1. Теоретические аспекты организации учета и анализа расчетов с персоналом по оплате труда

1. Сущность, принципы и формы оплаты труда в организации

Труд работника возмещается оплатой труда или заработной платой, т.е. заработанной им платой за затраченный труд.

Прежде всего, остановимся на определении оплаты труда. В новой редакции ТК РФ понятие оплата труда приравнено к понятию заработной платы. Напомним, что ранее – согласно старой редации ТК РФ, действовавшей до 2006 года - в ст.129 ТК РФ под оплатой труда подразумевалась «система отношений, связанных с обеспечением установления и осуществления работодателем выплат работникам за их труд в соответствии с законами, иными нормативными правовыми актами, коллективными договорами, соглашениями, локальными нормативными актами и трудовыми договорами». Заработная плата определялась как «вознаграждение за труд в зависимости от квалификации работника, сложности, количества, качества и условий выполняемой работы, а также выплаты компенсационного и стимулирующего характера».

Согласно новой редакции ТК РФ (ст.135) понятие заработной платы (оплаты труда работника) включает [4]:

- вознаграждение за труд в зависимости от квалификации работника, сложности, количества, качества и условий выполняемой работы;

- компенсационные выплаты (доплаты и надбавки компенсационного характера, в том числе за работу в условиях, отклоняющихся от нормальных, работу в особых климатических условиях и на территориях, подвергшихся радиоактивному загрязнению, и иные выплаты компенсационного характера);

- стимулирующие выплаты (доплаты и надбавки стимулирующего характера, премии и иные поощрительные выплаты).

В современных экономических условиях организация заработной платы предусматривает решение следующих задач:

- повышение заинтересованности каждого работника в выявлении и использовании резервов эффективности своего труда при исключении возможностей получения незаработанных денежных средств;

- устранение случаев уравнительности в оплате труда, достижение прямой зависимости заработной платы от результатов труда как индивидуальных, так и коллективных;

- оптимизация соотношений в оплате труда работников различных категорий и профессионально-квалифицированных групп с учетом сложности выполняемых работ, условий труда, учитывающих дефицитность профессий, а также влияние различных групп, работающих на достижение конечных результатов, и конкурентоспособность производства.

Законодательство различает систему доплат и надбавок за особые условия труда (систему выплат компенсационного характера) и систему премирования и доплат, носящих стимулирующий характер, применяемых на предприятии.

Под премированием понимается выплата работникам денежных сумм сверх основного заработка в целях поощрения за достижение определенных результатов, выполнение обязательств и т.д., а также в целях стимулирования дальнейшего их (результатов, обязательств) возрастания. Таким образом, премирование можно рассматривать как разновидность стимулирующих доплат и надбавок. В число премий, предусмотренных системой оплаты труда, может входить также вознаграждение по итогам работы за год.

В настоящее время требования к учету обязательств по оплате труда в российских бухгалтерских стандартах не являются достаточно разработанными. Такие вопросы, как определение обязательств по оплате труда, их состав, оценка и раскрытие в отчетности, остаются не урегулированными в отечественном учете.

Российским аналогом проекта ПБУ «Учет вознаграждений работникам» является МСФО (IAS) 19 «Вознаграждения работникам». Следует отметить, что проект полностью не копирует МСФО 19, он приближен к российской модели учета и правилам составления отчетности.

В проекте рассматриваемого ПБУ «Учет вознаграждений работникам» к вознаграждениям работника относятся:

- заработная плата (оплата труда работника), включая компенсационные выплаты и стимулирующие выплаты, а также иные компенсации, непосредственно связанные с выполнением работником трудовых функций;

- выплаты работникам и в пользу работников третьим лицам (включая членов семей работников), осуществляемые в связи с выполнением работниками трудовых функций, не включенные в заработную плату [36].

Также данный проект распространяется и на страховые взносы.

В российском проекте по сравнению с МСФО 19 не предусмотрена четкая классификация выплат работникам, необходимо разграничение краткосрочных и долгосрочных обязательств по оплате труда. Следует отметить то, что в проекте ПБУ совмещается определение обязательств по вознаграждениям работникам и условия их признания в учете и отчетности. Это является отрицательным моментом, поскольку определение такой экономической категории, как «обязательства по оплате труда (или вознаграждениям работникам)», следовало бы четко выделить в положении, регламентирующем такие обязательства. Также вызывает подозрения второе, весьма нелогичное условие, т.к. уменьшение экономических выгод происходит в связи с выплатой работнику вознаграждения, а не в результате выполнения им трудовых функций, от которых предприятие получает доходы и прибыль.

