Счет20-1 «Основноепроизвод­ство»(Iпередел)

Счет21 «Полуфабрикаты собственного производства»

20-И

Счет21 «Полуфабрикаты собственного производства»

Счет43 «Готовая продукция»

Счет90 «Продажи»,

субсчет «Себестои­мость

продаж»

сырье

3000

4600

4600

6000

20—111

4000

3000

4000

добавленные затраты

добавленные затраты

добавленные затраты

4000

4000

1600

1400

1000

Сальдо=0

3000

исключается внутризаводс­койоборот

СИНТЕТИЧЕСКИЙ УЧЕТ Счет20«Основноепроизводство»

4600

6000

7600 (4600+3000)

4000

Оборот=14600

Рис. 3.4. Схемабухгалтерскихзаписейприполуфабрикатномметодеучетазатрат,руб.

ствует повторный счет (внутризаводской оборот), который в дальнейшем должен исключаться из расчетов. В нашем случае сумма внутризаводского оборота составляет 7600 руб.

Преимуществомполуфабрикатногометодаучета является наличие бухгалтерской информации о себестоимости полуфабрикатов на выходе из каждого передела (она необходима для формирования цены при реализации полуфабриката на сторону). Кроме того, этот метод позволяет учитывать остатки незавершенного производства в местах его нахождения, контроли­ровать движение полуфабрикатов собственного производства.

3.4.3.Позаказный метод

Позаказныйметодучета себестоимостииспользуется при изготовле­нии уникального либо выполняемого по специальному заказу изделия.

В промышленности он применяется, как правило, на предприятиях с еди­ничнымтипоморганизациипроизводства.Такие предприятия организуются для изготовления изделий ограниченного потребления. Наиболее типичны за­воды тяжелого машиностроения, создающие блюминги, прокатные станы, экскаваторы больших мощностей, а также военно-промышленного комплек­са, где преобладают механические процессы обработки и производится не­повторяющаяся или редко повторяющаяся продукция.

Выпуск крупного заказа требует серьезных материальных, трудовых и иных затрат, но им, как правило, нельзя полностью загрузить производствен­ные мощности предприятия. Поэтому оно одновременно может выполнять и другие заказы, изготавливать десятки различных по конструкции изделий, но каждое — в весьма ограниченном количестве.

Важнейшими отличительнымиособенностямиединичноготипапро­изводстваявляются:

• большое разнообразие изготавливаемой продукции, значительная часть которой не повторяется и выпускается в небольших количествах по отдельным заказам;

• технологическая специализация рабочих мест и невозможность по­стоянного закрепления определенных операций и деталей за рабочими местами;

• применение, как правило, универсального оборудования и приспособ­лений;

• относительно большой удельный вес ручных сборочных и доводоч­ных операций;

• преобладание среди рабочих универсалов высокой квалификации.

Позаказный метод учета себестоимости применяется в производствах, выпускающих опытные образцы продукции, а также во вспомогательных производствах — при изготовлении специальных инструментов, проведе­нии ремонтных работ.

Сферойпримененияпозаказного метода учета являются также мелкосе­рийные промышленные предприятия. Серия— это некоторое количество одинаковых по конструкции изделий, запускаемых в производство одновре­менно или последовательно. Мелкосерийные производства организуются для выпуска продукции, требующейся потребителю в незначительных ко­личествах. Поэтому мелкосерийные предприятия загружают относительно большой и довольно разнообразной номенклатурой изделий. В качестве примера можно привести судо- и авиастроение, а также полиграфические предприятия, выпускающие продукцию сериями, количество которой опре­деляется заказанным тиражом.

Позаказный метод применяется и на предприятиях с физико-химичес­кими процессами при выпуске отдельных видов продукции в ограниченном количестве (например, на предприятиях химической промышленности при выполнении заказов на химические реактивы, предприятиях сборного же­лезобетона при выполнении отдельных заказов на оригинальные изделия из железобетона и др.).

Область применения позаказного метода учета не ограничивается промышленным производством. Он успешно используется в строительстве (проект нуждается в привязке к конкретной местности), научно-исследова­тельских институтах, учреждениях здравоохранения (калькулируется себе­стоимость операции каждого больного в зависимости от ее сложности и по­ставленного диагноза).

