9.2. Види, форми і методи бюджетного контролю

Бюджетний контроль є важливою складовою фінансового контролю. Завдання фінансового контролю, його види, форми і методи, суб’єкти й об’єкти залежать від рівня здійснення контролю. Відповідно до побудови економічної системи розрізняють фінансовий контроль на макро- і мікрорівнях. Бюджетний контроль належить до макрорівня, де об’єктом фінансового контролю є державні фінанси. Оскільки бюджет держави, як уже зазначалось, охоплює все суспільство, то і суб’єктами бюджетного контролю є, з одного боку, державні органи влади й управління, а з іншого — юридичні та фізичні особи.

Фінансовий, у тому числі бюджетний, контроль є одним з функціональних елементів управлінської діяльності у сфері фінансів. Оскільки фінанси, і насамперед бюджет, пов’язані з вартісним розподілом і перерозподілом валового внутрішнього продукту, вони мають властивість кількісно (через фінансові ресурси і грошові фонди) відбивати відтворювальний процес в цілому й окремі його фази, регулювати пропорції, які складаються в процесі формування, розподілу і використання централізованих і децентралізованих фондів цільового призначення.

За допомогою методів фінансового впливу на розвиток соціально-економічних процесів у суспільстві фінансовий контроль дає можливість суб’єкту управління (керуючій системі) через використання вартісних показників впливати на функціонування і фактичний стан керованого об’єкта, оцінити обґрунтованість та ефективність прийнятих управлінських рішень, виявити допущені відхилення від вимог цих рішень, установити їх причини, у разі необхідності скоригувати раніше прийняті рішення і вжити заходи щодо усунення несприятливих ситуацій. Таким чином, через фінансовий контроль реалізується на практиці об’єктивно притаманна фінансам в цілому і бюджету зокрема контрольна функція. За своєю сутністю бюджетний контроль являє собою сукупність дій уповноважених органів щодо перевірки складання і виконання бюджету і пов’язаних з цим питань діяльності суб’єктів господарювання й управління з використанням специфічних форм і методів його організації.

Для більш чіткого визначення сфери контрольних функцій відповідних органів на всіх рівнях управління і раціональної організації бюджетного контролю його, як і фінансовий контроль в цілому, класифікують за видами, формами і методами.

Залежно від суб’єктів, які здійснюють контроль, розрізняють державний, муніципальний, відомчий, внутрішній, громадський і аудиторський бюджетний контроль.

Склад органів бюджетного контролю залежить від структури фінансового апарату держави, яка, у свою чергу, визначається державним устроєм і функціями державних органів, закріпленими в Конституції країни.

Основна особливість державного контролю полягає в тому, що він є позавідомчим, проводиться стосовно будь-якого суб’єкта незалежно від його відомчої належності і підпорядкування.

Цей контроль здійснюється державними органами законодавчої і виконавчої влади і спеціальними державними органами контролю.

Верховна Рада України проводить державний бюджетний контроль під час визначення основних напрямів бюджетної політики, розгляду проекту Державного бюджету на новий бюджетний рік, унесення змін та доповнень до затвердженого бюджету, розгляду і затвердження звіту про виконання Державного бюджету за минулий бюджетний період, прийняття законодавчих актів щодо виконання бюджету. Контроль за витрачанням державних коштів, дотриманням норм бюджетного законодавства, за реалізацією бюджетної політики органами виконавчої влади покладений на спеціально створені при Верховній Раді постійні комітети та Рахункову палату.

Комітети Верховної Ради України беруть участь у складанні, прийнятті, контролі за виконанням Державного бюджету в частині, що віднесена до компетенції комітетів, з метою забезпечення доцільності, економності та ефективності використання бюджетних коштів. Одним із провідних є Комітет з питань бюджету, який забезпечує контроль за відповідністю поданого Кабінетом Міністрів України проекту закону про Державний бюджет Основним напрямам бюджетної політики на наступний бюджетний період та підготовку відповідного висновку, заслуховує звіти про стан виконання Державного бюджету України, в тому числі звіти розпорядників бюджетних коштів, здійснює контроль за використанням коштів резервного фонду державного бюджету та дотриманням бюджетного законодавства.

