Глава XVII. Специальные налоговые режимы

Понятие и виды специальных налоговых режимов приведены в ст. 18 НК РФ. Специальные налоговые режимы могут предусматривать особый порядок определения элементов налогообложения, а также освобождение от обязанности по уплате отдельных налогов и сборов, предусмотренных ст. ст. 13 - 15 НК РФ.

К специальным налоговым режимам относятся:

1) система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог - ЕСХН) (гл. 26.1 НК РФ);

2) упрощенная система налогообложения (гл. 26.2 НК РФ);

3) система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (ЕНВД) (гл. 26.3 НК РФ);

4) система налогообложения при выполнении соглашений о разделе продукции (гл. 26.4 НК РФ).

§ 1. Единый сельскохозяйственный налог

(система налогообложения для

сельскохозяйственных товаропроизводителей)

Система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей была установлена 1 апреля 2002 г. В настоящее время гл. 26.1 НК РФ действует в редакции, вступившей в силу 1 января 2004 г. (с последующими изменениями и дополнениями), в результате которой был значительно упрощен порядок исчисления ЕСХН, учтена специфика деятельности сельскохозяйственных товаропроизводителей, снижены их трудовые и материальные затраты по ведению налогового учета.

Переход на уплату ЕСХН осуществляется налогоплательщиками в добровольном порядке.

Субъектами ЕСХН являются организации и индивидуальные предприниматели - сельскохозяйственные товаропроизводители, производящие сельскохозяйственную продукцию, осуществляющие ее первичную <1> и последующую (промышленную) переработку (в том числе на арендованных основных средствах) и реализующие названную продукцию, при условии, что доля дохода от такой реализации составляет не менее 70% в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) (п. 2 ст. 346.2 НК РФ).

--------------------------------

<1> См.: Постановление Правительства РФ от 25 июля 2006 г. N 458 "Об отнесении видов продукции к сельскохозяйственной продукции к продукции первичной переработки, произведенной из сельскохозяйственного сырья собственного производства" // СЗ РФ. 2006. N 31 (ч. II). Ст. 3500.

Сельскохозяйственными товаропроизводителями в целях гл. 26.1 НК РФ признаются организации и индивидуальные предприниматели, производящие сельскохозяйственную продукцию, осуществляющие ее первичную и последующую (промышленную) переработку (в том числе на арендованных основных средствах) и реализующие эту продукцию, при условии, если в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) таких организаций и индивидуальных предпринимателей доля дохода от реализации произведенной ими сельскохозяйственной продукции, включая продукцию первичной переработки, произведенную ими из сельскохозяйственного сырья собственного производства, составляет не менее 70%, а также сельскохозяйственные потребительские кооперативы (перерабатывающие, сбытовые (торговые), снабженческие, садоводческие, огороднические, животноводческие), признаваемые таковыми в соответствии с Федеральным законом от 8 декабря 1995 г. N 193-ФЗ "О сельскохозяйственной кооперации" <1>, у которых доля доходов от реализации сельскохозяйственной продукции собственного производства членов данных кооперативов, включая продукцию первичной переработки, произведенную данными кооперативами из сельскохозяйственного сырья собственного производства членов этих кооперативов, а также от выполненных работ (услуг) для членов данных кооперативов составляет в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) не менее 70%.

--------------------------------

<1> СЗ РФ. 1995. N 50. Ст. 4870.

Сельскохозяйственные товаропроизводители имеют право перейти на уплату ЕСХН при условии, что по итогам работы за календарный год, предшествующий году, в котором ими подается заявление о переходе на уплату единого сельскохозяйственного налога, в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) доля дохода от реализации произведенной ими сельскохозяйственной продукции (включая продукцию первичной переработки, произведенную ими из сельскохозяйственного сырья собственного производства) составляет не менее 70% <1> (подп. 1 и 2 п. 5 ст. 346.2 НК РФ).

--------------------------------

<1> Здесь и далее при упоминании сельскохозяйственных товаропроизводителей имеются в виду сельскохозяйственные потребительские кооперативы, у которых доля доходов от реализации сельскохозяйственной продукции собственного производства членов данных кооперативов, включая продукцию первичной переработки, произведенную ими из сельскохозяйственного сырья собственного производства членов этих кооперативов, а также от выполненных работ (услуг) для членов данных кооперативов составляет в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) не менее 70%.

Субъектами ЕСХН также являются градо- и поселкообразующие российские рыбохозяйственные организации, рыбохозяйственные организации и индивидуальные предприниматели при соблюдении требований, установленных в п. 2.1 ст. 346.2 НК РФ.

Названные субъекты могут перейти на уплату ЕСХН при выполнении следующих условий:

- в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) за календарный год, предшествующий календарному году, в котором они подают заявление о переходе на уплату ЕСХН, доля дохода от реализации их уловов водных биологических ресурсов и (или) произведенной из них собственными силами рыбной и иной продукции составляет не менее 70%;

- рыболовство осуществляется на судах рыбопромыслового флота, принадлежащих им на праве собственности или используемых на основании договоров фрахтования (бербоут-чартера и тайм-чартера);

- средняя численность работников за каждый из двух календарных лет, предшествующих году, в котором подается заявление, не превышает 300 человек (кроме градо- и поселкообразующих организаций) <1>.

--------------------------------

<1> См.: подп. 3 и 4 п. 5 ст. 246.2 НК РФ.

Понятия бербоут-чартера и тайм-чартера приведены в Кодексе торгового мореплавания РФ <1>.

--------------------------------

<1> СЗ РФ. 1999. N 18. Ст. 2207.