Последние годы ознаменовались развитием сферы услуг. При изготовле­нии мебели, ковров, пошиве одежды по индивидуальным заказам, ремонте автомобилей, часов, телевизоров и оказании прочих услуг мастерские, хим­чистки, ателье также используют позаказное калькулирование.

Сущностьданногометодазаключается в следующем: все прямые зат­раты (затраты основных материалов и заработная плата основных произ­водственных рабочих с начислениями на нее) учитываются в разрезе уста­новленных статей калькуляции по отдельным производственным заказам. Остальные затраты учитываются по местам их возникновения и включают­ся в себестоимость отдельных заказов в соответствии с установленной ба­зой (ставкой) распределения.

Объектомучетазатратиобъектомкалькулированияпри этом методе является отдельный производственный заказ. При этом под заказом пони­мается заявка клиента на определенное количество специально созданных или изготовленных для него изделий. Вид заказа определяется договором с заказчиком. В нем же оговаривается стоимость, оплачиваемая заказчиком, порядок расчетов, передачи продукции (работ, услуг), срок выполнения за­каза. До момента выполнения заказа все относящиеся к нему затраты счита­ются незавершенным производством. Другими словами, при этом методе затраты на производственные материалы, оплату труда производственных рабочих и общезаводские накладные расходы относят на каждый индивиду­альный заказ или же на произведенную партию продукции. Если заказ пред­ставлен единичным изделием, то его себестоимость рассчитывается путем суммирования всех затрат. Если заказом предусмотрено производство не-сколькихизделий или их партии, то путем суммирования затрат получают себестоимость изготовления всей партии. Для определения себестоимости одного изделия общие производственные затраты делят на количество еди­ниц продукции в партии.

Учет расходов по отдельным заказам начинается с открытия заказа. «От­крыть заказ» — значит заполнить соответствующий бланк заказа (или на­ряд на выполнение заказа). Этот документ находится в бухгалтерии.

В зависимости от потребностей предприятия вид этого бланка может варьироваться. В приложении 1 приведен наряд-заказ полиграфического предприятия, однако в любом случае он, как правило, содержит следующую базовую информацию:

• тип заказа (для собственных нужд или привлекаемый со стороны; ра­зовый или сводный). Издержки по разовым заказам учитываются и отража­ются в рамках одного отчетного периода. Долгосрочные, или сводные зака­зы состоят из периодически возобновляемых или ряда мелких заказов. Учет издержек по таким заказам связан с распределением издержек между не­сколькими отчетными периодами;

• номер заказа (индивидуальный код). Он отличает данный заказ от всех других, находящихся в производстве в отчетный период;

• характеристика заказа (краткое описание работ по выполнению заказа);

• исполнитель (участок, выполняющий работы);

• срок исполнения заказа;

• месяц, в котором.учитываются (распределяются) издержки по заказу. После этого в бухгалтерию начинают поступать первичные документы

на расход материалов, заработной платы, о потерях от брака, износе специ­альных приспособлений и инструментов, связанных с изготовлением дан­ного заказа, т.е. о прямых издержках. В каждом документе проставляется номер заказа.

Бухгалтерия для учета затрат по заказам для каждого заказа открывает карточку (ведомость). По мере прохождения заказа в карточке заказа накап­ливается информация о затратах по прямым материалам, прямым трудозат­ратам и общезаводским расходам, связанным с его изготовлением. Таким образом, карточка заказа является основным учетным регистром в услови­ях позаказного метода калькулирования.

Рассмотрим теперь порядок учетных записей в условиях позаказного метода калькулирования. В развитие счета 20 «Основное производство» организуется аналитический учет по каждому заказу, т.е. количество аналитических счетов к счету 20 должно соответствовать количеству заказов, размещенных в данный момент на предприятии. Как отмечалось выше, регистром для организации аналитического учета являются карточ­ки заказов.

Прямые затраты материалов в соответствии с полученными первичны­ми документами списываются на соответствующие заказы и показываются по дебету счета 20 «Основное производство». Прямая заработная плата так­же прямо относится на соответствующие заказы.

Возникает проблема с распределением косвенных расходов (амортизация, арендная плата, затраты на освещение, отопление и т.п.) между отдельными про­изводственными заказами, выполненными в отчетном периоде, ведь спланиро­вать цену заказа и согласовать ее с заказчиком необходимо в течение отчетного периода, когда еще не известна общая сумма косвенных расходов.