До повноважень Рахункової палати по контролю за дотриманням бюджетного законодавства належить здійснення контролю за:

• використанням коштів Державного бюджету України відповідно до Закону України про Державний бюджет України;

• утворенням, обслуговуванням і погашенням державного боргу України;

• ефективністю використання та управління коштами Державного бюджету України;

• використанням бюджетних коштів у частині фінансування повноважень місцевих державних адміністрацій та делегованих місцевому самоврядуванню повноважень органів виконавчої влади по доходах і видатках.

Президент України забезпечує бюджетний контроль під час розгляду проекту Закону про Державний бюджет України на наступний рік і внесення його на розгляд Верховної Ради. Президент України також має право приймати рішення щодо забезпечення реалізації бюджетної політики і посилення фінансово-бюджетної дисципліни. Згідно зі статтею 106 Конституції України Президент має право звертатись до Верховної Ради, а також до Кабінету Міністрів з Посланням, присвяченим проблемам бюджетної політики.

У 1995 р. при Президентові України був створений Національний аудиторський комітет, основними завданнями якого є: аналіз ефективності, доцільності і правильності використання державних грошових коштів органами державного управління; перевірка стану і достовірності бухгалтерського обліку і звітності в міністерствах, відомствах, Національному банку України, інших центральних органах державної виконавчої влади; проведення експертизи цільового використання державних і валютних кредитів і кредитів, за якими держава є гарантом; з’ясування причин і умов, які призводять до порушень фінансово-господарської дисципліни і розроблення пропозицій щодо усунення виявлених недоліків.

Важливі функції у державному бюджетному контролі виконує Кабінет Міністрів України, який організовує і контролює процес складання проекту Державного бюджету і його виконання. Від уряду контроль здійснює Міністерство фінансів України (центральний апарат та місцеві фінансові органи) і створені при ньому Державне казначейство та Державна контрольно-ревізійна служба. Кожний з цих органів державного бюджетного контролю має свої функціональні обов’язки і завдання. Фінансові органи на чолі з Міністерством фінансів контролюють процеси мобілізації і використання бюджетних коштів. Їх діяльність спрямована на забезпечення дотримання законності і доцільності витрачання коштів, виконання зобов’язань перед бюджетом, підвищення ефективності суспільного виробництва. Міністерство фінансів виконує функції як державного, так і відомчого контролю. Державний контроль здійснюється стосовно головних розпорядників бюджетних коштів, які отримують асигнування з бюджету, та платників податків і обов’язкових платежів до бюджету. Відомчий контроль пов’язаний з перевіркою роботи фінансових органів щодо складання і виконання бюджету.

Головним завданням Державної контрольно-ревізійної служби є здійснення ревізій і перевірок з питань законності, ефективності та цільового використання коштів державного та місцевих бюджетів, цільового використання і своєчасного повернення кредитів, одержаних під гарантію Кабінету Міністрів України, достовірності звітності про виконання Державного бюджету України та місцевих бюджетів і кошторисів.

Державна контрольно-ревізійна служба України щомісячно надає Верховній Раді України та Міністерству фінансів узагальнені результати звітів про проведені перевірки. Створення Державного казначейства пов’язане з необхідністю посилення державного бюджетного контролю за виконанням Державного бюджету. Казначейство здійснює бухгалтерський облік всіх надходжень та витрат бюджету, встановлює єдині правила ведення бухгалтерського обліку та складання звітності про виконання бюджетів, значну увагу приділяє контролю за відповідністю платежів взятим зобов’язанням та бюджетним асигнуванням.

Утвердження правових засад місцевого самоврядування і розширення сфери відповідальності територіальних громад, органів та посадових осіб за вирішення місцевих справ дають підставу виділити такий вид бюджетного контролю, як муніципальний. Це контроль органів місцевого самоврядування, який здійснюють органи представницької та виконавчої влади місцевих Рад через відповідні комісії Рад народних депутатів і місцеві фінансові органи.

Об’єктом муніципального бюджетного контролю є місцеві бюджети, фінансова діяльність бюджетних установ, підприємств і організацій комунальної власності, що використовують бюджетні кошти.

Забезпечення надійних фінансових основ місцевої влади і фінансової автономії місцевого самоврядування сприяють подальшому розвиткові муніципального фінансового контролю. До речі, сам термін «муніципальний» у перекладі з латинської означає «беру на себе тягар».

