3.6.4. Нормативный метод

Нормативная система управления затратами представляет – совокупность процедур по планированию, нормированию, составлению внутренней отчётности, калькулированию себестоимости продукции, осуществлению экономического анализа и контроля на основе нормативных затрат. Её целью является полное использование производственных факторов и экономное ведение хозяйства.

Сущность заключается в следующем:

1. Планирование затрат на основе норм.

2. Документирование затрат путём разрешения использования различных ресурсов для производственных целей на основе норм и нормативов.

3. Отражение затрат на счетах бухгалтерского учёта по нормам калькулирования себестоимости на основе норм и отклонений от норм.

4. Выявление отклонений производится персоналом управления в целях контроля формирования себестоимости.

Основными элементами системы нормативного планирования и учёта затрат является:

1. нормирования сроков производства продукции; её состава, качества;

2 нормативное обоснование потребности, расходования и использования материального, трудового и финансового ресурсов, средств производства;

3. планирование, учёт и оценка экономической эффективности на основе норм и нормативов.

Элемент связан с планированием производства по предприятию, и структурным подразделениям.

Второй элемент предполагает наличие нормативной базы для расчётов себестоимости материальными и трудовыми ресурсами подразделений, исчисления норм расходования и использования материалов и нормативов оплаты труда.

Оба элемента охватывают конструктивную, технологическую, организационную и экономическую стадии подготовки производства. Они ограничены номенклатурой продукции.

Третий элемент включает совокупность приёмов и методов, который оперирует нормативный учёт. Нормативный учёт предусматривает предварительное исчисление себестоимости продукции на основе действительных норм расхода материалов, заработной платы и других расходов и финансирование отклонений рот норм в момент их возникновения с выявлением причин и виновников. При нормативном учёте фактической себестоимости продукции исчисляется путём суммирования норм себестоимости и выявленных за отчётный период изменений норм и отклонений норм.

Разработка норм и нормативов осуществляется специальными отделами или специалистами. Приёмы планирования можно поделить на 2 группы: расчёт сметы на основе анализа фактических показателей за прошлый период и расчёт сметы на основе внутренних стандартов.

При 1 способе из фактических результатов прошлого периода исключают разного рода потери, учитывают изменения ассортимента продукции, состава оборудования, цен на материалы, услуги, изменения технологии производства и номенклатуры применяемых материалов, изменения в организации производства, политике управления, персонале и др.

Второй способ планирования заключается в разработке стандартов по прямым затратам при нормативном уровне производства, (количественное использование производственных мощностей) (технический анализ).

Норма – это обоснованная величина, полученная в результате анализа и расчёта необходимых материалов, технологий, затрат времени, цен на продукцию при нормальных условиях. Нормы подразделяют на: основные, идеальные, текущие. Нормы рассматриваются по прямым материальным и трудовым расходам, а по косвенным расходам составляется смета с целью контроля за расходованием средств.

Основные нормы – постоянные, неизменны в течении длительного периода. Эти нормы имеют ограниченное применение, т.к. в условиях изменения объёма производства, технологии, цен они не отражают запланированных затрат.

Идеальные нормы – минимальных затрат в идеальных условиях производства. На практике применяется редко, т.к. трудно достижимы, но используются менеджерами для стимулирования, мотивации.

Текущие нормы – достижимые затраты, которые могут быть реально выполнены.

Они служат базой изменения отклонений, т.е. для сравнения фактических и нормативных затрат.

Система текущих норм, нормативов и смет расхода материалов, затрат труда, расходов на обслуживание производства и управление называется нормативным хозяйством. Состав и построение норм хозяйства может быть разным. Организация нормативного хозяйства предполагает проверку наличия и обоснованности норм затрат, разработку новых, пересмотр действующих.

Нормативные издержки остаются неизменными до тех пор, пока отклонения не будут значимыми. Срок действия нормативов индивидуален.

Основой расчёта нормативных материальных затрат выступает норма материальных затрат в натуральном выражении. Норма материальных затрат делятся на 5 групп: пооперационные, подетальные, поузловые, поиздельные, функциональные.

Пооперационная норма регламентирует расход материала на отдельную операцию. Эти нормы используются для разработки нормативно-технологических карт, смет материальных затрат и норм калькуляций. Систематизируя их можно получить смету материальных затрат по подразделению.

Подетальная норма – величина, которую получают в результате кооперационных норм по отдельным деталям. Они делятся на 2 вида: нормы черновой массы и нормы чистовой массы (полезные расходы) (чистовая масса + отходы). Такое деление позволяет планировать технологические потери и отходы.

Поузловая норма регламентирует расход материала на отдельный узел (может быть такой продукт и реализован на сторону).

