Проверка результатов выполненной работы

В ходе проведения аудита работа, выполненная каждым сотрудником, должна проверяться сотрудником, старшим по должности, чем тот, кого проверяют. Например, старшие аудиторы должны проверять работу подчиненных им аудиторов, ассистентов и стажеров, руководитель аудиторской проверки – подчиненных ему старших аудиторов и т. п.

В ходе проверки результатов выполненной работы проверяющие должны убедиться в том, что:

• аудиторские тесты и процедуры применяются надлежащим образом и специалистами соответствующего уровня;

• умозаключения и выводы аудиторов основаны на объективной оценке всех изученных фактов;

• утверждения и мнения, отраженные в аудиторском заключении, подтверждаются информацией, полученной или обнаруженной в ходе аудита;

• практическая работа по аудиту и подготовка итоговых документов проведены в соответствии со стандартами.

Аудиторские организации должны разработать и применять на постоянной основе систему внутренних проверок работы своих сотрудников. Данная система должна быть основана на МСА⁵² или правилах (стандартах) аудиторской деятельности⁵³ и описана во внутренних регламентирующих документах. По результатам таких проверок должны оставаться документальные свидетельства в виде ремарок и подписей проверяющего, сделанных на рабочих документах проверяемого, а также подшитых в аудиторский файл перечней отмеченных недостатков и специальных бланков, заполненных проверяющими по ходу работы. Аудиторская организация может выделить специального сотрудника, в функции которого входит проверка аудиторских файлов, подготовленных в ходе аудита, а может создать для этого специальное подразделение. Можно также установить порядок, в соответствии с которым некоторые аудиторские файлы подлежат проверке высококвалифицированными специалистами фирмы, не принимавшими непосредственного участия в данном аудите. Например, такие сторонние проверки можно проводить в случае включения в аудиторское заключение серьезных оговорок, в случае подготовки отрицательного аудиторского заключения, во всех случаях возникновения конфликтных ситуаций между руководителем аудиторской проверки и клиентом, при расхождении во мнениях в отношении каких-то выводов аудиторов, возникшем между членами аудиторской бригады и т. п. Благодаря этому можно обеспечить свежий и относительно независимый взгляд на возникшие в ходе аудита проблемы.

Практические рекомендации по проведению внутренних проверок качества аудита приведены, например, в одном из учебных пособий по аудиту⁵⁴.

Примерный порядок проведения внешней проверки качества

В начале проверки качества следует получить общую информацию о проверяемой аудиторской организации. Обычно для этого проверяющие рассматривают сведения, примерно соответствующие той анкете, которую аудиторские организации обязаны ежегодно сдавать в составе ежегодного отчета о своей работе⁵⁵ и проверяют достоверность таких сведений.

В дальнейшем внешнюю проверку качества целесообразно проводить по двум направлениям. С одной стороны, проверяющие должны посмотреть внутрифирменные регламентирующие документы (внутренние стандарты, инструкции, методики) аудиторской организации. С другой стороны – проверить, как воплощаются требования стандартов аудита и внутрифирменных документов в ходе проведения конкретных аудиторских проверок.

Проверку регламентирующих документов можно в свою очередь разбить на два условных раздела. Во-первых, посмотреть документы, которые содержат общие требования по организации работы на аудиторской фирме (правильное понимание общих целей аудита, выполнение требований независимости, конфиденциальности, меры по обеспечению высокого уровня квалификации специалистов, требования по текущей работе с новыми и старыми клиентами и т. п.).

Таблица из Приложения 2 содержит примерный вопросник, который следует заполнять в ходе проверки данных внутренних регламентирующих документов. Проверяющим, заполняя такую таблицу, следует убедиться в наличии внутрифирменных документов, регулирующих соответствующие вопросы, и в соответствии содержания таких документов общим принципам, изложенным в применяемых стандартах аудита. Затем целесообразно проверить наличие документальных свидетельств того, что внутрифирменные документы реально применяются. Например, кроме планов о проведении внутрифирменных семинаров нужно проверить темы занятий, учебные программы, копии раздаточного материала. Кроме квалификационных требований и инструкций о порядке проверки способностей нанимающихся на фирму сотрудников – личные дела специалистов, где могут быть подшиты анкеты-резюме, результаты тестирования, оценки собеседования, анкеты оценки качества работы сотрудников, подготовленные в ходе ежегодных внутрифирменных аттестаций, и. т. п.