Контроль за відповідністю бюджетному законодавству України показників затверджених бюджетів, бюджетного розпису та кошторисів бюджетних установ здійснюється:

• Верховною Радою Автономної Республіки Крим та відповідними місцевими радами;

• Радою Міністрів Автономної Республіки Крим — стосовно бюджетів міст республіканського значення та районних бюджетів Автономної Республіки Крим;

• обласними державними адміністраціями — стосовно районних та міських (міст обласного значення) бюджетів;

• міськими державними адміністраціями в містах Києві та Севастополі — стосовно районних в цих містах бюджетів;

• районними державними адміністраціями — стосовно міських (міст районного значення), сільських, селищних та їх об’єднань бюджетів;

• виконавчими органами міських рад — стосовно бюджетів районів у місті, сільських, селищних чи міст районного значення, що входять до складу цих міст.

Суб’єктами відомчого бюджетного контролю є контрольно-ревізійні служби галузевих міністерств, відомств та інших вищих органів управління, які отримують асигнування з бюджету. Відомчий контроль поширюється на підвідомчі підприємства, організації та установи. До функцій відомчого контролю належать: перевірка законності господарських і фінансових операцій, контроль за використанням матеріальних і фінансових ресурсів, у тому числі бюджетних коштів; перевірка збереження грошових коштів і матеріальних цінностей; правильність постановки бухгалтерського обліку, а також достовірність бухгалтерської звітності; проведення ревізій на підвідомчих підприємствах і організаціях з метою здійснення контролю за цільовим і ефективним використанням бюджетних коштів.

Внутрішній контроль здійснюється бухгалтерськими, фінансовими та іншими функціональними службами підприємств, організацій, установ. Сферою внутрішнього бюджетного контролю насамперед є бюджетні організації та установи. Об’єкт контролю — фінансова діяльність самого підприємства та його структурних підрозділів. Безпосередньо на головного бухгалтера покладена відповідальність за правильну організацію бухгалтерського обліку, своєчасне складання бухгалтерської звітності, за правильне і своєчасне перерахування платежів у бюджет і централізовані цільові державні фонди, цільове й ефективне використання бюджетних коштів. Контроль має дискретний характер (від лат. discretus — відокремлений, відособлений, перервний).

Громадський бюджетний контроль здійснюється громадянами країни та організаціями громадян. Наявність розвинутої системи зв’язку з громадськістю дає змогу врахувати зауваження і пропозиції спеціалістів у процесі складання і виконання бюджету.

Громадський бюджетний контроль може здійснюватись групами спеціалістів, які створюються при парламентських комітетах і комісіях Рад народних депутатів, а також безпосередньо на підприємствах, в установах та організаціях на основі добровільності й безоплатності.

Підтримка громадськості і широка гласність — запорука високої ефективності діяльності контрольно-ревізійних органів у зарубіжних країнах. Так, у Франції річні доповіді Рахункової палати президенту і парламенту публікують в офіційному журналі разом з відповідями заінтересованих міністерств. У Головному контрольно-ревізійному управлінні США є відділ зв’язку з громадськістю і відділ громадської інформації, діє безплатний телефонний канал, по якому кожний громадянин може анонімно повідомити про фінансові або інші зловживання у державних установах.

Основною запорукою дійовості та ефективності громадського бюджетного контролю є відкритість і гласність бюджетного процесу, забезпечення доступу до інформації про бюджет кожному громадянинові. В Україні громадський контроль ще не набув належного значення. Власне, він має бути основним видом контролю, адже з фінансового погляду контролювати має насамперед той суб’єкт, який виділяє кошти. В Посланні Президента України до Верховної Ради України на 2000—2004 роки зазначено, що всі бюджетні та позабюджетні кошти повинні бути підзвітні, тобто громадськість має знати, на що і як вони витрачаються, а державна влада має бути діловою, скромною, моральною та відкритою для громадського контролю. Бюджет держави формується головним чином за рахунок податків, носіями яких (незалежно від того, хто сплачує податки) є громадяни. Отже, основним суб’єктом бюджетного контролю мають бути громадяни, або, як їх визначають з фінансової точки зору, платники податків. Якщо платникам податків не подобається бюджетна політика держави, то вони переобирають органи влади, домагаються відставки уряду. При цьому кожний громадянин може отримати вичерпну інформацію про бюджети. Має існувати збалансована система суперечностей: громадяни контролюють державу, держава — громадян, що і є основою оптимізації бюджету.

Важливу роль у бюджетному контролі відіграє аудиторський контроль, який здійснюють незалежні аудиторські фірми за договорами з підприємствами і підприємцями.