Поиздельные нормы рассчитывают на основе подетальной и поузловой норм расхода.

Функциональная норма – величина материальных затрат, рассчитанной при совершении технологии производства, организации, увеличении серийности и т.п.

Основными источниками формирования норм базы прямых материальных затрат является: конструкторская, документная и технологическая документация, которая разрабатывается в отделах главного конструктора, технолога, механика, энергетика и др.

Разработка нормативов затрат по рабочей силе включает расчёт норм времени, норм выработки продукции, обслуживания, времени обслуживания и численности, сдельная и часовая ставок.

Прямые нормативные трудозатраты на единицу готовой продукции определяется умножением нормативного количества трудового времени на изготовление единицы готовой продукции на нормативную ставку на единицу времени. При единицы ОТ нормативные трудозатраты – размер единицы ставки на единицу изделия.

Общие нормативные издержки отчётного периода рассчитываются как нормативные трудозатраты на единицу количество продукции.

До разработки нормативов по рабочеё силе рассчитывают нормы затрат времени на каждую операцию. Норма времени – это время необходимое для производства единицы продукции или выполнения определённого вида работ. Норма выработки – это количество продукции, объёма выполнения работ на единицу времени при определённых условиях производства. Различают 3 вида норм времени: подетально-пооперационный, поузловой и поиздельные. Первый вид регламентирует время для выполнения каждой операции. Второй и третий вид обобщают первые нормы на узел или изделие.

Систематизируя информацию о нормах времени по различным признакам можно получить: нормированные трудозатраты по подразделениям, машинокомплектам т.д. При этом потери во времени, которые неизбежны, включаются в нормо-часы.

На нормирование труда основана система организации труда на предприятии. Нормирование направлено на поиск оптимальных путей превращения затрат труда в выпуске продукции, проведение контроля за уровнем производственных затрат в разрезе изделий, мест возникновения затрат, рабочих мест.

Основными источниками создания нормативной базы являются документы конструкторской и технологической подготовки производства, маршрутные карты производственного процесса, схемы организационной структуры предприятия, планы графики, графики рентабельности работ, пооперационные карты и другие методы исследования.

Наличие системы различных доплат и надбавок требует своевременного пересмотра норм. По статьям, отражающим расходы на обслуживание производства и управление (счета 25 и 26), из-за трудности нормирования ограничивается разработкой годовой сметы затрат с разбивкой по кварталам и месяцам. Важно обеспечить обоснованность соответствующими расчётами смет затрат.

Важным принципом нормативного учёта является учёт затрат по нормам, отклонениям от норм и изменениям норм.

Отраслевые особенности и специфика выпуска продукции отдельных производств влияют на выбор модели нормативного учёта для каждого предприятия. Но можно выделить 3 варианта организации нормативного учёта затрат:

1. Учёт ведётся по нормативным затратам: Фактическая себестоимость = нормативная себестоимость + отклонения от нормативных затрат + изменения норм. На счетах бухгалтерского учёта движение материальных цен оценивается по нормативам (основные материалы, незавершённое производство, готовая продукция). Все выявленные отклонения и изменения накапливаются и в конце отчётного периода присоединяются к нормативным затратам.

2. Ведётся параллельный учёт фактических и нормативных затрат.

Учёт ведётся в 2^х оценках: по фактическим затратам и нормативной величине затрат фактической готовой продукции.

Фактические затраты – нормативные затраты = + отклонения.

3. Смешанный учёт.

Суммы отклонений от нормативных затрат определяется сопоставлением фактических затрат с нормативной себестоимостью. Незавершённое производство оценивается по нормативной себестоимости исходя из балансов движения. В массовых и крупносерийных производствах отклонения от норм полностью относят на себестоимость товарной продукции, т.е. незавершённое производство по нормативной себестоимости. В индивидуальном и мелкосерийном производствах отклонения от норм по отдельным статьям списывают на валовую продукцию, причём распределяют между товарной продукцией и незавершённым производством приблизительно нормативной себестоимости.

На ряде предприятий применяют обезличный учёт отклонений от норм с последующим их распределением между отдельными изделиями исходя из плановой себестоимости и средним % отклонений.

Методика калькуляционных расчётов предусматривает 2 варианта:

1. Отклонения от норм полностью относить на себестоимость продукции.

2. Отклонения от норм распределить между продукцией и незавершённым производством.

В учёте должны быть определены отклонения от норм и нормативов, даны объяснения по возникшим отклонениям в следующих аспектах: объёма продукции (изменения объёма производства, изменения цен, ассортимента, введение новых технологий и оборудования), издержек (закупка материалов, величина отходов, накладные расходы и др.).

