§ 2. Правовая система гатт/вто

в международно-правовом регулировании налогообложения

Одним из важных направлений международно-правового регулирования налогообложения является межгосударственное сотрудничество по таможенным вопросам, точнее - касающееся их фискальной составляющей. Такое сотрудничество в настоящее время активно осуществляется как на региональном уровне, так и в общемировом масштабе. Примером первого направления могут служить различные интеграционные группировки и международные организации, занимающиеся главным образом решением региональных проблем международной торговли, включая их таможенно-налоговую составляющую, - ЕС, ЕАСТ, ЛАСТ, ОСЕАН, СНГ и др. В мировом масштабе международное сотрудничество в таможенной сфере осуществляется прежде всего через "профильные" международные организации, например через специализированные организации системы ООН, Всемирную торговую организацию (ранее - ГАТТ), Всемирную таможенную организацию (ранее - Совет таможенного сотрудничества, СТС).

Лидирующее положение занимает правовая система ГАТТ/ВТО, поскольку именно на ее основе разработаны и применяются основные международно-правовые документы, определяющие порядок применения фискальных инструментов в рамках регулирования трансграничного перемещения товаров. Кроме того, в рамках ГАТТ/ВТО и ВТО/СТС были созданы различные организационные структуры, обеспечивающие контроль за применением документов и их совершенствование, разрешение споров, а также разработку новых мер, имеющих своей целью унификацию таможенного законодательства и гармонизацию правил и условий применения таможенных процедур, непосредственно затрагивающих налоговые вопросы таможенного регулирования.

Длительное время, почти 50 лет до учреждения ВТО в 1994 г., ГАТТ одновременно осуществлялись функции комплексного многостороннего соглашения, международной организации и форума, на котором регулярно обсуждались наиболее важные вопросы и принимались решения, затрагивающие условия торговли между большинством государств, прежде всего в отношении таможенных пошлин и правил пограничного налогообложения. Первоначальная редакция текста ГАТТ была одобрена участвующими в его разработке государствами и предложена для практического применения в 1947 г., став затем достаточно быстро не только соглашением в узком значении этого слова, но и правовой основой проведения встреч и различных международных форумов практически по всему спектру основных проблем международной торговли. Более того, учитывая универсальный характер норм ГАТТ и заложенные в их содержании основы для динамического развития многостороннего сотрудничества в решении данных проблем, деятельность государств по применению положений ГАТТ уже вскоре после его официального принятия фактически стала приобретать все черты, свойственные функционированию международной организации.

Во 2-й половине XX в. именно в рамках ГАТТ были достигнуты значительные успехи в области либерализации условий мировой торговли, снижения таможенных тарифов, создания наиболее универсальной международно-правовой системы сотрудничества государств по вопросам развития внешнеторговых связей. Вместе с тем эволюция мирохозяйственных отношений выявляла недостатки Соглашения и его ограниченные возможности. Так, положения ГАТТ-1947 не предусматривали эффективных способов защиты торговых интересов развивающихся стран, не регламентировали в достаточной степени применение различных средств нетарифного регулирования внешней торговли, не содержали правил торговли услугами, интеллектуальной собственностью и т.д. Несовершенство текста ГАТТ в первоначальной редакции, объективно обусловленное спецификой исторических условий послевоенной эпохи, по мере развития мирового хозяйства и усложнения правовых инструментов его регулирования могло привести к постепенной утрате значения ГАТТ как всеобщей хартии мировой торговли. Отчасти "пробелы" ГАТТ-1947 пытались восполнить модификацией его отдельных положений и принятием соответствующих изменений и дополнений, например, путем заключения специальных соглашений о применении отдельных норм ГАТТ. Однако такие средства лишь усложняли правовую систему ГАТТ, не обеспечивая желаемого результата. Кроме того, различные "специальные" соглашения, принятые в развитие положений ГАТТ, нарушали единство правовой системы: новые документы становились обязательными лишь для членов ГАТТ, которые добровольно согласились на их применение. Тем самым предавался забвению один из основополагающих принципов Соглашения - баланс интересов, прав и обязанностей всех стран-участниц, а сама правовая система ГАТТ в таком виде заставляла делить страны на три группы: 1) "обычные" участники Соглашения; 2) участники ГАТТ и принятых в его рамках новых соглашений; 3) не участвующие в Соглашении государства. С другой стороны, сфера применения ГАТТ постоянно расширялась и уже к концу 1980-х годов приобрела принципиально новые организационно-правовые формы <1>.