Одно из решений данного вопроса — ждать окончания отчетного пери­ода и затем, зная общую фактическую сумму косвенных расходов за отчет­ный период, распределить ее между отдельными заказами. Однако такое решение вряд ли удовлетворит современного руководителя и самого заказ­чика. Руководству предприятия необходимы данные об ожидаемой себе­стоимости заказа для определения цены до того, как будет выполнен за­каз. Заказчику также нужна оперативная информация о возможной цене, с тем чтобы выбрать для себя недорогого исполнителя.

На практике обычно идут другим путем: косвенные расходы распреде­ляют между отдельными заказами предварительно, пользуясь бюджет­ными ставками (предварительными нормативами) распределения ожида­емых косвенных расходов.

Понятие «бюджет» в управленческом учете является синонимом слова «план». Следовательно, речь идет о показателях, планируемых самой бух­галтерией. Они базируются на оценочных величинах объемов производства (работ, услуг) и косвенных расходов в предстоящем периоде.

Расчет бюджетной ставки распределения косвенных расходов выполняет­ся бухгалтерией накануне наступающего отчетного периода в три этапа:

1. Оцениваются косвенные расходы предстоящего периода.

В значительной степени точность этого прогноза зависит от опыта, знаний и интуиции бухгалтера-аналитика, так как, давая подобные прогнозы, необходимо учесть многие факторы — как объективные (не зависящие от деятельности предприятия), так и субъективные (зависящие от него). Напри­мер, существенным слагаемым общепроизводственных расходов оказывает­ся оплата коммунальных услуг и электроэнергии, а ее размер в свою очередь зависит от установленных тарифов. Следовательно, повышение действую­щих тарифов по оплате коммунальных услуг и электроэнергии является для предприятия объективным фактором. Бухгалтеру-аналитику, конечно, трудно предсказать влияние этого фактора в предстоящем периоде.

Вместе с тем именно от предприятия будет зависеть, насколько произ­водительно используется электроэнергия, допускается ли ее непроизводи­тельное потребление, и если допускается, то в какой мере. Такого рода субъек­тивные факторы также должны быть учтены бухгалтером-аналитиком в его прогнозе косвенных расходов предстоящего периода.

2. Выбирается база для распределения косвенных расходов между отдельными производственными заказами, и прогнозируется ее величина. При этом под базой понимается какой-либо технико-экономический пока- затель, который, с точки зрения руководства предприятия, наиболее точно увязывает общепроизводственные косвенные расходы с объемом готовой продукции.

База для распределения косвенных расходов выбирается предприятием самостоятельно, исходя из специфических особенностей его деятельности, характера выполняемых заказов, их размера, количества и т.д., записывает­ся в учетной политике предприятия и является таковой в течение всего фи­нансового года.

Так, в промышленном производстве общепринятыми показателями для распределения косвенных расходов являются отработанные станко-часы, ма-шино-дни, сумма начисленной заработной платы производственных рабочих. Однако могут применяться и другие измерители, например при индивидуаль­ном производстве ковров — квадратные метры, при оказании транспортных услуг ■— километры пробега автомобиля, аудиторских услуг — количество часов, отработанных сотрудниками аудиторской фирмы, и т.д.

Выбрав в качестве базы распределения косвенных расходов какой-либо показатель, бухгалтер-аналитик прогнозирует его размер на предсто­ящий период. Здесь он сталкивается с теми же проблемами, о которых речь шла выше. Необходимо оценить возможный спрос на продукцию предприятия в предстоящем периоде с учетом сезонных колебаний, поку­пательной способности населения (или предприятий), общей ситуации на рынке с учетом деятельности конкурентов. Правильно оценить влияние всех этих факторов на ожидаемую величину заказов, а следовательно, и на размер выбранного базового показателя сможет лишь опытный бухгалтер-аналитик.

3. Рассчитывается бюджетная ставка путем деления суммы прогнозируе- мых косвенных расходов на ожидаемую величину базового показателя.

Пример. Ожидаемая сумма косвенных расходов на предстоящий пери­од составляет 62 500 руб. В качестве базы для их распределения выбрана заработная плата основных производственных рабочих, которая, по оцен­кам бухгалтерии, ожидается в сумме 25 ООО руб. Тогда бюджетная ставка распределения косвенных расходов составит:

62 500 : 25 ООО = 2,5, т.е., по предварительной оценке, в предстоящем периоде 1руб. заработной платы основных производственных рабочих будет соответствовать 2,5 руб. косвенных расходов.