Аудит може бути обов’язковим та ініціативним. Обов’язкова аудиторська перевірка проводиться у випадках, установлених законодавством, ініціативна — за рішенням підприємств або власника. Аудит визначає відповідність фінансово-господарської діяльності законодавству, а також достовірність її відображення в системі бухгалтерського обліку і звітності. На договірних засадах аудиторська фірма надає підприємству-замовнику різні аудиторські послуги щодо удосконалення бухгалтерського обліку і контролю фінансово-господарської діяльності, консультації з питань поліпшення комерційних результатів. Аудиторський контроль є важливою передумовою забезпечення достовірності бухгалтерського обліку та звітності, що визначає реальність взаємовідносин з бюджетом.

Разом з тим, звіти про аудит мають конфіденційний характер, тому без зміни законодавства не можуть подаватися Міністерству фінансів. Практика свідчить, що сьогодні поза контролем держави залишається цілий ряд ключових питань діяльності як державних, так і недержавних підприємницьких структур, безпосередньо пов’язаних з бюджетами України і використанням державної власності. У зв’язку з тим, що контролюючі органи фактично позбавлені права контролю за економічною стороною діяльності платників податків (чому вона в багатьох випадках дуже неефективна, а то й збиткова), формуванням бізнес-плану, то можна констатувати, що в системі управління державою практично відсутня функція незалежного аудиту дохідної частини бюджетів України. А якщо немає такого аудиту, то неминучий дефіцит професійних пропозицій відносно реальних джерел наповнення бюджетів, розширення їх фінансової бази і покращення фінансового стану підприємств.

Відсутній також належний державний контроль за використанням державної і комунальної власності та фінансових ресурсів підприємств, які функціонують на основі цієї власності. До другої половини 2001 р. фінансові плани цих підприємств навіть не надавалися для ознайомлення і не затверджувалися ні Міністерством фінансів, ні місцевими фінансовими органами, хоча ця власність є важливою складовою загальних активів держави. На жаль, державний аудит використання цієї власності сьогодні не мають права здійснювати ні Рахункова палата, ні органи контрольно-ревізійної служби, ні фінансові органи.

Зміст і завдання бюджетного контролю залежать від часу проведення контрольних дій, тобто від його віддаленості від моменту здійснення фінансових операцій. За цим критерієм контроль підрозділяють на попередній, поточний і наступний.

Попередній бюджетний контроль проводиться на стадіях складання і розгляду проекту бюджету та кошторисів бюджетних установ. Прийняття управлінських рішень щодо бюджету має базуватись на глибокому аналізі та варіантних прорахунках очікуваних макроекономічних показників і фінансових результатів суб’єктів господарювання. Експертна оцінка фінансової ефективності управлінських рішень дає можливість вибрати найоптимальніший варіант використання державних фінансових ресурсів, виявити резерви їх зростання, не допускати надмірностей і зловживань у витрачанні бюджетних коштів. Попередній контроль має надзвичайно важливе значення у бюджетному менеджменті. Адже, як це вже неодноразово підкреслювалось, виконується затверджений бюджет. Якість бюджетного процесу визначається якістю затвердженого бюджету. Саме налагоджений попередній контроль дає можливість уникнути помилок і прорахунків і забезпечує належний якісний рівень прийнятого бюджету.

Поточний бюджетний контроль полягає у контролі за відповідними операціями в процесі виконання бюджету. Мета цього контролю — по-перше, сприяти виконанню прийнятого бюджету, тобто забезпеченню відповідності між надходженням доходів і фінансуванням видатків у бюджетному розписі. По-друге, поточний контроль повинен перевіряти обґрунтованість виконання бюджету. Фінансування з бюджету здійснюється за планом, але в міру досягнення реальних результатів діяльності розпорядників коштів. Таким чином, поточний контроль має забезпечити цільове і раціональне використання бюджетних коштів.

Наступний бюджетний контроль проводиться після здійснення фінансових операцій. У бюджетному процесі він виявляється в перевірці виконання бюджету, кошторисів бюджетних установ та фактичного використання бюджетних асигнувань. Мета наступного контролю — виявити невикористані резерви у формуванні та використанні коштів бюджету, порушення законодавчих і нормативно-правових актів, перекручення у звітності, вжити заходи щодо виправлення і попередження порушень, підвищення ефективності організації бюджетної роботи.

Усі названі форми бюджетного контролю перебувають у тісному взаємозв’язку і взаємозалежності. Здійснюють їх усі органи, які виконують контрольні функції.

