Учёт нематериальных активов

Порядок бухгалтерского учета нематериальных активов регулируется Положением по бухгалтерскому учету "Учет нематериальных активов" 14/2007.

Согласно ПБУ 14/2007 для принятия к бухгалтерскому учету активов в качестве нематериальных необходимо выполнение следующих условий:

а) отсутствие материально - вещественной (физической) структуры;

б) возможность идентификации (выделения, отделения) организацией от другого имущества;

в) использование в производстве продукции, при выполнении работ (оказании услуг) либо для управленческих нужд организации;

г) использование в течение длительного времени, т.е. срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

д) организацией не предполагается последующая перепродажа данного имущества;

е) способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем;

ж) наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование самого актива и исключительного права у организации на результаты интеллектуальной деятельности (патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор уступки (приобретения) патента, товарного знака и т.п.).

Таким образом, к нематериальным активам можно отнести следующие активы:

- исключительное право патентообладателя на изобретение, промышленный образец, полезную модель;

- исключительное авторское право на программы для ЭВМ, базы данных;

- имущественное право автора или иного правообладателя на топологии интегральных микросхем;

- исключительное право владельца на товарный знак, знак обслуживания, наименование места происхождения товаров;

• исключительное право патентообладателя на селекционные достижения;

• организационные расходы.

Учет движения нематериальных активов. Интеллектуальная собственность поступает в активы организации в результате следующих хозяйственных опе­раций:

- приобретение интеллектуальной собственности за плату у дру­гих предприятий и лиц на основании договора об уступке прав на объект интеллектуальной собственности;

- создание интеллектуальной собственности организацией, осуществляющей функции работодателя или заказчика;

- получение интеллектуальной собственности от других предприятий и лиц безвозмездно на основании договоров об уступке прав, в которых отсутствует условие о возмездном характере (условие о цене) передачи того или иного объекта;

-внесение интеллектуальной собственности учредителями в счет их вкладов в уставный фонд предприятия на основании учредительного договора и договора об уступке прав или лицензион­ного договора.

Интеллектуальная собственность, приобретенная за плату на основании договоров об уступке прав, приходуется в оценке, определенной путем суммирования фактически произведенных затрат по ее приобретению и приведению объектов прав в состоя­ние готовности к использованию, согласно абз. 1, 2, 3 п. 23 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации.

В состав фактически произведенных затрат включаются, в част­ности, затраты на приобретение самого объекта учета, уплачивае­мые проценты по предоставленному при приобретении коммерчес­кому кредиту, наценки (надбавки), комиссионные вознаграждения (стоимость услуг), уплачиваемые посредническим, внешнеэкономи­ческим и иным организациям, регистрационные платежи, патент­ные пошлины, таможенные пошлины и иные платежи.

Ин­теллектуальная собственность, принадлежащая Российской Феде­рации, субъектам Российской Федерации или муниципальным образованиям, подлежит обязательной оценке, осуществляемой независимыми субъектами оценочной деятельности, при вовлече­нии интеллектуальной собственности в сделку.

В случае приобретения организацией интеллектуальной соб­ственности в результате внешнеторговых бартерных сделок такая интеллектуальная собственность также подлежит эксперт­ной оценке.

Стоимость нематериальных активов, при­обретенных предприятиями, отражается на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» согласно оплаченным или принятым к оп­лате счетам после оприходования объектов и постановки их на учет.

Права на принадлежащие организации объекты интеллектуаль­ной собственности, приобретенные за плату у других предприятий и лиц, приходуются по дебету счета 04 «Нематериальные активы» в корреспонденции с кредитом счета 08 «Вложения во внеоборотные активы».

Интеллектуальная собственность, созданная силами специалистов организации и сторонних (привлеченных) специалистов на основании соответствующих договоров о создании объек­тов интеллектуальной собственности, приходуется в оценке, оп­ределенной путем суммирования фактически произведенных зат­рат на ее создание. Под стоимостью создания интеллектуальной собственности при­знаются фактически произведенные затраты на создание исключи­тельных прав, связанные с использованием в процессе изготовле­ния или испытаний образцов, изготовления документации и т. д. Это могут быть затраты по использованию основных средств, сырья, материалов, топлива, энергии, трудовых ресурсов, фактически оп­лаченные патентные пошлины, затраты на проведение патентных исследований и НИОКР сторонними организациями, а также дру­гие затраты на создание интеллектуальной собственности.

При создании предприятиями отдельных видов нематериальных активов фактически произведенные затраты отражаются на счете 08 «Вложения во внеоборотные ак­тивы».

Права на принадлежащие организации объекты интеллектуаль­ной собственности, созданные организацией, приходуются по де­бету счета 04 «Нематериальные активы» в корреспонденции с кре­дитом счета 08 «Вложения во внеоборотные активы».