Далее рассчитанная бюджетная ставка используется для калькулирова­ния издержек по заказам.

Предположим, что в карточке учета издержек по заказу А содержится следующая информация:

• фактически израсходованные материалов—10 000 руб.;

• фактические затраты на оплату труда основных производственных ра­бочих — 2800 руб.

Тогда на заказ А будет отнесено косвенных расходов в сумме: 2800 х 2,5 = 7000 руб., а себестоимость заказа А составит: 10 000 + 2800 + 7000 = 19 800 руб.

Если в соответствии с учетной политикой предприятия затраты, со­бранные в течение отчетного периода на счете 26 «Общехозяйственные расходы», как затраты периода не распределяются между производствен­ными заказами и прямо относятся на себестоимость реализованной про­дукции (в дебет счета 90 «Продажи», субсчет «Себестоимость продаж»), то вышеописанным способом распределяются лишь ожидаемые производ­ственные косвенные расходы, т.е. предполагаемый дебетовый оборот сче­та 25 «Общепроизводственные расходы». В бухгалтерском учете это будет записано проводкой:

Д-т сч. 20 А «Основное производство (заказ А)»

К-т сч. 25 «Общепроизводственные расходы» 7000 руб.

Если учетной политикой предприятия прямого списания общехозяй­ственных расходов не предусмотрено, то предварительному распределению будет подлежать не только счет 25 «Общепроизводственные расходы», но и счет 26 «Общехозяйственные расходы».

В этом случае к предыдущим трем этапам добавляется четвертый — прогнозная оценка непроизводственных косвенных расходов, т.е. оборота по дебету счета 26.

Пусть в данном условном примере 62 500 руб. — ожидаемые производ­ственные косвенные расходы (дебетовый оборот счета 25). Ожидаемые не­производственные косвенные расходы (дебетовый оборот счета 26) — 31 250 руб., т.е. бюджетная ставка распределения косвенных непроизводствен­ных расходов составляет: 31 250:25 000= 1,25.

Это означает, что одному рублю заработной платы основных производ­ственных рабочих в планируемом периоде будет соответствовать 1,25 руб. непроизводственных косвенных расходов.

Следовательно, в калькуляции себестоимости заказа А появится допол­нительная статья — «Общехозяйственные расходы». Сумма затрат по этой статье составит:

2800 х 1,25 = 3500 руб.

В бухгалтерском учете возникнет дополнительная проводка:

Д-т сч. 20 А «Основное производство (заказ А)»

К-т сч. 26 «Общехозяйственные расходы» 3500 руб.

Полная себестоимость изготовления заказа А в этом случае сформиру­ется следующим образом:

10 000 + 2800 + 7000 + 3500 = 23 300 руб.

Аналогичным образом в течение отчетного периода организуется учет по всем размещенным на предприятии заказам.

Пусть по истечении отчетного периода предприятию наряду с заказом А удалось завершить выполнение заказов Б, В и Г. Продукция отгружена заказчику, о чем в бухгалтерии имеются надлежащие документы. В соответ­ствии с заключенным договором право собственности на продукцию пере­шло к покупателю.

Сумма материальных затрат, понесенных предприятием в связи с вы­полнением всех четырех заказов, — 50 000 руб. Согласно учетной политике предприятия общехозяйственные расходы не подлежат распределению меж­ду заказами. В соответствии с приведенными расчетами бюджетная ставка распределения косвенных производственных расходов — 2,5. В табл. 3.5 приведена информация о распределении косвенных расходов между заказа­ми в течение отчетного периода.

Таблица 3.5

Заказ	Прямая заработная плата, отнесенная на заказ, руб.	Косвенные расходы, отнесенные на заказ (гр. 2 х 2,5), руб.
1	2	3
А Б В Г	2 800 8 000 10 500 3 200	7 ООО 20 000 26 250 8 000
Итого	24 500	61 250

Это означает, что в течение отчетного периода в синтетическом учете были сделаны следующие проводки:

Д-т сч. 20 «Основное производство»

К-т сч. 10 «Материалы» 50 ООО руб.

Д-т сч. 20 «Основное производство»

К-т сч. 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» 24 500 руб.

Д-т сч. 20 «Основное производство»

К-т сч. 25 «Общепроизводственные расходы» 61 250 руб.

