Глава 2. Аудит экспортно-импортных операций

Прежде чем начать исследование показателей бухгалтерского учета аудитор должен оценить надежность внутреннего контроля с точки зрения обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета.

Эффективность внутреннего контроля за движением экспортных и импортных товаров и их сохранностью обеспечивается надлежащим ведением аналитического учета на субсчетах «Товары отгруженные экспортные» и «Товары импортные в пути». Каждая партия на любом этапе его движения от момента отгрузки до момента сдачи получателю должна быть отражена по месту ее конкретного нахождения. С этой целью экспортеры и импортеры должны вести специальные ведомости, карточки или книги аналитического учета товаров отгруженных экспортных и товаров импортных, находящихся в пути, в следующем разрезе:

По экспорту товары – по прямым поставкам; в пути по территории РФ; в портах и на пограничных пунктах; в пути за границей; на складах, в переработке и на комиссии за границей; товары снятые с экспорта; отгруженные товары но неотфактурованные.

Товары импортные - по прямым поставкам; в пути за границей; в портах и на пограничных пунктах; в пути в РФ.

В таком разрезе товары по экспорту и импорту должны учитываться по каждому заключенному контракту. Соответственно должны быть построены и регистры аналитического учета.

Кроме того, в регистрах следует предусмотреть две дополнительные графы, для пометок о передаче товара и права собственности на товар. Первая их них подтверждает исполнение экспортером и поставщиком импортного товара своих обязательств по поставке товара, вторая является основанием для отражения выручки от экспорта в бухгалтерском учете и списания отгруженного экспортного товара с баланса экспортера, а импортер с этого момента должен поставить товар на балансовый учет.

При осуществлении экспорта и импорта товара по договору комиссии с российским посредником такой учет следует вести за балансом комиссионеру, поскольку он как и контрактодержатель будет получать документы, являющиеся основанием для учета экспортных и импортных товаров по местам их конкретного местонахождения, так же такой учет может вести и комитет, если комиссионер будет вовремя передавать ему необходимые для этого документы.

При наличии такого порядка аналитического учета можно предположить, что в организации существует система внутреннего контроля за движением и сохранностью экспортных и импортных товаров. Однако для подтверждения ее надежности аудитор должен получить аудиторские доказательства в виде документальных источников. Исполнение экспортером своих обязательств по поставке товаров подтверждается следующими доказательствами.

При отгрузке товара по прямым отправкам в адрес иностранного покупателя грузоперевозчик выписывает железнодорожную накладную международного сообщения, автодорожную накладную или авианакладную в зависимости от вида транспорта.

При железнодорожной перевозке применяются две формы накладных, разработанные Конвенцией по международным грузовым перевозкам (КОТИФ) и Соглашением о международном грузовом сообщении (СМГС). В накладной указываются станция назначения, пограничная станция, наименование груза, его объявленная ценность, оплата за перевозку, а так же прикладываются товаросопроводительные документы (сертификат качества и др.).

В автодорожной накладной, так же являющейся договором перевозки между перевозчиком и отправителем, содержатся сведения предписываемые Конвенцией о договоре международной дорожной перевозки грузов (КДПГ): дата отгрузки; наименование груза; имя и адрес перевозчика, наименование получателя; срок доставки и размер штрафа за задержку доставки, стоимость перевозки. При перевозке груза через несколько государств без промежуточной перегрузки применяется международный документ – книжка МДП, регулируются такие перевозки международной Конвенцией МДП.

Авианакладная, подписанная перевозчиком, должна содержать следующие данные: наименование аэропортов отправления и назначения; объявленная ценность груза; сумма платежа за перевозку; прилагаемые документы; дата составления накладной. Такая накладная отображает факт заключения договора перевозки и принятия товара перевозчиком.

На основании перечисленных документов товар, отгруженный на экспорт и транспортируемый в страну назначения без перевалки и хранения, отражается в аналитическом учете на субсчете «Экспортные товары по прямым поставкам». Если товар отгружается в порт или на пограничный железнодорожный пункт для дальнейшей отправки в адрес иностранного покупателя, перевозчик выписывает накладную внутреннего железнодорожного сообщения и передает грузоотправителю квитанцию внутренней железнодорожной накладной, которая является основанием для поставки товара в аналитическом учете на субсчет «Товары экспортные в пути в РФ».

Если груз идет через транзитную территорию, в накладной указывается пункт назначения - порт или являющаяся пограничной станция последней транзитной дороги, откуда груз отправится в страну назначения и где переоформляется накладная СМГС на накладную КОТИФ.

Если товар в адрес иностранного покупателя отправляется морским транспортом из российского порта или через порт, находящийся на последней транзитной территории, выписывается коносамент. Документ удостоверяет факт принятия груза к перевозке и свидетельствует о заключении договора перевозки, по которому перевозчик обязуется доставить груз в пункт назначения и выдать его против представления документов. Коносаменты выписываются трех видов: именной, на предъявителя, ордерный. Обычно выписываются три оригинала коносамента – для грузоперевозчика, грузополучателя и судовладельца. На низ ставится штамп «оригинал». Так же коносамент может быть прямым (на один порт) и сквозным (морские транзитные перевозки).

Бортовой коносамент выписывается на груз, принятый на борт судна. Без этой пометки коносамент означает только, что товар принят для погрузки, но погрузка еще не началась. Коносамент с пометкой «чистый» означает, что груз принят без говорки о том, что товар или его упаковка имеет повреждения.

В коносаменте должны быть указаны следующие сведения: название судна, наименование портов отгрузки и выгрузки, количество выписанных оригиналов, пометка «груз на борту» или «груз погружен», сумма фрахта, время и место выдачи, подпись капитана или пароходного агента, а так же коносамент содержит описание товара, поскольку товары могут быть проданы еще в пути.

В настоящее время предприятие может осуществлять экспортно-импортные операции самостоятельно посредством реализации прямых договоров с иностранными партнерами или через посредников – другие предприятия, предоставляющие свои услуги по ВЭД. Выбор правовой формы ВЭД зависит от экономических возможностей и потребностей предприятия.

Реализуя свои цели во внешнеэкономической деятельности через другие предприятия, предприятие-экспортер (импортер) использует договоры поручения, договоры комиссии, договоры поставки. При заключении договора комиссии, при заключении контрактов с иностранными контрагентами выступает предприятие-комиссионер от имени предприятия-производителя (комитента) экспортируемого (импортируемого) товара. Помимо подписания договора комиссионер берет на себя обязательства реализовать этот договор при определенных условиях, в частности, как правило, за счет комитента. В результате предприятие-комиссионер получает комиссионное вознаграждение в размере оговоренного процента от общей стоимости контракта по обоюдной договоренности сторон.

Если речь идет о договорах поручениях, то предприятие-экспортер (импортер) поручает от своего имени заключить контракты другому предприятию за определенное вознаграждение.

Разнообразие видов и форм внешнеэкономической деятельности предприятий должно способствовать повышению эффективности внешних связей государства в целом. Это позволит решить такие задачи, как увеличение валютных ресурсов и объемов торговли, улучшение структуры экспорта и импорта, погашение нынешних долгов, расширение сфер сотрудничества, привлечение капитала и технологий в страну.