Управленческая бухгалтерия может разрабатывать сравнительные таблицы фактических и нормативных затрат. Отчёт интегрирует учёт нормативных издержек с планированием и анализом прибыли. Отчёты могут составляться по центрам ответственности путём выявления отклонений. Важная процедура нормативного учёта – анализ нормативной себестоимости. Данные анализа используются руководством для разработки мероприятий по увеличению прибыли. Для этого рассматриваются вопросы: изменение закупочной цены, преимущества новых вложений в оборудование, оценка материалоёмкости, анализ издержек и оценка конкурентоспособности продукции по качеству и цене; эффективность отдельных рабочих операций, проверка возможности изменения ассортимента продукции, снижения цен реализации, проведение анализа безубыточности производства.

Завершающим этапом учётного процесса является свободный учёт затрат на производство, где расходы группируются по различным признакам с целью определения результатов от производства в подразделениях.

Условия применения ведомости свободного учёта затрат:

- наличие согласованного перечня показателей, которые должны быть отражены на разных уровнях управления;

- открытость информации о деятельности подразделений для служб, для управления производством и себестоимости.

Порядок свободного учёта в системе нормативного учёта представляет следующие этапы:

1. Первичный учёт прямых затрат.

На основе первичных документов формируется информация о величине затрат. Отклонения от норм обобщается в разрезе бригад, где отклонения от норм по видам ресурсов перегруппируется по калькуляционным объектам.

2. Отклонения от норм выхода, брак, потери, порча, недостача и другие обобщающиеся в разрезе бригад в натуральном выражении. В свободном учёте эти отклонения оцениваются по текущим нормам расхода материалов и заработной платы.

3. Аналитический учёт затрат на производство организуется по бригадам и участкам в разрезе элементов затрат; по цехам и предприятию в разрезе статей калькуляции, элементах, видам продукции.

Для свободной ведомости составляются две формы карточек аналитического учёта:

- одна предназначена для обобщения затрат по бригаде;

- вторая для учёт затрат для отдельных изделий или группы.

Бригадная карточка формируется на основе данных первичных документов (листы раскроя, ведомости выработки, требования, баланс движения полуфабрикатов, документы по учёту выработки, табель, распоряжения, акты на брак и другие списания и т.д.).

Данные бригадные карточки обобщаются по участкам, цехам и по предприятию, а затем сверяются с ведомостями свободного учёта затрат по бухгалтерским счетам (соответствие аналитического и синтетического учёта).

4. Калькулирование себестоимости продукции.

Для этого предназначена «Калькуляционная ведомость выпуска», которая составляется по объектам калькулирования (виды продукции и др.). На основании оборотных ведомостей цехов составляются свободные калькуляционные ведомости себестоимости изделий, а затем себестоимости единичных изделий.

В этой ведомости на основе нормативных калькуляций и количества выпущенной продукции определяется нормативная себестоимость выпуска по статьям производственных затрат. К сумме нормативных затрат добавляют отклонения от изменений норм и отклонения от норм. Таким образом исчисляют фактическую себестоимость продукции цеха и предприятия. Учёт изменений норм осуществляют в специальных ведомостях, где фиксируется содержание каждого извещения об изменении норм. Для определения суммы затрат в связи с изменением норм ежемесячно составляется ведомость перерасчёта остатков незавершённого производства по нормам отчётного месяца.

Перерасчёт незавершенного производства осуществляется прямым путём (при проведении инвентаризации) или расчётным. Расчётный способ менее трудоёмкий, т.к. в перерасчёт включаются все изделия.

Затраты по изделиям норм складываются из изменений, относящихся к незавершённому производству и сумме изменений в затратах отчётного месяца.

Выявление, учёт и анализ отклонений составляет сущность нормативного учёта. Под отклонениями от норм понимают отступления от действующих текущих норм расхода материалов, заработной платы и др. производственных расходов по изготовлению продукции и относительную величину расхождений фактических и синтетических затрат накладных расходов.

Отклонения бывают положительные (экономия) и отрицательные (перерасход), учтённые и неучтённые материальные и стоимостные.

Отрицательные отклонения производственных затрат анализируются с позиции соблюдения технологических процессов, стандартов организации и управления персоналом.

Положительные отклонения производственных затрат рассматриваются с позиций обоснованности норм и нормативов на единицу продукции. Отклонения по постоянным расходам анализируется на изменение объёма производства и соблюдению смет.

Учтённые отклонения – называются документированными (сигнальная документация, расчёты, формулы).