Д-т сч. 90 «Продажи», субсчет «Себестоимость продаж»

К-т сч. 43 «Готовая продукция» 135 750 руб.

По истечении отчетного периода выяснилось, что фактическая сумма общепроизводственных расходов составила 65 000 руб. Это означает, что себестоимость выполненных заказов в бухгалтерском учете занижена на

65 000 - 61 250 = 3750 руб. и фактически составляет: 50 000 + 24 500 + 65 000 = 139 500 руб.

Следовательно, в течение отчетного периода косвенные расходы были распределены снедостатком.В записи, завершающие отчетный период, нужно внести корректировку путем дополнительного списания недостаю­щей суммы на себестоимость реализованной продукции (работ, услуг):

Д-т сч. 90 «Продажи», субсчет «Себестоимость продаж»

К-т сч. 25 «Общепроизводственные расходы» 3750 руб.

Результаты работы за истекший квартал могли сложиться и по-другому. Так, могло выясниться, что фактическая сумма общепроизводственных рас­ходов оказалась ниже суммы, предварительно распределенной между зака­зами. Допустим, что фактическая величина косвенных расходов составила 60 000 руб. В этом случае косвенные расходы в течение квартала были рас­пределены сизбытком,в результате чего себестоимость готовой продукции в бухгалтерском учете оказалась завышенной на

61 250 — 60 000 = 1250 руб.

Тогда в бухгалтерском учете производится сторнировочная корректиру­ющая запись:

Д-т сч. 90 «Продажи», субсчет «Себестоимость продаж»

К-т сч. 25 «Общепроизводственные расходы» 1250 руб.

Такие корректировки допустимы в тех случаях, когда отклонение фак­тических расходов от ожидаемых несущественно. Впервые официальное определение существенностисуммы было дано в инструкции «О годовой бухгалтерской отчетности организаций»¹, где в п. 4.30 указывалось: «Суще­ственной признается сумма, отношение которой к общему итогу соответ­ствующих данных составляет не менее пяти процентов».

Таким образом, отклонение 1250 руб. является несущественным:

(1250 : 60 ООО) х 100 = 2,1%, а отклонение 3750 руб. — существенным,поскольку

(3750 : 65 000) х 100 = 5,8%.

При существенном отклонении, а также при наличии остатков незавершенного производства и нереализованной готовой продукции на складе сумма отклонения распределяется между счетами 20 «Основное производство», 43 «Готовая продукция» и 90 «Продажи», субсчет «Себестоимость продаж».

Методические основы позаказного метода учета иллюстрируются ус­ловным цифровым примером.

Пример. На начало периода на складе предприятия находилось мате­риалов на сумму 1230 руб., остатки незавершенного производства — 2500 руб. В начале периода предприятие приобрело основных материалов на сумму 10 000 руб. и вспомогательных — на сумму 2000 руб. Материалы по фактической себестоимости оприходованы на склад предприятия следу­ющей сложной бухгалтерской проводкой:

Д-т сч. 10-1 «Основные материалы» 10 000 руб.

Д-т сч. 10-2 «Вспомогательные материалы» 2000 руб.

К-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» 12 000 руб.

На рис. 3.5 эта операция отражена записями «1)» и «2)».

По предъявлении требования на отпуск материалов со склада были от­пущены в производство основные материалы на сумму 11 000 руб. (в том числе на заказ № 1 — 6000 руб., на заказ № 2 — 5000 руб.), вспомогатель­ные материалы — на сумму 700 руб.; материалы отпущены в связи с изго­товлением двух заказов — № 1 и № 2.

В бухгалтерском финансовом учете предприятия стоимость переданных в производство основных материалов отражается как незавершенное про­изводство следующей проводкой (см. на рис. 3.5 запись «3)»):

См.: Бухгалтерский учет. 1997. № 1.

\

Счет 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

Счет 10 «Материалы»

Счет 20 «Основное производство»

Счет 43 «Готовая продукция»

Счет 90 «Продажи»

Сальдо-1230

приобретено: основные материалы

10 0001) » 1) 10 000

вспомогательные материалы 2000 2) »■ 2) 2000

отпущено в произ­водство: основные материалы 11000 3)-вспомога-тельные материалы 700

Сальдо=2500

3)11000

5)1000

Сальдо=2300

изготов­лено за отчетный период

15300 8)-т-»-8) 15300

по условно-фактичес­кой себестоимости

продано за отчет­ный период 15300 11)-

-11) 15300

Счет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»

Сальдо=1530

Счет 70 «Расчеты с персона­лом по оплате труда»

прямая з/пл. 1000 5) косвенная з/пл. 600 6)

₃

Счет 25 «Общепроизводствен­ные расходы»

вспомогат. материалы —> 4) 700 косвенная з/пл.