Положительным моментом в проекте является требование применения дисконтированной стоимости к обязательствам по вознаграждениям работникам, срок исполнения которых превышает 12 месяцев после отчетного периода, в котором такие обязательства признаны в бухгалтерском учете. В качестве ставки дисконтирования принимается эффективная доходность к погашению по состоянию на отчетную дату обращающихся на рынке ценных бумаг высоконадежных корпоративных (негосударственных) облигаций. При отсутствии по состоянию на отчетную дату обращающихся на рынке ценных бумаг высоконадежных корпоративных (негосударственных) облигаций в качестве ставки дисконтирования принимается эффективная доходность к погашению государственных ценных бумаг [1].

Недостатком проекта является то, что в нем не раскрываются четко правила, в соответствии с которыми при признании обязательства по оплате труда должны признаваться либо расходы по обычной деятельности, либо прочие расходы, либо увеличение активов.

В проекте ПБУ предусмотрено признание в бухгалтерском учете оценочных обязательств по вознаграждению работников с неопределенной величиной и (или) сроком исполнения. Величина оценочного обязательства по вознаграждениям работникам в виде стимулирующих выплат должна отражать количество работников, которым, как ожидается, будут выплачены стимулирующие выплаты.

Проект не раскрывает особенности бухгалтерского учета оценочных обязательств по схемам с установленными выплатами (обязательства в виде пенсий, страховых и иных аналогичных выплат), а напрямую отсылает в данном вопросе к использованию МСФО. Вместе с тем данная отсылка является весьма проблематичной, т.к. требования МСФО к учету таких обязательств ориентируют на использование справедливой стоимости, которая пока еще не введена в российском учете

Организация оплаты труда на предприятии определяется тремя взаимосвязанными элементами: тарифной системой; нормированием труда; формами оплаты труда.

Прежде чем говорить об организации оплаты труда, необходимо отметить, что выплаты, произведенные в пользу работников, могут быть разделены на:

1) Основную заработную плату, под которой чаще всего понимается совокупность выплат за отработанное время (тарифная заработная плата или оплата по тарифу), стимулирующих доплат и надбавок к тарифным ставкам, премий и вознаграждений за трудовые результаты, компенсационных выплат, связанных с режимом труда и др.

2) Дополнительную заработную плату - выплаты за непроработанное время, предусмотренные действующим законодательством (оплата ежегодных отпусков, оплата простоев и т.п.).

Организацию заработной платы в организации определяют три составляющие: форма оплаты труда, его нормирование и тарифная система, которые представлены на рис. 1.

В настоящее время предприятиям предоставляется полная самостоятельность в определении численности работников, подборе кадров, выборе форм и систем оплаты труда и методов ее организации, при установлении, внедрении, замене и пересмотре норм труда и решении других задач нормирования.

Это означает, что направленность решения основных вопросов труда перенесена на уровень предприятия. В связи с этим рекомендуется шире использовать методические и нормативные материалы по организации и нормированию труда, а также передовой опыт предприятий, накопленные отечественной теорией и практикой [22, с. 57].

Существует множество различных форм и методов оплаты труда, поэтому все возможные варианты не могут быть не только рассмотрены, но и перечислены. Но, при всем многообразии форм и методов оплаты труда, можно выделить две основные системы оплаты труда: тарифную и бестарифную.

Для начисления оплаты труда бухгалтер должен хорошо знать тарифную систему.

Согласно ст. 143 ТК РФ тарифные системы оплаты труда – системы оплаты труда, основанные на тарифной системе дифференциации заработной платы работников различных категорий.

Рис 1. Организация оплаты труда

Тарифная система – это комплекс различных правовых актов, принимаемых в централизованном и локальном порядке, обеспечивающих дифференциацию оплаты труда в зависимости от сложности (квалификации) труда, условий труда (тяжести, вредности, климатических условий), характера и значения труда.

Составными элементами тарифной системы являются следующие: тарифно-квалификационные справочники, тарифные сетки, тарифные ставки, надбавки и доплаты, районные коэффициенты, списки (перечни) работ с вредными и тяжелыми условиями труда.