В каких-то случаях проверяющие могут провести беседу с сотрудниками фирмы. Например, спросить их точку зрения о проводимых на фирме мероприятиях по повышению квалификации, узнать, как они поступают, столкнувшись с неоднозначными и спорными вопросами в ходе аудита, выяснить их мнение о надежности внутрифирменной аттестации и справедливости критериев продвижения по службе и т. п.

Проверяющим следует также рассмотреть внутрифирменные документы, которые регламентируют порядок проведения аудита (планирование, документирование, оценку уровня существенности и надежности внутреннего контроля, типовые программы проверки различных разделов учета и т. п.). Примерный перечень таких внутрифирменных документов приведен в таблице Приложения 3. Здесь также следует убедиться в соответствии внутренних инструкций и методик применяемым стандартам аудита. Что касается проверки того, применяются ли документы на практике, то это необходимо делать в ходе знакомства проверяющих с аудиторскими файлами.

Невозможно надлежащим образом проверить качество аудита, если не удается познакомиться с аудиторскими файлами. Проверяющим следует запросить у проверяемых полный список клиентов по обязательному аудиту за истекший год (естественно, что реально аудиторские файлы следует смотреть через полгода после отчетной даты, чтобы практически все аудиты были к тому времени завершены). Было бы удобным, если в таком списке были бы приведены отраслевая принадлежность проверяемого экономического субъекта, стоимость аудиторского гонорара, фамилия руководителя проверки, фамилия руководящего сотрудника аудиторской организации, курировавшего данный проект⁵⁶, а также физический объем документации (например, количество стандартных папок по данному клиенту). Необходимо отобрать какое-то количество аудиторских файлов на проверку (например, по 5 – 10 проверкам). При этом желательно отбирать аудиторские файлы не совсем случайным методом. Целесообразно проверить аудиторские файлы, подготовленные разными руководителями проверок, поскольку в рамках единых требований данной аудиторской организации у разных менеджеров по аудиту могут быть свои особенности методики и стиля оформления документов. Желательно попытаться покрыть в ходе проверки клиентов, относящихся к различным видам деятельности, поскольку и здесь могут быть разные требования к проведению аудита и оформлению его результатов. Имеет смысл обратить внимание на стоимость аудита и объем рабочей документации: хорошо бы проверить хотя бы одно задание, являющееся крупным по меркам данной аудиторской фирмы, и какое-то количество средних, поскольку проверка только мелких аудиторских заданий (с целью сэкономить время проверки качества) может исказить реальную картину особенностей проведения аудита в данной аудиторской организации.

В ходе проверки аудиторских файлов мы рекомендуем заполнять вопросник, приведенный в Приложении 4. В правой части таблицы приведены несколько колонок, соответствующих количеству проверенных файлов или комплектов файлов экономических субъектов (по техническим причинам приведено всего четыре колонки, реально их число должно соответствовать количеству проверенных файлов). В соответствующих клеточках следует ставить значок, означающий, что все в порядке, либо номер замечания или комментария в отдельном документе. К таблице следует приложить расшифровку номеров проверенных заданий, соответствующих номерам проверенных файлов (с наименованиями экономических субъектов, фамилиями проверяющих и т. п.), а также перечень недостатков, замечаний и необходимых комментариев.

Обычно проверяющим целесообразно ознакомиться с порядком размещения рабочих документов в аудиторском файле, разобраться, в какой его части содержатся материалы по планированию, где – по оценке внутреннего контроля, где – по изучению событий после отчетной даты или выполнению принципа действующего предприятия и т. п. После этого знакомство с каждым аудиторским файлом, а также заполнение таблицы из Приложения 4 и подготовка перечня замечаний и комментариев, не должны занять много времени. Целесообразно, если это возможно с практической точки зрения, проводить проверку файлов в присутствии руководителей соответствующих аудиторских проверок. Это, с одной стороны, даст возможность проверяющим качество получить необходимые разъяснения, а с другой стороны, дать проверяемым полезные советы по улучшению работы, обменяться опытом и т. п.

Приведенные выше таблицы и вопросники дают достаточное количество информации для того, чтобы внешние проверяющие качества аудита смогли бы сделать выводы о соответствии работы данной аудиторской фирмы стандартам аудита. Мы не касаемся вопроса о том, кто должен проводить внешнюю проверку качества, какие итоговые документы должны быть подготовлены по результатам такой проверки и какому адресату следует такие итоговые документы направлять – все это со временем будет регламентировано нормативными документами. Тем не менее, мы надеемся, что общие подходы и методика таких проверок качества были изложены выше и станут понятнее тем, кто будет проводить такие проверки.