Тема 2. Налоговая система Российской Федерации

2.1. Государство как субъект налоговых отношений

Налоговые отношения представляют собой разновидность общественных отношений не только в силу того, что они носят публичный характер, а потому, что обусловлены существованием государства и являются продуктом его налоговой деятельности.

Налоговая деятельность государства имеет многообразный характер. В процессе этой деятельности государство не только устанавливает и взимает налоги, но и создает систему специализированных органов, организуя и направляя их деятельность посредством издания соответствующих нормативных правовых актов. Поэтому налоговые отношения по своему содержанию имеют существенные различия, определяемые характером налоговой деятельности государства. Одни из этих отношений выражают материальное начало данной деятельности, выражая перераспределение денежных средств, с переходом их от налогоплательщика к государству, другие отношения связаны с созданием организационных предпосылок, обеспечивающих движение денежных средств в виде налогов.

Материальные налоговые отношения представляют собой разновидность экономических отношений. И в этом качестве они относятся к категории распределительных отношений, поскольку выражают распределение валового (совокупного) общественного продукта с обращением его части в доход государства. Материальные налоговые отношения всегда носят стоимостный характер, а если предметом налога выступают деньги, то эти отношения являются денежными. По законодательству Российской Федерации все налоги являются денежными, но в принципе возможны и натуральные налоги. Возникающие при уплате натуральных налогов отношения будут стоимостными, хотя не денежными.

Поскольку посредством материальных налоговых отношений формируется доход государства (осуществляется распределение совокупного общественного продукта в пользу государства), эти отношения следует отнести к разновидности финансовых отношений.

Что касается организационных налоговых отношений, то они носят надстроечный характер и не являются экономическими. Возникают они в процессе деятельности государства и государственных органов (главным образом, налоговых органов государства), связанных с созданием и функционированием организационного механизма налогообложения, включающего систему налоговых органов государства, призванных обеспечить полную и своевременную уплату налоговых платежей. Создавая условия для надлежащей деятельности налоговых органов государство через издание соответствующих правовых актов наделяет эти органы определенными правами и обязанностями, т.е. устанавливает их компетенцию.

В целом налоговое отношение можно определить как общественное отношение, возникающее в процессе осуществления налоговой деятельности государства.

При этом налоговая деятельность государства охватывает собой четыре основных направления:

21

-формирование, правовое регулирование и обеспечение надлежащей деятельности системы налоговых органов государства. В литературе эту систему именуют «налоговая структура государства» или «налоговая администрация»;

-формирование налоговой системы государства, т.е. установление, введение, изменение и отмена посредством принятия соответствующих нормативных правовых актов налогов разного уровня (федеральных, региональных и местных);

-производство взимания или уплаты налога и осуществление контроля за этими процессами со стороны налоговых органов государства;

-установление финансово-правовой ответственности за нарушение налогового законодательства, установление порядка производства по делам о нарушениях налогового законодательства финансово-правового характера и привлечение лиц, виновных в налоговых правонарушениях, к соответствующей финансово-правовой ответственности.

Применительно к этим направлениям налоговой деятельности государства возникают и налоговые отношения той или иной разновидности (материальные или организационные).

2.2. Налоговое право как форма налоговой деятельности государства

Важнейшим признаком общественных налоговых отношений (как материальных, так и организационных) выступает то, что эти отношения, во-первых, обусловлены существованием государства и являются продуктом его налоговой деятельности, во-вторых, они могут существовать только в правовой форме, т.е. в форме правоотношения.

Налог и налоговые отношения не возникают сами по себе. Они являются продуктом одностороннего волеизъявления государства, выраженного им в форме соответствующего правового акта. То есть своим рождением и существованием налог обязан желанию и воле государства. В этом смысле налог является субъективным установлением государства. С установлением государством налога возникает и соответствующее налоговое отношение, субъектами которого выступают, с одной стороны, само государство, с другой – налогоплательщик. Как общественное отношение оно является экономическим. Вместе с тем, будучи установленным государством путем издания соответствующего правового акта, налог всегда существует в правовой форме. Соответственно этому налоговое правоотношение как разновидность экономического отношения всегда существует в форме правового отношения.

Правовая форма общественного отношения задается государством через выбранный им метод правового регулирования. Если государство при выборе метода правового регулирования общественного отношения не будет учитывать его экономические свойства, то неизбежно возникнет противоречие между экономическим содержанием и правовой формой отношения, что обязательно отрицательно скажется на его функционировании.

Характеризуя налоговые правоотношения можно отметить следующие их характерные признаки:

22

1.Налоговое правоотношения является продуктом правового обеспечения налоговой деятельности государства. Государство осуществляет свою налоговую деятельность в тех или иных правовых формах, в том числе посредством правовых актов, которые принимаются, изменяются или отменяются уполномоченными на то государственными органами.