Интеллектуальная собственность, полученная организа­цией безвозмездно на основании соответствующих договоров об уступке прав, приходуется в оценке, определенной экспертным путем по рыночной стоимости на дату оприходования. Формирование текущей рыночной стоимости производится на основе цены, действующей на дату оприходования имущества, полученного безвозмездно, на данный или аналогичный вид иму­щества. Данные о действующей цене должны быть подтверждены документально и экспертным путем.

Права на принадлежащие организации объекты интеллектуаль­ной собственности, полученные от других предприятий и лиц без­возмездно, отражаются по дебету счета 04 «Нематериальные акти­вы» в корреспонденции с кредитом счета 91 «Прочие доходы и рас­ходы» и по дебету счета 91 в корреспонденции с кредитом счета 98 «Доходы будущих периодов».

Интеллектуальная собственность, внесенная учредителя­ми в счет их вкладов в уставный фонд организации, на основании учредительных документов и соответствующих договоров приходу­ется в оценке, определенной по договоренности сторон. При внесении в уставный фонд организации интеллектуаль­ная собственность, принадлежащая Российской Федерации, субъектам Российской Федерации или муниципальным образова­ниям, подлежит обязательной оценке, осуществляемой независи­мыми субъектами оценочной деятельности.

Если номинальная стоимость прав интеллектуальной собствен­ности как вклада учредителя в уставный фонд организации, учреж­денной как общество с ограниченной ответственностью, состав­ляет более двухсот минимальных размеров оплат труда, установ­ленных федеральным законом на дату представления документов для государственной регистрации, то такие права подлежат денеж­ной оценке независимым субъектом оценочной деятельности. Если номинальная стоимость прав интеллектуальной собствен­ности, вносимых в оплату акций и иных ценных бумаг организа­ции, составляет более двухсот установленных федеральным законом минимальных размеров оплат труда, то такие права также подлежат денежной оценке независимым субъектом оценочной деятельнос­ти.

Оприходование нематериальных активов, внесенных учреди­телями в счет их вкладов в уставный фонд предприятия, отражает­ся по дебету счета 04 «Нематериальные активы» в корреспонден­ции с кредитом счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» и соответственно по дебету счета 08 в корреспонденции с кредитом счета 75 «Расчеты с учредителями».

В соответствии с п. 57 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации интеллектуальная собственность в качестве нематериальных активов организации отражается в бухгалтерском балансе по остаточной стоимости, т. е. по фактическим затратам на приобретение, изготовление (создание) и затратам по их доведению до состоя­ния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях, за минусом начисленной амортизации.

Выбытие интеллектуальной собственности из активов организации происходит в результате следующих хо­зяйственных операций:

реализация, т. е. продажа в экономическом смысле и прекращение правомочий в юридическом смысле на основании договора об уступке прав;

списание по причинам нецелесообразности дальнейшего ис­пользования;

списание по истечении срока действия прав;

финансовые вложения в уставные фонды других организаций или вклад товарища в простое товарищество;

безвозмездная передача другим лицам (юридическим или физическим) на основании договора об уступке прав.

Передача нематериальных активов в доверительное управле­ние не является выбытием активов и регулируется соответственно статьями 1012—1024 Гражданского Кодекса Российской Федерации.

Документальным основанием для отражения в бухгал­терском учете операций, связанных с выбытием и списанием не­материальных активов, являются:

в случае реализации (уступки прав) — договор об уступке прав, платежные документы и иные документы, подтверждающие получение платежей, акт о выбытии;

в случае списания по любой причине — акт о списании;

в случае вложения в уставные фонды — учредительные документы и договор об уступке прав (или лицензионный договор), а также акт о выбытии;

в случае внесения нематериального актива в качестве вклада товарища в простое товарищество - договор простого товарище­ства, рекомендуется также и договор об уступке прав (или лицензионный договор), а также акт о выбытии;

в случае безвозмездной передачи - договор об уступке прав, акт о выбытии.

Согласно Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной де­ятельности организаций при выбытии прав интеллектуальной соб­ственности из активов организации (в результате уступки прав, спи­сания, передачи безвозмездно, внесения в уставный фонд и др.) первоначальная стоимость их списывается с кредита счета 04 «Не­материальные активы» в дебет счета 91 «Прочие доходы и расхо­ды». Карточка учета нематериальных активов НМА-1 закрывается на основании акта выбытия или акта списания.

В соответствии с п. 82 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации в слу­чае реализации и прочего выбытия интеллектуальной собственно­сти из активов организации убыток или доход по этим операциям относится на финансовые результаты у коммерческой организа­ции или увеличение расходов (доходов) у некоммерческой орга­низации.

При выбытии нематериальных активов сумма начисленной по ним амортизации списывается с дебета счета 05 «Амортизация не­материальных активов» в кредит счета 04 «Нематериальные акти­вы».

Реализация интеллектуальной собственности, т. е. ус­тупка исключительных прав юри­дическим или физическим лицам, и выбытие ее из активов организации в размере продажной стоимости актива отражается по дебету счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» в корреспонденции с кредитом счета 91 «Прочие доходы и рас­ходы».