Перейти на уплату ЕСХН не могут организации и индивидуальные предприниматели, занимающиеся производством подакцизных товаров, а также осуществляющие предпринимательскую деятельность в сфере игорного бизнеса, и бюджетные учреждения (п. 6 ст. 346.2 НК РФ).

Сельскохозяйственные товаропроизводители подают заявление в налоговый орган с 20 октября по 20 декабря года, предшествующего году, начиная с которого они хотят перейти на уплату ЕСХН.

Вновь созданные организации или вновь зарегистрированные индивидуальные предприниматели вправе подать заявление о переходе на уплату ЕСХН в течение пяти дней с даты постановки на учет в налоговом органе и в этом случае считаются перешедшими на данный специальный налоговый режим с момента постановки на учет в налоговом органе.

Вновь созданные в текущем году организации или вновь зарегистрированные индивидуальные предприниматели также вправе подать заявление о переходе на уплату ЕСХН с начала следующего календарного года при соблюдении вышеназванных условий отнесения их к сельскохозяйственным товаропроизводителям по итогам последнего отчетного периода в текущем календарном году (индивидуальные предприниматели - за период до 1 октября) (подп. 5 - 8 п. 5 ст. 346.2 НК РФ).

Заявление о переходе на данную систему налогообложения имеет уведомительный характер.

Налоги, от уплаты которых освобождаются субъекты, перешедшие на данный специальный налоговый режим, приведены в табл. 1.

Таблица 1

Организации	Индивидуальные предприниматели
налог на прибыль организаций за исключением налога, уплачиваемого с доходов, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным п. п. 3, 4 ст. 284 НК РФ	налог на доходы физических лиц в отношении доходов, полученных от осуществления предпринимательской деятельности, за исключением налога, уплачиваемого с доходов, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным п. п. 2, 4 и 5 ст. 224 НК РФ
НДС за исключением налога, подлежащего уплате при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации или уплачиваемого при осуществлении операций в соответствии с договором простого товарищества, договором доверительного управления имуществом или концессионным соглашением на основании ст. 174.1 НК РФ
налог на имущество организаций	налог на имущество физических лиц в отношении имущества, используемого для осуществления предпринимательской деятельности

Прочие налоги и сборы уплачиваются субъектами ЕСХН в соответствии с иными режимами налогообложения, а страховые взносы по всем видам обязательного страхования - в общем порядке. Плательщики ЕСХН также не освобождаются от обязанностей налоговых агентов.

Объектом налога являются доходы, уменьшенные на величину расходов. Доходы определяются по правилам гл. 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ и включают в себя доходы от реализации, а также внереализационные доходы (ст. ст. 249, 250 НК РФ). При определении объекта налогообложения не учитываются доходы, указанные в ст. 251 НК РФ и в табл. 1.

В п. 2 ст. 346.5 НК РФ приведен закрытый перечень расходов, которые принимаются к вычету в целях налогообложения. Перечисленные расходы должны отвечать требованиям обоснованности и документальности (п. 1 ст. 252 НК РФ).

Организации, уплачивающие ЕСХН, обязаны вести учет показателей своей деятельности на основании данных бухгалтерского учета, индивидуальные предприниматели - на основании данных Книги учета доходов и расходов, форма и порядок заполнения которой утверждаются Минфином России.

Налоговой базой признается денежное выражение доходов, уменьшенных на величину расходов. При определении налоговой базы доходы и расходы определяются нарастающим итогом с начала налогового периода. Особенности определения налоговой базы при переходе на ЕСХН с иных режимов налогообложения и с иных режимов на уплату единого налога установлены ст. 346.6 НК РФ.

Налоговый период равен календарному году, отчетный период - полугодию. С 1 января 2009 г. налоговые декларации представляются только по итогам налогового периода не позднее 31 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом.

Налоговая ставка установлена в размере 6% (ст. 346.8 НК РФ).

Подлежащие уплате суммы налога исчисляются налогоплательщиком самостоятельно как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.

По итогам отчетного периода определяется сумма квартального авансового платежа, которая засчитывается в счет уплаты налога. Она вносится на счета органов Федерального казначейства не позднее 25 календарных дней со дня окончания отчетного периода. ЕСХН, подлежащий уплате по итогам налогового периода, должен быть внесен не позднее срока, установленного для подачи налоговых деклараций.

Налогоплательщики не вправе по своему желанию сменить режим налогообложения в течение календарного года.

В обязательном порядке переход на иной режим налогообложения должен быть осуществлен, в случае если:

- доля дохода от реализации произведенной ими сельскохозяйственной продукции, включая продукцию первичной переработки, произведенную ими из сельскохозяйственного сырья собственного производства, в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) по итогам налогового периода составит менее 70%;

- в течение отчетного или налогового периода допущено несоответствие вышеназванным требованиям, установленным п. п. 2.1, 5 и 6 ст. 346.2 НК РФ.

Налогоплательщики считаются утратившими право на применение ЕСХН с начала налогового периода, в котором допущено нарушение указанного ограничения и (или) несоответствие вышеназванным требованиям. В этом случае субъект обязан после окончания отчетного или налогового периода, в котором допущено указанное нарушение, в течение 15 дней сообщить в налоговый орган о переходе на иной режим налогообложения и в течение одного месяца после истечения налогового периода произвести перерасчет налоговых обязательств за весь указанный период по налогам, от уплаты которых был освобожден. При этом налогоплательщик освобождается от штрафов, но с 1 января 2009 г. должен внести пени за несвоевременную уплату указанных налогов и авансовых платежей по ним.

Налогоплательщик, желающий с начала календарного года перейти на иной режим налогообложения, должен уведомить об этом налоговый орган не позднее 15 января текущего года. При этом он лишается на один год права вновь перейти на уплату единого сельскохозяйственного налога.