> 6) 600

прочие

> 12) 2000

> 12а) 500

•14) 2532,6 •14а) 500

3300 7) ■

13а) Г500~| 13) 500

Г500~| 13а)-500 13) ■

прочие 2000 12) 500 12а)

3300

Сальдо=2300

Сальдо=2300

отражен финансо­вый

результат 2532.6 14) -500 14а)-

Счет 68 «Расчеты по налогам и сборам»

	начислен	начислен
	НДС	НДС
	3667,4 10)	-«—10) 3667.4
Счет 99
«Прибыли	и убытки»

списана общая сумма ожидаемых общепроиз­водственных расходов (за отчетный период)

отражена проданная продукция 22 000 9 г<-9) 22 000

Сальдо=14 500

Рис. 3.5. Взаимосвязь синтетических счетов при показном методе учета затрат, руб.

Д-т сч. 20 «Основное производство» К-т сч. 10 «Основные материалы»

И 000 руб.

Для организации управленческого учета открываются карточки заказа № 1 и № 2. В них производятся соответствующие записи:

ЗАКАЗ № 1 ЗАКАЗ №2

6000 Основные материалы, руб. 5000

Стоимость вспомогательных материалов как косвенные расходы отно­сят на счет 25 «Общепроизводственные расходы» следующей бухгалтерс­кой проводкой (см. на рис. 3.5 запись «4)»):

Д-т сч. 25 «Общепроизводственные расходы»

К-т сч. 10-2 «Вспомогательные материалы» 700 руб.

В связи с выполнением двух заказов начислена заработная плата основ­ным производственным рабочим — 1000 руб. (в том числе по заказу № 1 — 600 руб., по заказу № 2 — 400 руб.), вспомогательным рабочим — 600 руб.

В финансовом учете эта операция отражается двумя бухгалтерскими проводками (см. на рис. 3.5 запись «5)»):

Д-т сч. 20 «Основное производство»

К-т сч. 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» 1000 руб.

и

Д-т сч. 25 «Общепроизводственные расходы»

К-т сч. 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» 600 руб.

Заработная плата вспомогательных рабочих отражается в составе об­щепроизводственных расходов, так как по своему содержанию она является косвенными издержками (см. на рис. 3.5 запись «6)» ).

В управленческом учете в карточках заказов делается следующая запись:

ЗАКАЗ № 1 ЗАКАЗ № 2

6000 Основные материалы, руб. 5000

600 Заработная плата основных рабочих, руб. 400

К этому моменту по дебету сч. 25 «Общепроизводственные расходы» чис­лится 1300 руб. Прочие общепроизводственные расходы предприятия за квар­тал (оплата коммунальных услуг, арендная плата и др.) ожидаются в сумме 2 000 руб. (см. на рис. 3.5 запись «12)» ), т.е. общая сумма общепроизвод­ственных расходов должна составить 3300 руб. В финансовом учете эта сум­ма оформляется проводкой (см. на рис. 3.5 запись «7)»):

Д-т сч. 20 «Основное производство»

К-т сч. 25 «Общепроизводственные расходы» 3300 руб.

В качестве базы для их распределения между заказами выбрана прямая заработная плата, о чем записано в учетной политике предприятия. Тогда в порядке предварительного распределения на заказ № 1 будет отнесено:

3300 : (600 + 400) х 600,0 = 1980 руб., на заказ № 2 — соответственно:

3300 : (600 + 400) х 400,0 = 1320 руб.

В управленческом учете в карточки заказов вносится последняя запись и определяется их себестоимость:

ЗАКАЗ № 1 ЗАКАЗ № 2

6000 Основные материалы, руб. 5000

600 Заработная плата основных рабочих, руб. 400

1980 Общепроизводственные расходы, руб. 1320

8580 ИТОГО условно-фактическая себестоимость, руб. 6720

Продукция закончена производством, сдана на склад, а затем передана заказчику, что оформлено соответствующими накладными.

