Глава 3. Солидный стаж - большая льгота

Для тех, кто владеет своим имуществом до его продажи более трех лет, в налоговом законодательстве предусмотрена серьезная льгота. Согласно п. 17.1 ст. 217 НК РФ НДФЛ не облагаются доходы, получаемые физическими лицами, являющимися налоговыми резидентами РФ, за соответствующий налоговый период от продажи жилых домов, квартир, комнат, включая приватизированные жилые помещения, дач, садовых домиков или земельных участков и долей в указанном имуществе, находившихся в собственности налогоплательщика три года и более, а также при продаже иного имущества, находившегося в собственности налогоплательщика три года и более.

Обратите внимание! Имущество, подпадающее под льготу, прописанную в п. 17.1 ст. 217 НК РФ, отражать в налоговой декларации не нужно. Проще говоря, при продаже такого имущества ничего не нужно сообщать налоговикам. Об этом можно, в частности, прочитать в Письмах УФНС России по г. Москве от 13.07.2010 N 20-14/4/073794 и Минфина России от 09.02.2012 N 03-04-05/6-140.

Однако эта льгота не распространяется на доходы, получаемые физическими лицами от продажи ценных бумаг, а также на доходы от продажи имущества, непосредственно используемого индивидуальными предпринимателями в предпринимательской деятельности.

Напомним, что согласно ст. 142 ГК РФ к ценным бумагам относятся: акция, вексель, закладная, инвестиционный пай паевого инвестиционного фонда, коносамент, облигация, чек и иные ценные бумаги, названные в таком качестве в законе или признанные таковыми в установленном законом порядке.

Буква закона. Статья 142 "Ценные бумаги" ГК РФ

1. Ценными бумагами являются документы, соответствующие установленным законом требованиям и удостоверяющие обязательственные и иные права, осуществление или передача которых возможны только при предъявлении таких документов (документарные ценные бумаги). Ценными бумагами признаются также обязательственные и иные права, которые закреплены в решении о выпуске или ином акте лица, выпустившего ценные бумаги в соответствии с требованиями закона, и осуществление и передача которых возможны только с соблюдением правил учета этих прав в соответствии со ст. 149 настоящего Кодекса (бездокументарные ценные бумаги).

2. Ценными бумагами являются акция, вексель, закладная, инвестиционный пай паевого инвестиционного фонда, коносамент, облигация, чек и иные ценные бумаги, названные в таком качестве в законе или признанные таковыми в установленном законом порядке.

Выпуск или выдача ценных бумаг подлежит государственной регистрации в случаях, установленных законом.

Беда нерезидента

Упоминание в тексте п. 17.1 ст. 217 НК РФ понятия "налоговый резидент России" влечет за собой неприятные последствия для иностранцев, не проживающих постоянно в России, и российских граждан, надолго отбывших за рубеж.

Напомним, что согласно п. 2 ст. 207 НК РФ налоговыми резидентами признаются физические лица, фактически находящиеся в России не менее 183 календарных дней в течение 12 следующих подряд месяцев. Период нахождения физического лица в России не прерывается на периоды его выезда за пределы РФ для краткосрочного (менее шести месяцев) лечения или обучения.

Вот и получается, что нерезидентам (в числе которых запросто могут оказаться и граждане России), независимо от срока владения имуществом на территории РФ, льготы по НДФЛ в виде имущественного вычета не положены. Зато иностранец, проживший положенное время на территории России, может пользоваться льготами в полном объеме (см., в частности, Письмо Минфина России от 13.05.2013 N 03-04-05/16394).

Обратимся, например, к Письму Минфина России от 11.10.2010 N 03-04-06/6-248.

Российский гражданин по итогам 2009 г. оказался в числе налоговых нерезидентов. Однако по какой-то причине ему пришлось продать свой автомобиль. Стоимость продажи оказалась меньше, чем стоимость первоначальной покупки. Тем не менее Минфин России указал, что гражданину придется заплатить НДФЛ со всей вырученной суммы по ставке в размере 30%.

Гражданин попытался оспорить мнение чиновников.