Возможно также сочетание тарифной и бестарифной систем оплаты труда. При смешанной системе оплаты труда, как правило, заработная плата состоит из фиксированной и переменной части. Фиксированный оклад — гарантированная сумма, к которой в зависимости от ряда факторов (результатов деятельности организации, вклада работника и др.) начисляются дополнительные выплаты.

Под формой понимают объект учета труда, подлежащий оплате: время или количество выполненной работы.

Организации могут устанавливать следующие формы оплаты труда работников:

1) повременную;

2) сдельную;

3) оплату труда на комиссионной основе.

Формы оплаты труда организация устанавливает самостоятельно и закрепляет в коллективном договоре, Положении об оплате труда и трудовых договорах с конкретными работниками.

Повременная форма может состоять из простой повременной и повременно-премиальной. Сдельная – из прямой сдельной, сдельно-премиальной, аккордной, косвенно-сдельной. В основу расчета заработка рабочих и служащих берется пятидневная (40 – часовая) рабочая неделя.

При повременной оплате мерой труда выступает отработанное время, а заработок рабочему начисляется в соответствии с его тарифной ставкой (исходя из присвоенного разряда) или окладом за фактически отработанное время. В этом случае бухгалтеру необходимо знать количество отработанного времени и тарифную ставку каждого работника.

Для современной экономики в большей степени подходят системы оплаты труда, базирующиеся на участии в прибылях и распределении доходов. Сущность гибкой системы оплаты труда "Участие в прибылях" в том, что за счет заранее установленной доли прибыли формируются премиальный фонд, из которого работники получают регулярные выплаты.

В связи с многообразием форм экономической деятельности в настоящее время несколько системы оплаты труда: тарифная, бестарифная, контрактная, система плавающих окладов, система на комиссионной основе и система на малых предприятий сервисного типа [14, c. 112].

Более наглядно формы и системы оплаты труда и их характеристики представлены в табл. 1.

Для организации учета труда, выработки и заработной платы, составления отчетности и контроля за фондом заработной платы и выплатами социального характера весь персонал распределяется на три группы: промышленно-производственный, непромышленный и работники не списочного состава (выполняющие работы по договорам подряда). Кроме того, в отчетности по труду из группы промышленного – производственного персонала выделяются две категории – рабочие и служащие (руководители, специалисты и другие служащие).

Таким образом, предприятия, учреждения, организации самостоятельно определяют и фиксируют в коллективных договорах, иных локальных нормативных актах вид, системы оплаты труда, размеры тарифных ставок, окладов, премий, иных поощрительных выплат, а также соотношение в их размерах между отдельными категориями персонала.

Необходимой составной частью организации труда служит его учет. Учет труда служит необходимой предпосылкой для установления результативности труда, его оплаты и материального стимулирования.

Таблица 1

Формы и системы оплаты труда и их характеристики

Форма оплаты труда	Система оплаты труда	Характеристика
Повременная	Простая повременная	Оплата производится за определенное количество отработанного времени не зависимо от количества работ
	Повременно-премиальная	Оплата не только отработанного времени, но и премии за качество работы
Сдельная	Прямая - сдельная	Оплата труда повышается в прямой зависимости от количества выработанных изделий, исходя из сдельных расценок с учетом квалификации
	Сдельно-премиальная	Предусматривается премирование за перевыполнение норм выработки и конкретных показателей производственной деятельности
	Сдельно-прогрессивная	Оплата выработанной продукции повышается за изделия сверх нормы согласно установленной шкале, но не свыше двойной сдельной расценке
	Аккордная	Система при которой оценивается комплекс различных работ с указанием предельного срока их выполнения
	Косвенно-сдельная	Применяется для оплаты труда рабочих обслуживающих оборудование и осуществляется в процентах к заработку основных рабочих обслуживаемого участка
Гибкие	Контрактная	контракт – это договор, соглашение между работником и администрацией фирмы, в котором оговаривается размер безналогового оклада или тарифа, сроки действия, права и обязанности сторон, условия премирования, дополнительные материальные и социальные выплаты
	Бестарифная	Весь коллектив предприятия делится на бригады в соответствии с объемами выполняемых работ и значимости этой работы во всем комплексе работ
	Система плавающих окладов	Результаты контролируются, изменяются аттестацией работника, то есть внутри каждого тарифа существует диапазон ставок, окладов
	Система на комиссионной основе	Результаты контролируются, изменяются аттестацией работника, то есть внутри каждого тарифа существует диапазон ставок, окладов
	Система МП сервисного типа