В соответствии с заключенными договорами договорная цена выполне­ния первого заказа— 12 500 руб., второго заказа—9500 руб. (включая НДС).

В бухгалтерском учете это будет отражено следующими проводками:

1) передача продукции на склад по условно-фактической себестоимос- ти (см. на рис. 3.5 запись «8)»):

Д-т сч. 43 «Готовая продукция»

К-т сч. 20 «Основное производство» 15 300 руб.;

2) продукция отгружена заказчику (по договорной стоимости) (см. на рис. 3.5 запись «9)»):

Д-т сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»

К-т сч. 90 «Продажи», субсчет «Выручка» 22 000 руб.;

3) начислена задолженность бюджету по НДС — выручка для целей на- логообложения определяется «по отгрузке» (см. на рис. 3.5 запись «10)»):

Д-т сч. 90 «Продажи», субсчет «Налог

на добавленную стоимость» К-т сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам» 3667,4 руб.;

4) списана себестоимость реализованной продукции (см. на рис. 3.5 за- пись «11)»):

Д-т сч. 90 «Продажи», субсчет «Себестоимость продаж»

К-т сч. 43 «Готовая продукция» 15 300 руб.

По окончании отчетного периода выясняется фактическая сумма обще­производственных затрат. Рассмотрим два варианта.

ВариантI.Фактическая величина общепроизводственных расходов со­ставила 3800 руб. Это значит, что в течение квартала были сделаны допол­нительные записи по дебету сч. 25 «Общепроизводственные расходы» на сумму 500 руб. (см. на рис. 3.5 запись «12a)»). Таким образом, косвенные расходы в течение производственного периода были распределены с недо­статком, в результате чего фактическая себестоимость выполненных и сдан­ных заказов в бухгалтерском учете занижена на 500 руб. На ту же сумму завышен и финансовый результат.

Это устраняется путем дополнительной записи в конце отчетного пери­ода (см. на рис. 3.5 запись «13)»):

Д-т сч. 90 «Продажи», субсчет «Себестоимость продаж»

К-т сч. 25 «Общепроизводственные расходы» 500 руб.

Далее списываем финансовый результат (см. на рис. 3.5 запись «14)»):

Д-т сч. 90 «Продажи», субсчет «Прибыль / убыток от продаж»

К-т сч. 99 «Прибыли и убытки» 2532,6 руб.

ВариантII.Фактические общепроизводственные расходы по результа­там квартала составили 2800 руб. Это значит, что предварительно они были распределены с излишком. При этом фактическая себестоимость заказов в бухгалтерском учете оказалась необоснованно завышенной, а финансовый результат, напротив, был занижен. В этом случае записи «13)» и «14)» имели бы иной вид:

а) сторнируется излишне списанная себестоимость заказов (см. на рис. 3.5 запись «13a)»):

500 руб.

Д-т сч. 90 «Продажи», субсчет «Себестоимость продаж»

К-т сч. 25 «Общепроизводственные расходы»

б) списывается дополнительно выявленный финансовый результат (см. на рис. 3.5 запись «14a)»):

Д-т сч. 90 «Продажи», субсчет «Прибыль / убыток от продаж»

К-т сч. 99 «Прибыли и убытки» 500 руб.

Вернемся к варианту I. При ожидаемой сумме общепроизводственных расходов 3300 руб. погрешность составила 500 руб., а ее процент:

(500 :3300 х 100) = 15,2%, что существенно. Следовательно, правильнее не списывать всю сумму на себестоимость завершенных заказов, а распреде­лить ее пропорционально между счетами «Основное производство», «Гото­вая продукция» и «Продажи». На первые два счета списание производится пропорционально их конечному сальдо, на счет 90 — пропорционально де­бетовому обороту счета до его закрытия. В данном случае коэффициент рас­пределения составит:

500 : (2500 + 2300 + 15 300) = 0,0249.

Тогда проводка 13 будет иметь следующий вид:

Д-т сч. 20 «Основное производство» 0,0249 х 2500 = 62,25 руб.

Д-т сч. 43 «Готовая продукция» 0,0249 х 2300 = 57,27 руб.

Д-т сч. 90 «Продажи», субсчет «Себестоимость продаж» 0,0249 х 15 300 =

=380,48 руб.

К-т сч. 25 «Общепроизводственные расходы» 500 руб.