Он согласился, что, действительно, в соответствии с п. 4 ст. 210 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные в ст. ст. 218 - 221 НК РФ, не применяются в отношении доходов, не облагаемых по ставке в размере 13%, указанной в п. 1 ст. 224 НК РФ. Для нерезидентов ставка по НДФЛ составляет 30%. Следовательно, нерезиденты не могут воспользоваться налоговыми вычетами.

Тем не менее на основании п. 1 ст. 220 НК РФ (сейчас это пп. 2 п. 2 ст. 220 НК РФ) вместо использования права на налоговый вычет налогоплательщик вправе уменьшить сумму своих облагаемых доходов на сумму произведенных им расходов, связанных с получением этих доходов. Здесь гражданин сделал вывод, что это правило относится как к налоговым резидентам, так и нерезидентам.

Кроме того, согласно ст. 41 НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме. Так как налогоплательщик продал автомобиль за сумму меньшую, чем купил, в данной ситуации не возникает экономической выгоды и, соответственно, дохода, подлежащего налогообложению по НДФЛ.

По мнению налогоплательщика, ввиду неполного урегулирования этого вопроса можно применить положения п. 7 ст. 3 НК РФ, где сказано, что все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика.

Чиновники не согласились с этими возражениями.

В соответствии с п. 4 ст. 210 НК РФ для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка в размере 30%, налоговые вычеты, установленные ст. ст. 218 - 221 НК РФ, не применяются. При этом ст. 220 НК РФ предусматривает как непосредственно имущественные налоговые вычеты, так и вычеты фактически произведенных расходов.

Так что для доходов, облагаемых по ставке НДФЛ в размере 30%, не предусмотрены даже вычеты в виде понесенных ранее расходов.

Об этом также сказано и в Письмах Минфина России от 26.03.2013 N 03-04-05/4-285 и от 21.10.2014 N 03-04-05/53035.

Обратите внимание! Ставка НДФЛ в размере 13% установлена еще для нескольких ситуаций:

- для трудовой деятельности, указанной в ст. 227.1 НК РФ, - это касается иностранных граждан, осуществляющих трудовую деятельность по найму у физических лиц на основании трудового договора или гражданско-правового договора на выполнение работ, оказание услуг для личных, домашних и иных подобных нужд, не связанных с осуществлением предпринимательской деятельности;

- для трудовой деятельности в качестве высококвалифицированного специалиста в соответствии с Федеральным законом от 25.07.2002 N 115-ФЗ "О правовом положении иностранных граждан в Российской Федерации";

- для трудовой деятельности участниками Государственной программы по оказанию содействия добровольному переселению в РФ соотечественников, проживающих за рубежом, а также членами их семей, совместно переселившимися на постоянное место жительства в РФ;

- для исполнения трудовых обязанностей членами экипажей судов, плавающих под Государственным флагом РФ;

- для трудовой деятельности иностранными гражданами или лицами без гражданства, признанными беженцами или получившими временное убежище на территории РФ в соответствии с Федеральным законом от 19.02.1993 N 4528-1 "О беженцах".

И, хотя ставка НДФЛ и в этих случаях равна 13%, она не дает права на льготу в виде имущественного вычета, так как эта ставка прописана не в п. 1 ст. 224, а в п. 3 ст. 224 НК РФ.

Продажа наследственного имущества

Наследники, которые слишком торопятся распорядиться полученным наследством, должны учесть позицию, изложенную в Письмах Минфина России от 14.08.2014 N 03-04-05/40701 и от 16.07.2014 N 03-04-05/34612. Согласно ст. 218 ГК РФ в случае смерти гражданина право собственности на принадлежащее ему имущество переходит по наследству к другим лицам в соответствии с завещанием или законом.

Статьями 1114 и 1152 ГК РФ установлено, что принятое наследство признается принадлежащим наследнику со дня открытия наследства, которым является день смерти гражданина, независимо от времени его фактического принятия, а также момента государственной регистрации права наследника на наследственное имущество, когда такое право подлежит государственной регистрации.

Таким образом, у наследника, вступившего в права наследства, право собственности на наследственное имущество возникает со дня смерти наследодателя независимо от даты государственной регистрации этих прав.