--------------------------------

<1> Подробнее см.: Григорян С.А. Эволюция правовой системы ГАТТ // Внешняя торговля. 2000. N 2. С. 29 - 31.

Учитывая указанные обстоятельства, можно считать вполне закономерным принятие плана радикального и комплексного реформирования всей системы ГАТТ. Формализация результатов практической реализации таких планов нашла свое выражение в итоговых документах, принятых по завершении Уругвайского раунда переговоров стран - участниц ГАТТ. Эти переговоры продолжались более 7 лет и имели по сравнению с предыдущими раундами самый обширный мандат: в повестку дня были включены практически все вопросы, связанные с современными проблемами регулирования международной торговли и реформированием системы ГАТТ. По завершении Уругвайского раунда в апреле 1994 г. были приняты: итоговая Декларация, Заключительный акт, а также подписано Соглашение об учреждении Всемирной торговой организации. Кроме того, в данное Соглашение в качестве его составных частей были включены следующие дополнительные документы:

- Приложение 1, включающее, в свою очередь, Приложение 1А (Торговля товарами (ГАТТ-1994) - пересмотренный вариант текста ГАТТ-1947), а также шесть договоренностей и один Протокол, которые касаются применения положений ГАТТ-1994 и толкования его норм;

- Приложение 1В (Генеральное соглашение по торговле услугами);

- Приложение 1С (Соглашение по торговым аспектам прав интеллектуальной собственности);

- Приложение 2 (Соглашение о правилах и процедурах, регулирующих разрешение споров);

- Приложение 3 (Правовой механизм наблюдения за торговой политикой);

- Приложение 4 (Многосторонние торговые соглашения с ограниченным числом участников, например по торговле гражданскими воздушными судами или молочными продуктами и пр.).

В рамках реформирования системы ГАТТ также была достигнута Договоренность об обязательствах в области финансовых услуг и одобрены 28 деклараций и решений, которые либо уточняют, детализируют, дают толкование вышеназванным документам, либо имеют самостоятельное международно-правовое значение (например, Декларация по вопросу о взаимоотношениях между ВТО и МВФ <1>. Стоит отметить, что при вступлении в ВТО договаривающаяся сторона должна принять на себя обязательства, установленные положениями всех международно-правовых документов, утвержденных в рамках Уругвайского раунда (за исключением Приложения 4) <2>.

--------------------------------

<1> Подробнее см.: Дюмулен И.И. Всемирная торговая организация. М.: ВАВТ, 1997; Россия и международная торговая система / Под ред. Э. ВанДузера и др. СПб.: Петрополис, 2000.

<2> Не принижая международно-правового значения документов, принятых по завершении Уругвайского раунда переговоров, нельзя не обратить внимание, что их итоги имеют и немалое политическое значение: "революционные", т.е. вносящие коренные изменения, новеллы правовой системы ГАТТ были, по существу, уже задолго до их формализации фактически "интегрированы" в нее, а сам процесс внесения изменений был призван обеспечить соответствие формы давно выкристаллизовавшемуся содержанию всей системы ГАТТ. Здесь можно вспомнить слова профессора И.И. Дюмулена, который отметил, что "2/3 правовых документов ВТО - это не что иное, как расширенное и модернизированное ГАТТ". См.: Дюмулен И.И. Указ. соч. С. 45.

В качестве своего рода подтверждения масштабности и значимости правовой системы ГАТТ/ВТО в регулировании внешнеэкономических отношений, включая и вопросы применения таможенных платежей, можно дать примерный перечень наиболее важных принципов, которые утверждены и поддерживаются этой системой и, как правило, выступают в роли общих норм-принципов в правовой системе регулирования таможенных налогов:

- наибольшего благоприятствования;

- недискриминации;

- национального режима;

- взаимности;

- многосторонности;

- гласности внешнеторговой и таможенной политики;

- регулирования торговли преимущественно тарифными методами и последовательного снижения величины ставок таможенных тарифов;

- устранения барьеров в международной торговле;

- разрешения споров посредством согласованного механизма;

- предоставления тарифных преференций развивающимся и наименее развитым странам <1>.

--------------------------------

<1> Подробнее см., например: Галдин В.А. Роль и место ГАТТ в международно-правовом регулировании международной торговли. СССР и ГАТТ. Дис. ... канд. юрид. наук. М., 1991. С. 85 - 100; Всемирная торговая организация (справочно-аналитический обзор) // Внешняя торговля. 1999. N 3. С. 4 - 7.

