2.3. Учет средств уставного капитала акционерных обществ

Учет средств уставного капитала акционерных обществ организуется с учетом требований следующих нормативных актов:

Гражданского кодекса РФ;

Закона РФ от 26.12.95 № 208-ФЗ «Об акционерных обществах» (далее по тексту – Закон об акционерных обществах);

Плана счетов 2001 г. и Инструкции по его применению.

2.3.1. Учет формирования уставного капитала

В соответствии с действующим порядком при организации бухгалтерского учета уставного капитала должен быть обеспечен раздельный учет непосредственно сумм уставного капитала и расчетов с участниками по его оплате.

Для учета сумм уставного капитала в открытых акционерных обществах тоже предназначен счет 80 «Уставный капитал», а для учета расчетов с учредителями – счет 75 «Расчеты с учредителями».

Необходимо учитывать, что акции акционерных обществ считаются размещенными с момента государственной регистрации организации.

При этом акции акционерного общества должны быть полностью оплачены в течение срока, определенного уставом общества, не менее 50 % уставного капитала должны быть оплачены к моменту регистрации общества, а оставшаяся часть – в течение года с момента его регистрации.

Оплата акций и иных ценных бумаг АО может осуществляться денежными средствами, ценными бумагами, другими вещами или имущественными правами либо иными правами, имеющими денежную оценку. Форма оплаты акций общества при его учреждении определяется договором о создании общества или уставом общества.

В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов аналитический учет по счету 80 должен быть организован таким образом, чтобы обеспечить формирование информации по учредителям организации, стадиям формирования капитала и видам акций.

Для формирования информации по учредителям организации к счету 80 «Уставный капитал» могут быть открыты субсчета:

1. «Размещенные акции» (по акциям, размещаемым среди учредителей АО в порядке закрытой подписки);

2. «Объявленные акции» (по акциям, размещаемым в порядке открытой подписки).

Регистром аналитического учета размещенных акций по каждому из акционеров является реестр акционеров. При этом для организации бухгалтерского учета важно обеспечить формирование информации о погашении стоимости размещенных акций каждым из акционеров, для чего учет расчетов по счету 75 «Расчеты с учредителями» организуется по каждому физическому (юридическому) лицу – участнику.

Необходимость раздельного учета акций по их видам ведет к открытию субсчетов под названием «Обыкновенные акции» и «Привилегированные акции» (последние в соответствии со статьей 102 ГК РФ в общем объеме уставного капитала не должны превышать 25 процентов). Среди основных видов акций аналитический учет организуется по выпускам акций с указанием государственного регистрационного номера, номинальной стоимости, количества акций и общей суммы выпуска по номинальной стоимости.

Для организации аналитического учета выделяют следующие стадии формирования капитала:

«Подписной капитал» – стоимость акций, по которым проведена подписка;

«Оплаченный капитал» – стоимость реализованный акций;

«Изъятый капитал» – стоимость акций, изъятых из обращения (выкупленных).

В бухгалтерском учете оформление результатов подписки на акции (размещения среди учредителей) в рамках объявленного организацией капитала сопровождают следующими записями:

Д-т сч. 75 «Расчеты с учредителями»

К-т сч. 80-1 «Подписной капитал».

Оплата акций в предусмотренной форме регистрируется счетными формулами:

Д-т сч. 50 «Касса», 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета», 58 «Финансовые вложения», 08 «Вложения во внеоборотные активы», 10 «Материалы» и др.

К-т сч. 75 «Расчеты с учредителями».

На стоимость оплаченных акций делают запись:

Д-т сч. 80-1 «Подписной капитал»

К-т сч. 80-2 «Оплаченный капитал».

Объявленный, но не оплаченный уставный капитал, представляет собой ни что иное, как дебиторскую задолженность учредителей по состоянию на отчетную дату, и эту задолженность учитывают в том числе и на счете 75 «Расчеты с учредителями».

Стоимость изъятых из обращения акций отражают:

Д-т сч. 80-2 «Оплаченный капитал»

К-т сч. 80-3 «Изъятый капитал».

Таким образом, первоначально организации определяют количество и номинальную стоимость объявленных акций, в уставные документы вносят соответствующую запись, подлежащую государственной регистрации. После этого выполняют процедуру эмиссии ценных бумаг, государственную регистрацию выпуска таких ценных бумаг и итогов их размещения (отчета об итогах выпуска). И только затем производят государственную регистрацию размера уставного капитала организации и совершают запись в уставе общества. При этом регистрацию уставного капитала осуществляют по количеству фактически размещенных, а не объявленных акций.

Исходя из изложенной выше процедуры, первоначальное формирование уставного капитала сопровождается следующими записями по счетам учета:

При оплате акций (внесении вкладов, взносов) денежными средствами;

Д-т сч. 50 «Касса», 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета»

К-т сч. 75 «Расчеты с учредителями».

Положительная курсовая разница, связанная с формированием уставного (складочного) капитала организации (пункт 14 ПБУ 3/2000) записывается на увеличение добавочного капитала:

Д-т сч. 75 «Расчеты с учредителями

К-т сч. 83 «Добавочный капитал».

Под курсовой разницей при формировании уставного (складочного) капитала организации признают разность между рублевой оценкой задолженности учредителя (участника) по вкладу в уставный (складочный) капитал организации, оцененному в учредительных документах в иностранной валюте, исчисленной по курсу ЦБ РФ на дату поступления суммы вкладов, и рублевой оценкой этого вклада в учредительных документах).

Отрицательную курсовую разницу, связанную с формированием уставного (складочного) капитала организации, списывают:

Д-т сч. 91-2 «Прочие расходы»

К-т сч. 75 «Расчеты с учредителями».

Внесение вкладов объектами основных средств и нематериальных активов:

Д-т сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы»

К-т сч. 75 «Расчеты с учредителями»;

Д-т сч. 10 «Материалы»

К-т сч. 75 «Расчеты с учредителями» – внесение вкладов материальными ценностями;

Д-т сч. 58 «Финансовые вложения»

К-т сч. 75 «Расчеты с учредителями» – внесение вкладов (оплата акций) ценными бумагами сторонних организаций;

Д-т сч. 75 «Расчеты с учредителями»

К-т сч. 83 «Добавочный капитал» – оплата акций по цене, превышающей номинальную стоимость (на разницу между продажной ценой и номиналом – эмиссионный доход);

Д-т сч. 75 «Расчеты с учредителями»

К-т сч.а 80 «Уставный капитал» – государственная регистрация уставного капитала организации, представляющего собой уже оплаченные акционерами акции общества.

Объекты активов, вносимых в счет вкладов в уставный капитал организации, оцениваются по стоимости, согласованной учредителями (участниками) организации (по объектам основных средств – пункт 9 ПБУ 6/01; по нематериальным активам – пункт 9 ПБУ 14/2000). При этом по внесенным в счет вклада внеоборотным активам амортизация начисляется в общеустановленном порядке с отнесением ее на себестоимость продукции (работ, услуг) в том числе и в целях налогообложения.

Согласно п. 6 письма Госналогслужбы РФ и Минфина РФ от 08.12.93 № НП-4-01/196н/142 «О некоторых вопросах налогообложения, возникающих в связи с использованием ценных бумаг», в случае продажи акций при формировании уставного капитала по цене, превышающей их номинальную стоимость, сумма разницы между фактической ценой продажи и номинальной стоимостью в состав прибыли (дохода) акционерных обществ, подлежащих налогообложению, не включается. Указанная разница рассматривается только в качестве добавочного капитала, и ее нельзя направлять на нужды потребления.