Так, в Письме Минфина России от 07.06.2013 N 03-04-05/21235 была рассмотрена ситуация, когда гражданин после смерти матери в 2005 г. получил право собственности на долю в квартире, а в 2010 г. оставшаяся часть квартиры перешла в его собственность в соответствии с соглашением о разделе наследственного имущества. При этом право собственности на квартиру было зарегистрировано в 2010 г.

Чиновники указали, что принятое наследство признается принадлежащим наследнику со дня открытия наследства, которым является дата смерти гражданина. Ни время его фактического принятия, ни момент государственной регистрации права на наследуемое имущество значения не имеют. Так что, если продать квартиру в 2010 г., трехлетний льготный срок будет выдержан и платить НДФЛ не придется.

Таким образом, если наследник желает избежать уплаты НДФЛ с проданного имущества, полученного по наследству, он не должен продавать это имущество ранее трех лет с момента смерти наследодателя.

Теперь рассмотрим ситуацию, описанную в Письме Минфина России от 28.03.2013 N 03-04-05/5-303.

Владелица квартиры приобрела право собственности на квартиру в 2004 г. Она умерла в 2005 г. Наследники - брат и сестра. Они получили свидетельство о праве на наследство по закону каждый на половину квартиры в 2007 г. На основании п. 2 ст. 1165 ГК РФ в 2010 г. брат и сестра заключили соглашение о разделе наследства, согласно которому квартира полностью перешла в собственность сестры. Государственная регистрация права собственности на квартиру произведена в 2010 г. на основании свидетельства о праве на наследство и соглашения о разделе наследства.

Вопрос таков: если квартира была продана в течение трех лет после этого, возникает ли обязанность по уплате НДФЛ со стороны сестры?

Чиновники ответили так.

В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ (пп. 1 п. 2 ст. 220 НК РФ в новой редакции) при определении размера налоговой базы налогоплательщик имеет право на получение имущественного налогового вычета в суммах, полученных им в налоговом периоде от продажи, в частности, квартир, находившихся в собственности налогоплательщика менее трех лет, но не превышающих в целом 1 млн руб.

Исходя из положений ст. ст. 218, 1114 и 1152 ГК РФ право собственности у брата и сестры возникло в 2005 г.

В соответствии с п. 17.1 ст. 217 НК РФ не подлежат обложению НДФЛ доходы, получаемые физическими лицами, являющимися налоговыми резидентами РФ, за соответствующий налоговый период от продажи, в частности, квартиры, находившейся в собственности налогоплательщика три года и более.

Так что облагать НДФЛ сумму, вырученную сестрой от продажи полученной ею квартиры, не нужно.

Однако заметим, что вторую половину квартиры сестра фактически получила от брата в 2010 г. Следует ли это понимать так, что на свою половину квартиры сестра приобрела право собственности в 2005 г., а на половину брата - только в 2010 г.?

Чиновники то ли не заметили эту деталь, то ли проигнорировали, но в Письме ответа не дали.

Зато потом появились письма, которые расставили все по своим местам.

Так, в Письме Минфина России от 19.04.2013 N 03-04-05/7-392 была рассмотрена ситуация, когда гражданин после смерти матери более трех лет назад унаследовал половину доли в квартире. Оставшуюся долю он получил по наследству после смерти отца менее трех лет назад.

Чиновники напомнили, что у наследника, вступившего в права наследства, право собственности на наследственное имущество возникает со дня смерти наследодателя независимо от даты государственной регистрации этих прав. Поэтому право собственности на половину квартиры возникло у гражданина более трех лет назад.

А теперь главное. Так как изменение состава собственников, в том числе переход имущества к одному из участников общей собственности, не влечет для этого лица прекращения права собственности на указанное имущество, моментом возникновения указанного права является дата первоначальной государственной регистрации права собственности. Право собственности не зависит от изменения состава собственников этой квартиры и размера долей в праве собственности на нее. Следовательно, если квартира, пусть даже частично, принадлежала гражданину более трех лет, доходы, полученные от ее продажи, не облагаются НДФЛ.

