприємства, що перевіряється, як платника за видами державних і місцевих податків і зборів, цільових державних позабюджетних фондів, виходячи з аналізу специфіки його підприємницької діяльності;

2) контроль правильності відображення в бухгалтерському обліку результатів попередніх перевірок податковими та іншими контролюючими органами;

3) контроль правильності визначення бази оподаткування;

4) перевірка правильності застосування ставок податків, зборів і платежів;

5) перевірка правильності розрахунку сум податків;

6) перевірка правомірності застосування пільг при розрахунку та сплаті податків;

7) контроль правильності, повноти та своєчасності перерахування (сплати) податків, зборів і платежів до бюджету;

8) перевірка правильності складання і своєчасності подання податкової звітності за видами податків, зборів, платежів;

9) перевірка правильності оформлення первинних документів, ведення бухгалтерського обліку розрахунків з бюджетом та організації аналітичного і синтетичного;

10) перевірка правильності ведення податкового обліку.

При цьому до типових порушень, виявлених під час податкового контролю, належать:

наявність заборгованості зі сплати податків за минулі звітні періоди, у тому числі заборгованості понад рік;

заниження бази оподаткування чи бази визначення оподаткованого обороту;

несвоєчасне подання податкової звітності до органів податкового контролю;

відсутність первинних документів, що підтверджують правомірність отримання пільг при розрахунку та сплаті податків.