При вовлечении в сделку принадлежащей Российской Феде­рации, субъектам Российской Федерации или муниципальным образованиям интеллектуальной собственности последняя подлежит обяза­тельной оценке, осуществляемой независимыми субъектами оце­ночной деятельности.

В случае выбытия интеллектуальной собственности из активов организации в результате внешнеторговых бартерных сделок, такая интеллектуальная собственность подлежит экспертной оценке.

Погашение задолженности по мере получения денежных средств отражается по дебету счета 51 «Расчетные счета» или 52 «Ва­лютные счета» в корреспонденции с кредитом счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

Особым случаем реализации актива является уступка доли прав на объект интеллектуальной собственности, осуществ­ляемая одним или несколькими сообладателями права на этот объект другим или другому правообладателю. Учет такой операции осуществляется на основании договора об уступке прав, платежных документов и акта выбытия общим порядком.

В случае если один или несколько правообладателей из соста­ва обладателей прав на один объект интеллектуальной собствен­ности уступают свои права третьему лицу, то имеющиеся ограни­чения касаются только правомочности такой сделки. Отражение выбытия осуществляется общим порядком.

При списании интеллектуальной собственности по ис­течении срока использования актива, срока действия прав или по причинам неэффективности дальнейшего его использования остаточная стоимость актива списывается со счета 04 «Нематериаль­ные активы» на счет 91 «Прочие доходы и расходы».

Передача интеллектуальной собственности в качестве вклада в уставный фонд другой организации отражается в размере соответствующего вклада, установленном договорами, по дебету счета 91 и кредиту счета 04, а также по дебету счета 58 «Финансо­вые вложения» и кредиту счета 91.

Стоимость передаваемого актива определяется по договорен­ности сторон. Внесенная в уставный фонд организации интеллектуальная собственность, принадлежащая Российской Федерации, субъек­там Российской Федерации или муниципальным образованиям, подлежит обязательной оценке, осуществляемой независимыми субъектами оценочной деятельности согласно ст. 8 Федерального закона от 29 июля 1998 г. № 135-ФЗ «Об оценочной деятельности в Российской Федерации».

Если номинальная стоимость прав интеллектуальной собствен­ности как вклада учредителя в уставный фонд организации, учреж­денной как общество с ограниченной ответственностью, состав­ляет более двухсот минимальных размеров оплат труда, установ­ленных федеральным законом на дату представления документов для государственной регистрации, то такие права подлежат денеж­ной оценке независимым субъектом оценочной деятельности. Если номинальная стоимость прав интеллектуальной собствен­ности, вносимых в оплату акций и иных ценных бумаг организа­ции, составляет более двухсот установленных федеральным законом минимальных размеров оплат труда, то такие права также подлежат денежной оценке независимым субъектом оценочной деятельнос­ти согласно п. 3 ст. 34 Федерального закона от 26 декабря 1995 г. № 208-ФЗ «Об акционерных обществах» [в редакции Федеральных законов от 13 июня 1996 г. № 65-ФЗ и от 24 мая 1999 г. № 101-ФЗ].

Доход по вкладу отражается по дебету счета 76 «Расчеты с раз­ными дебиторами и кредиторами» в корреспонденции с кредитом счета 91 «Прочие доходы и расходы».

В соответствии с п. 27 [ПБУ 14/2000] деловая репу­тация организации может определяться в виде разницы между по­купной ценой организации (имущественного комплекса) и стоимо­стью по бухгалтерскому балансу всех ее активов и обязательств. Положительная деловая репутация (как надбавка к цене в ожида­нии будущих выгод) учитывается в качестве отдельного инвентар­ного объекта. Отрицательная — в качестве доходов будущих пери­одов (как скидка с цены).

Положительная деловая репутация как актив отражается по дебету счета 04 «Нематериальные активы» и кредиту счета 08 « Вло­жения во внеоборотные активы».

Согласно п. 56 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации приоб­ретенная деловая репутация организации должна быть скоррек­тирована в течение 20 лет (но не более срока деятельности орга­низации). Амортизационные отчисления по положительной де­ловой репутации организации отражаются в бухгалтерском учете путем равномерного уменьшения ее первоначальной стоимости. Отрицательная деловая репутация организации равномерно спи­сывается на финансовые результаты организации как операци­онные доходы.

Исходя из анализа изменений, внесенных приказом Минфина России от 24 марта 2000 г. № 31 в редакцию п. 55 и 56 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, можно предположить о постепенном вве­дении в практику бухгалтерского учета иного содержания деловой репутации как объекта учета, близкого к международным стандар­там. Однако согласно п. 4 ПБУ 14/2000 «Учет нематериальных ак­тивов» к данной категории активов не относятся интеллектуаль­ные и деловые качества персонала организации, их квалификация и способность к труду, поскольку они неотделимы от своих носи­телей и не могут быть использованы без них.