Обратите внимание! Продажа квартиры близкому родственнику никакой угрозы для уплаты налогов не несет. Как указано в Письме Минфина России от 29.10.2010 N 03-04-05/9-656, взаимозависимость не имеет никакого отношения к освобождению от НДФЛ суммы, полученной от продажи имущества, которым продавец владел на протяжении более трех лет. Так что такое имущество можно спокойно продавать любому родственнику, не боясь при этом, что частью суммы придется поделиться с государственным бюджетом.

Долгосрочные вложения

В п. 17.2 ст. 217 НК РФ сказано, что доходы, получаемые от реализации или погашения долей участия в уставном капитале российских организаций, а также акций, указанных в п. 2 ст. 284.2 НК РФ, при условии что на дату реализации или погашения таких акций или долей участия они непрерывно принадлежали налогоплательщику на праве собственности или ином вещном праве более пяти лет, не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения).

При реализации акций, долей или паев, полученных налогоплательщиком в результате реорганизации организаций, срок нахождения таких акций в собственности налогоплательщика исчисляется с даты приобретения им в собственность акций, долей или паев реорганизуемых организаций.

При реализации акций акционерного общества, полученных налогоплательщиком в результате реорганизации негосударственного пенсионного фонда (НПФ), являющегося некоммерческой организацией, в соответствии с Федеральным законом от 28.12.2013 N 410-ФЗ, срок нахождения таких акций в собственности налогоплательщика исчисляется с даты внесения взноса (или дополнительного взноса) в совокупный вклад учредителей реорганизуемого НПФ.

Что это за акции, о которых идет речь? Это акции, в отношении которых соблюдается одно из нескольких условий:

- если акции российских организаций относятся к ценным бумагам, не обращающимся на организованном рынке ценных бумаг (ОРЦБ), в течение всего срока владения налогоплательщиком такими акциями;

- если акции российских организаций относятся к ценным бумагам, обращающимся на ОРЦБ, и в течение всего срока владения налогоплательщиком такими акциями являются акциями высокотехнологичного (инновационного) сектора экономики;

- если акции российских организаций на дату их приобретения налогоплательщиком относятся к ценным бумагам, не обращающимся на ОРЦБ, и на дату их реализации указанным налогоплательщиком или иного выбытия, в том числе погашения, у указанного налогоплательщика относятся к ценным бумагам, обращающимся на ОРЦБ и являющимся акциями высокотехнологичного (инновационного) сектора экономики.

Порядок отнесения акций российских организаций, обращающихся на ОРЦБ, к акциям высокотехнологичного (инновационного) сектора экономики устанавливается Правительством РФ. Эти Правила были установлены Постановлением Правительства РФ от 22.02.2012 N 156 "Об утверждении Правил отнесения акций российских организаций, обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, к акциям высокотехнологичного (инновационного) сектора экономики".

Акции, обращающиеся на ОРЦБ, относятся к акциям высокотехнологичного (инновационного) сектора экономики при соблюдении в совокупности следующих условий:

- акции, обращающиеся на ОРЦБ, включены в список ценных бумаг, допущенных к торгам, с указанием об их обращении в специализированном секторе, направлении или сегменте, организации, имеющей право проводить биржевые торги, предметом которых являются ценные бумаги, предназначенном для размещения и обращения ценных бумаг инновационных компаний, или специально выделены в качестве ценных бумаг инновационных компаний в структуре списка ценных бумаг, допущенных к торгам на бирже;

- капитализация российской организации - эмитента акций, обращающихся на ОРЦБ, в течение первой недели торгов после включения таких акций в список ценных бумаг, допущенных к торгам, с указанием об их обращении в специализированном секторе, направлении или сегменте, предназначенном для размещения и обращения ценных бумаг инновационных компаний, или специального выделения в качестве ценных бумаг инновационных компаний в структуре списка ценных бумаг, допущенных к торгам на бирже, не превышает 10 млрд руб.

Впрочем, все это дело будущего. Согласно п. 7 ст. 5 Федерального закона от 28.12.2010 N 395-ФЗ положения п. 17.2 ст. 217 НК РФ применяются в отношении ценных бумаг и долей в уставном капитале, приобретенных налогоплательщиками начиная с 1 января 2011 г.

Финансисты напомнили об этом в Письме Минфина России от 16.02.2011 N 03-04-05/4-93. Так что раньше 1 января 2016 г. этой льготой воспользоваться нельзя.