53. Оптимизация налогообложения через договор. Методика экономико-правового анализа (экспертизы) договора

Под оптимизацией налогообложения с использованием договоров, следует понимать действия налогоплательщиков, направленные на уменьшение налогового бремени, путем оформления договорных отношений, при котором достигается уменьшение обязанности уплачивать налоги, установленные действующим законодательством.

Выделяют три способа оптимизации с использованием договоров:

1. Замена одного отношения на другое, при котором операция, предусматривающая обременительное налогообложение заменяется на операцию, позволяющую достичь ту же или максимально близкую цель, и при этом применить более льготный порядок налогообложения.

2. Разделение одного отношения на несколько отношений, при котором происходит замена не всей хозяйственной операции, а только той ее части, к которой может быть применен более льготный порядок налогообложения; другая часть при этом сохраняется.

3. Построение сложных схем, которые предполагают совершение действий для снижения налогового бремени

Анализ участников договора

Из договора должно следовать, кто является стороной в договоре. Четкое установление правового статуса участника договора позволяет определить является ли контрагент плательщиком НДС и появляется ли у организации обязанность по удержанию налога у источника выплаты.

При определении статуса контрагента для целей налогообложения необходимо учитывать, что плательщиками НДС не являются:

-физические лица, не являющиеся индивидуальными предпринимателями;

-организации и индивидуальные предприниматели, применяющие специальные налоговые режим (единый налог на вмененный доход, упрощенная система налогообложения);

-организации и индивидуальные предприниматели, получившие освобождение от уплаты НДС (в установленном порядке).

Установить применяет ли контрагент специальные налоговые режимы или имеет освобождение от НДС сложно. Поэтому при установлении цены в договоре рекомендуется применять следующие формулировки: «В том числе НДС» или «НДС не облагается». Когда сумма НДС в договоре не указана, то при такой ситуации контрагент может предъявить сумму НДС сверх цены договора.

Анализ предмета договора

При планировании порядка совершения сделки оцениваются налоговые последствия выбора формы и предмета договора. Иными словами, следует определить, что это за договор - услуга, подряд, купля-продажа, комиссия и пр. Если заключается договор купли-продажи, необходимо указать конкретное имущество, подлежащее передаче покупателю, если договор на оказание услуг, следует указать характер услуги и т.д. В особенности это касается смешанных договоров, по которым одновременно может передаваться имущество и оказываться услуги, работы. Четкое определение предмета договора необходимо для правильной организации бухгалтерского учета передаваемых материальных ценностей, выполняемых работ и услуг.

Если из проекта договора непонятно, что именно является его предметом, то в него необходимо внести соответствующие уточнения.

Анализ вида деятельности

При заключении договоров по видам деятельности, осуществление которых возможно только на основании лицензии проверяется наличие лицензии у контрагента.

В связи с этим при анализе проекта договора необходимо проверить наличие в договоре указаний на лицензии на совершение соответствующих видов деятельности. При наличии каких-либо сомнений следует запросить у контрагента копию лицензии.

Отсутствие лицензии может повлечь неблагоприятные налоговые последствия.

Анализ даты совершения операции по договору

Текст договора должен четко фиксировать дату совершения операции, предусмотренную договором. Дата совершения операции определяет переход права собственности на имущество (переход права пользования, владения и распоряжения), отчуждаемого по договору, возможность применения санкций, порядок расчетов и т.д. и дату признания расходов и доходов в бухгалтерском и налоговом учете.

Точное определение даты операции позволяет установить для покупателя момент включения в расходы соответствующих затрат. Для поставщика дата операции – момент ее учета в целях налогообложения.

Анализ порядка определения и формирования цены договора

При анализе цены по договору следует обратить внимание на следующее:

-установление цены на каждый вид товаров, работ, услуг;

-цена товара выражена в валюте;

-цена товара установлена в условных единицах;

-соответствие установленных цен требованиям ст. 40 Налогового кодекса РФ.

Если цена реализуемого товара выражена в иностранной валюте или условных единицах, то сумма выручки от реализации пересчитывается в рубли на дату реализации по официальному курсу соответствующей валюты. Следовательно, при подобных операциях необходимо специально контролировать момент перехода права собственности.

Если денежное обязательство подлежит оплате в рублях в сумме, эквивалентной сумме в иностранной валюте или в условных денежных единицах – подлежащая уплате в рублях сумма определяется по официальному курсу соответствующей валюты или условных денежных единиц на день платежа. При корректировке суммы обязательств, выраженных в условных единицах, включаются в состав внереализационных доходов (расходов).

При планировании сделки необходимо проанализировать соответствует ли цена договора уровню рыночных цен – при ее отклонении от рыночных цен более чем на 20% налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных исходя из рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги (ст. 40 Налогового кодекса РФ).

Меры ответственности по договору.

Тщательной проработке и оценке подлежат пункты договора, предусматривающие санкции за нарушения условий договора.

В соответствии с п. 3 ст. 250 Налогового кодекса РФ доходы в виде штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба признаются внереализационными доходами – соответственно включаются в налоговую базу для расчета налога на прибыль. При этом согласно пп. 4 п. 4 ст. 271 Налогового кодекса РФ для признания внереализационных доходов для целей налогообложения по налогу на прибыль фактическое получение начисленных санкций значения не имеет.