2.Налоговое правоотношение носит характер «власти и подчинения», т.е.

один из субъектов этого отношения, а именно государство, выступающее в целом или в лице уполномоченного на то своего органа (например, налогового органа), всегда обладает большим объемом прав, чем другой субъект этого отношения (например, налогоплательщик). Это относится и к так называемым «договорным налоговым отношениям». В силу этого налоговые правоотношения определяют как властеотношения.

3. Обязательным субъектом налогового правоотношения выступает государство в лице уполномоченного на то государственного органа.

Исходя из факта существования общественных налоговых отношений двух видов – материальных и организационных – налоговые правоотношения также делятся на материальные и организационные.

Материальное налоговое правоотношение опосредствует движение суммы налогового платежа от налогоплательщика к государству, т.е. в экономическом смысле представляет собой взимание, внесение или уплату налога, а в юридическом – налоговое обязательство. Материальное налоговое правоотношение является правовой формой экономического налогового отношения.

Что касается организационных налоговых правоотношений, то к ним можно отнести следующие виды правоотношений:

-отношения, возникающие в процессе формирования налоговой системы государства;

-отношения, возникающие в процессе функционирования налоговой службы государства;

-отношения, возникающие в процессе привлечения к ответственности за совершение налоговых правонарушений.

Организационные налоговые правоотношения являются правовой формой не экономических (базисных), а надстроечных общественных отношений. Правоотношения, связанные с установлением налога, есть не что иное, как правоотношения, связанные с принятием определенных нормативных правовых актов. Для федеральных налогов таким актом будет Налоговый кодекс, для региональных – частично Налоговый кодекс, а частично – закон субъекта Федерации. По своей отраслевой принадлежности данные отношения являются разновидностью конституционно-правовых отношений.

То, что именно государство является субъектом налогового материального отношения, подтверждается следующим: во-первых, устанавливает налог государство, а не его налоговый орган, и даже не парламент, во-вторых, возникающая у налогоплательщика вследствие установления налога обязанность по его уплате. Это обязанность перед государством, а не перед налоговым органом

23

этого государства. Т.е. налогоплательщик платит налоги не Министерству по налогам и сборам, а непосредственно государству.

Государство является сложным организационным образованием, представляющим собой систему определенных органов. Поэтому, выступая в качестве субъекта правоотношения, оно представлено в этом правоотношении своим уполномоченным органом. Таким образом, в материальном налоговом правоотношении имеет место следующая юридическая конституция: государство является субъектом этого правоотношения, а уполномоченный государственный орган выступает в качестве представителя этого субъекта, выступая от его имени, по его поручению и в его интересах. В результате налогоплательщик, имея дело, скажем, с каким-либо территориальным подразделением Министерства по налогам и сборам по вопросу уплаты налога юридически имеет дело с самим государством, а данное территориальное подразделение в отношениях с этим налогоплательщиком представляет собой государство, имеющее право на получение суммы налога.

Субъектом правоотношения всегда является государство, а его уполномоченный орган (т.е. соответствующий налоговый орган) будет выступать в роли участника правоотношения, выполняя функцию законного представителя государства как субъекта этого отношения.

К числу участников материального налогового отношения относятся также такие лица, как налоговые агенты, сборщики налогов, законные и уполномоченные представители налогоплательщика, банки, осуществляющие передвижение сумм налогов от налогоплательщика к государству при безналичной уплате налога, а также некоторые иные лица, на которые государство возлагает те или иные обязанности в сфере налогообложения. Основная задача участников материального налогового отношения – содействовать либо взиманию налога (если они действуют на стороне государства), либо его уплате (если они действуют на стороне налогоплательщика). Иначе говоря, участники материального налогового отношения – это своего рода «третьи лица», действующие на стороне одного из субъектов данного правоотношения.

Государство организует свою налоговую деятельность посредством издания соответствующих нормативных правовых актов. Так, посредством этих актов государство в лице соответствующих органов устанавливает и вводит налоги, формирует на этой основе налоговую систему, определяет режим налогообложения по каждому виду налога, создает свои специализированные налоговые органы и определяет их компетенцию, устанавливает ответственность за нарушение налогового законодательства и т.д. Эти акты порождают многочисленные общественные отношения, которые в силу того, что они возникают в процессе налоговой деятельности государства, приобретают характер налоговых отношений. Одновременно данные акты регулируют поведение субъектов и участников налоговых отношений через определение их прав и обязанностей. Например, при установлении какого-либо налога у лиц, определенных налоговым законом в качестве налогоплательщика, возникает обязанность перед государством осуществить его уплату, а у соответствующего налогового органа –

24