Неучтённые отклонения определяются методами инвентаризации незавершённого производства, готовой продукции и других материальных ценностей. Причинами их образования могут быть: неточности при отпуске, приписки, порча, потери. Они определяются по окончании отчётного периода и свидетельствуют о недостаточном уровне организации производства и управленческого учёта.

Материальные отклонения распределяются ме6жду остатками материалов, незавершённого производства, готовой и реализованной продукции.

Стоимостные отклонения относят на себестоимость реализованной продукции.

Процесс анализа отклонений от норм состоит из анализа отклонений от норм по материалам, трудозатратам основных производственных рабочих, переменным и постоянным накладным расходам.

Два основных фактора влияют на отклонения по затратам материалов: цена материалов и их количество.

Отклонения по ценам определяется умножением количества закупаемого материала на разницу между нормативной и фактической ценой на единицу материалов

Причинами отклонений могут быть: изменения цен на рынке, просчёты снабженче6ских служб, плохое количество, увеличение отходов, плохое управление запасам и др.

Два подхода к расчётам по отклонениям:

1. В соответствии с количеством материала, они распределяются между остатком материалов и реализованной продукции;

2. Использование материалов, списание на себестоимость реализованной продукции.

Отклонения от норм по использованию материалов определяется сопоставлением фактического расхода материала с нормативным расходом на фактический выпуск. Методы выявления отклонений: документирования, партионного раскроя, предварительного расчёта по данным инвентаризации.

Расчёт производится по формуле:

–нормативный расход на фактический выпуск;

–фактическое количество использования материала;

–нормативная цена материала.

Возможные причины отклонений: замена материалов, нарушение качества материалов, изменение рецептуры сырья, перерасход, кража, порча, убыль.

Отходы классифицируют по следующим признакам:

1. Допустимые отходы возникают в процессе их обработки, включаются в стоимость материалов.

2. Отходы производства в результате окончательного брака.

3. Отходы производства по вине администрации.

Отклонения по материалам обобщают по центрам их возникновения, операциям, видам продукции и материалов, по причинам, виновникам и др.

Отклонения по трудозатратам вызваны двумя причинами: ставкой оплаты труда и эффективностью .труда

Отклонения по ставке заработной платы определяется сравнением фактической и нормативной цены 1 часа труда по формуле:

, где

– нормативная стоимость 1 часа,

– фактическая часовая ставка,

– фактическое число отработанных часов.

Возможные причины отклонений: повышение нормативной ставки, несоответствие работы и разряда рабочего, превышение уровня премий, доплат, недостатки организации производства и управления.

Отклонения по производительности – это отклонения по объёму труда производственных рабочих:

, где

–нормативное время, необходимое для выпуска фактического объёма продукции;

–фактически затраченное время на этот объём;

–нормативная часовая ставка заработной платы.

Причины отклонений: ассортимент продукции, низкое качество материала, техническое состояние оборудования, изменение технологии и др.

Отклонения по труду контролируются руководителями цехов, подразделений.

Отклонения по накладным расходам анализируют относительно объёма производства, использования мощности и др. При этом фактические накладные расходы делят на постоянные и переменные.

Анализ отклонений по постоянным накладным расходам требует сопоставления сумм фактических и нормативных расходов по каждой статье сметы по цехам структурным подразделениям. Одним из направлений анализа является рассмотрение контролируемых накладных расходов.

Отклонения по объёму производства – это разность между фактическим объёмом производства и сметным выпуском продукции, умноженная на нормативную ставку распределения постоянных накладных расходов:

Возможные причины отклонений колебания спроса на продукцию, изменение ассортимента продукции, недостатки в снабжении, планировании, управлении, организации производства, неэффективный труд и др.

На величину отклонений по объёму производства влияют отклонения по эффективности и по мощности.

Отклонения объёма производства по эффективности труда – разница между выходом продукции в нормо-часах и фактически затраченным временем труда в часах, умноженная на нормативную ставку распределения постоянных:

Отклонения объёма производства по мощности – разница между фактическим затраченным временем труда и сметным временем труда в часах , умноженная на нормативную ставку распределения постоянного.

Отклонения по переменным накладным расходам определяется как разница между нормативной величиной переменного и фактической переменной. Абсолютные отклонения определяются как разница между фактическими и сметными расходами. Анализ проверяется по каждой статье.

Относительные отклонения равны разнице между сметной, скорректированной переменной накладных расходов и фактической переменной .

Источником информации является отчёт об исполнении сметы.

Отклонения переменных накладных расходов по эффективности – это разность между выпущенной продукцией в нормо-часах и фактическим затраченным временем труда, умноженная на нормативную ставку переменных.

Основная причина отклонения – изменения производительности труда.