Методи бюджетного контролю — це конкретні способи і прийоми його здійснення. До них належать перевірки, обстеження, аналіз та ревізії. Перевірки здійснюються з метою докладного вивчення окремих питань складання і виконання бюджету. У процесі перевірок виявляються порушення фінансової дисципліни, намічаються заходи щодо їх ліквідації.

Обстеження полягає у глибокому знайомстві з окремими елементами бюджетного процесу. Воно дає змогу виявити позитивні і негативні чинники, які впливають на ефективність діяльності суб’єктів бюджетного процесу, зробити висновки щодо вдосконалення їх роботи.

Аналіз як метод контрольної роботи являє собою дослідження бюджетного процесу в цілому й окремих його елементів. Основне завдання аналізу — оцінка рівня бюджетної роботи, виявлення проблем та встановлення їх причин, визначення шляхів вирішення цих проблем і напрямів удосконалення бюджетного процесу.

Основні аналітичні методи: побудова системи взаємозв’язаних таблиць, деталізований аналіз окремих статей доходів і видатків, факторний аналіз.

Ревізія — це система контрольних дій, спрямованих на всебічну перевірку діяльності всіх суб’єктів бюджетного процесу з метою встановлення законності здійснених операцій, дотримання фінансової дисципліни, порядку і правил організації обліку, достовірності звітності. Залежно від об’єкта і обсягу матеріалу, який використовується, ревізії поділяються на повні, часткові, тематичні, комплексні, наскрізні.

Повні ревізії передбачають контроль усієї діяльності, при часткових (неповних) ревізіях перевіряють лише окремі елементи бюджетного процесу або окремі операції з виконання бюджету і використання бюджетних коштів.

Тематичні ревізії — це перевірка ряду суб’єктів з окремих питань. Їх мета — отримати загальну характеристику стану бюджетної роботи з конкретного питання.

Комплексні ревізії дають змогу глибоко вивчити широке коло питань, які характеризують усі сторони бюджетного процесу чи діяльності окремого його суб’єкта. Ці ревізії проводяться ревізійними бригадами, до складу яких входять спеціалісти з різних напрямів і елементів бюджетної роботи.

Наскрізні ревізії охоплюють усі напрями та елементи бюджетної роботи та всіх суб’єктів бюджетного процесу певного бюджету.

Залежно від повноти охоплення даних розрізняють ревізії суцільні і вибіркові. Суцільні ревізії передбачають перевірку бюджетного процесу шляхом вивчення й аналізу всіх бухгалтерських документів і облікових записів за певний період. При вибіркових ревізіях перевіряються не всі бухгалтерські документи, а лише їх частина в кожному місяці встановленого періоду або за кілька місяців. Якщо при вибірковій перевірці виявляються серйозні порушення або зловживання, то на цій ділянці проводиться суцільна ревізія.

Залежно від характеру організації ревізії бувають планові, позапланові, додаткові і повторні. Планові ревізії проводять відповідно до плану контрольно-ревізійної роботи контролюючих органів. Позапланові — це ревізії, які здійснюються за спеціальними завданнями вищестоящих організацій або на вимогу судових органів і прокуратури. Додаткові ревізії проводять тоді, коли під час першої ревізії не повністю розкриті факти порушень бюджетного процесу. Повторні ревізії звичайно здійснюють після планової, щоб перевірити, як ліквідуються недоліки, зазначені в акті ревізії.

За джерелами даних, які слугують базою для проведення ревізії, розрізняють документальний і фактичний фінансовий контроль. Документальний фінансовий контроль полягає в тому, що всі бюджетні операції перевіряються на основі тих документів, які в бухгалтерському обліку слугують підставою для бухгалтерських записів. Серед основних прийомів документального контролю виділяють: формальну й арифметичну перевірку документів; юридичну оцінку відображених у документах бюджетних операцій; суцільне і вибіркове спостереження; зустрічну перевірку документів або записів в облікових реєстрах шляхом звіряння їх з цими самими даними в інших суб’єктів бюджетного процесу. Фактичний контроль охоплює перевірку фактичної наявності грошових коштів і матеріальних цінностей.

Основний прийом фактичного контролю — інвентаризація, яка дає змогу встановити реальну наявність і реальний стан об’єктів, які ревізуються, фактичне здійснення операцій, які відображені в документах. Документальний і фактичний контроль взаємно доповнюють один одного, і їх поділ має умовний характер.