Нормативно-правовая составляющая системы ГАТТ/ВТО, как точно заметил И.И. Дюмулен, кодифицирует "в систематизированном виде то, что обычно называют "общепринятая мировая практика",... которая "опирается на сложную систему многосторонних отношений, конвенций и решений, уходящих своими корнями вглубь национальных законодательств крупнейших стран мира, и создает во многом общее международное правовое пространство..." <1>. Проблемы приведения в соответствие с правилами и принципами правовой системы ГАТТ/ВТО внутригосударственной системы регулирования внешнеторговых связей сегодня, безусловно, весьма актуальны для России.

--------------------------------

<1> Дюмулен И.И. Указ. соч. С. 6.

Советский Союз, выражая намерение стать полноправным участником правовой системы ГАТТ, инициировал в 1980-х годах процесс переговоров с секретариатом ГАТТ о предоставлении ему статуса наблюдателя. В мае 1990 г. Совет ГАТТ принял решение о предоставлении СССР данного статуса. Это позволяло Советскому правительству непосредственно следить за работой ГАТТ, получать информацию о деятельности Соглашения, высказывать свое мнение по обсуждаемым вопросам, участвуя в работе заседаний сессий ГАТТ, Совета представителей и других органов ГАТТ, за исключением бюджетной комиссии. Вместе с тем статус наблюдателя не давал права СССР на участие в принятии решений, и на него не распространялись в полном объеме права и обязанности членов Соглашения, а также договоренности, достигнутые в рамках ГАТТ. После распада СССР к России как правопреемнице последнего "перешел" статус наблюдателя в ГАТТ, и с этого времени она стала самостоятельно предпринимать шаги в сторону постепенного сближения своей правовой системы внешнеторгового регулирования с принципами и нормами ГАТТ, стремясь стать полноправным участником ГАТТ/ВТО. Россия также заявляла о намерении вступить во Всемирную торговую организацию совместно с Белоруссией и Казахстаном как одна единая таможенная территория, но позднее возобновила процесс переговоров в прежнем формате <1>.

--------------------------------

<1> http://www.rian.ru/trend/WTO_Russia_11062009 (дата последнего посещения - 12.01.2010).

Наконец, 16 декабря 2011 г. на 8-й Министерской конференции стран - членов ВТО в Женеве был одобрен пакет документов по присоединению России к ВТО <1>. Затем был ратифицирован Протокол о присоединении Российской Федерации к Марракешскому соглашению об учреждении Всемирной торговой организации от 15 апреля 1994 г. <2>.

--------------------------------

<1> См.: http://www.wto.ru/monitor.asp?f=calendar&t=4 (дата последнего посещения - 12.01.2012)).

<2> Федеральный закон от 21.07.2012 N 126-ФЗ "О ратификации Протокола о присоединении Российской Федерации к Марракешскому соглашению об учреждении Всемирной торговой организации от 15 апреля 1994 г." // СЗ РФ. 2012. N 30. Ст. 4177.

Как уже отмечалось выше, таможенные пошлины, снижение общего уровня которых было и остается одной из главных задач ГАТТ/ВТО, рассматриваются в общей международно-правовой системе избежания многократного налогообложения условно <1>. Устранение повторности налогообложения здесь понимается агрегировано в мировом масштабе как эффект от взаимного понижения уровня ставок таможенных тарифов. "В послевоенный период в ходе многосторонних переговоров в рамках ГАТТ было достигнуто значительное снижение тарифных барьеров. Так, средневзвешенный уровень импортных таможенных тарифов в промышленно развитых странах снизился с 40 - 50% в конце 1940-х годов до 4 - 5% в настоящее время, а в результате реализации соглашений Уругвайского раунда он должен составлять около 3%" <2>. Основными центрами разработки международных правил, непосредственно относящихся к налогам и взаимодействию налоговых служб, во 2-й половине XX в. стали ОЭСР и ООН. Правовые аспекты деятельности этих организаций в налоговой сфере будут рассмотрены далее.

--------------------------------

<1> О налоговых аспектах регулирования международной торговли подробнее см., например: Основы торговой политики и правила ВТО. М.: Международные отношения, 2006. С. 114 - 126; Qureshi A.H. Op. cit. P. 159 - 291.

<2> Ходов Л.Г. Указ. соч. С. 18.