61. Методы определения рыночных цен для целей налогообложения.

В соответствии с пунктом 4 статьи 40 НК РФ рыночной ценой товара (работы, услуги) признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях.

При этом пункты 9, 10 статьи 40 НК РФ предусматривают три метода для определения рыночной цены товара, работы или услуги:

1. метод сопоставимых рыночных цен;

2. метод цены последующей реализации;

3. затратный метод.

Итак, методов всего пять. При этом сохранены три метода, которые в настоящее время изложены в статье 40 НК РФ, а также добавлены два новых. Все пять полностью заимствованы из международной практики (Руководство ОЭСР по трансфертным ценам):

4. Метод сопоставимой рентабельности

5. Метод распределения прибыли

Метод сопоставимых рыночных цен:

Суть метода в следующем. Если есть сведения о ценах нескольких сопоставимых сделках, нужно определить интервал цен. Для этого необходимо взять цену каждой из сопоставимых сделок (кроме проверяемой) и распределить по возрастанию. Затем каждому значению, начиная с наименьшего, присвоить порядковый номер.

После чего найти минимальное и максимальное значения выборки.

Чтобы найти минимальное значение, следует взять количество значений в выборке и разделить на 4.

Если получится целое число, то нужно определить, какое значение в выборке имеет порядковый номер, равный этому целому числу. И посчитать среднее арифметическое между этим значением и тем, что следует за ним по возрастанию. Полученная цифра является минимальным значением интервала рыночных цен.

Если получится дробное число, то надо найти значение выборки, порядковый номер которого соответствует целой части дроби, увеличенной на единицу. Это и есть минимальное значение интервала рыночных цен.

Пример 1

В выборке участвуют данные о пяти сопоставимых сделках с идентичными товарами.

Цена первой сделки — 1 000 000 руб., второй — 1 500 000 руб., третьей — 2 750 000 руб., четвертой — 3 050 000 руб. и пятой  — 3 430 000 руб.

Делим количество значений на 4 и получаем 1,25 (5 : 4). Это дробное число, и его целая часть равна 1. Значит, минимальное значение интервала рыночных цен — это значение с номером 1, увеличенным на единицу. То есть это значение 1 500 000 руб.

Теперь следует найти максимальное значение. Для этого необходимо взять количество значений в выборке и умножить на 0,75.

Если получится целое число, то нужно определить, какое значение в выборке имеет порядковый номер, равный этому целому числу. И посчитать среднее арифметическое между этим значением и тем, что следует за ним по возрастанию. Полученная цифра является максимальным значением интервала рыночных цен.

Если получится дробное число, то надо найти значение выборки, порядковый номер которого соответствует целой части дроби, увеличенной на единицу. Это и есть максимальное значение интервала рыночных цен.

Пример 2

В выборке участвуют данные о четырех сопоставимых сделках с идентичными товарами.

Цена первой сделки — 5 000 000 руб., второй — 5 535 000 руб., третьей — 6 340 000 руб. и четвертой — 6 785 000 руб.

Умножаем количество значений на 0,75 и получаем 3 (4 х 0,75). Это целое число. Ищем в выборке значение с таким же номером и следующее за ним по возрастанию. Среднее арифметическое между ними равно 6 562 500 руб.((6 340 000 руб. + 6 785 000 руб.) : 2). Эта цифра соответствует максимальному значению интервала рыночных цен.

Когда интервал цен определен, нужно посмотреть, попадает ли в него цена проверяемой сделки. Если попадает, то цена этой сделки соответствует рыночной.

Если цена проверяемой сделки меньше минимального значения интервала, то налоги следует начислять исходя из минимального значения.

Если цена проверяемой сделки больше максимального значения интервала, то налоги следует начислять исходя из максимального значения.

В ситуации, когда есть сведения только об одной сопоставимой сделке, и интервал определить невозможно, цену этой сделки можно принять одновременно за минимальное и максимальное значение. Но такой вариант допустим только при полной сопоставимости коммерческих и финансовых условий и при том, что продавец в сопоставимой сделке не занимает доминирующего положения на рынке.

Метод цены последующей реализации:

Из НК:

При отсутствии на соответствующем рынке товаров, работ или услуг сделок по идентичным (однородным) товарам, работам, услугам или из-за отсутствия предложения на этом рынке таких товаров, работ или услуг, а также при невозможности определения соответствующих цен ввиду отсутствия либо недоступности информационных источников для определения рыночной цены используется метод цены последующей реализации, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как разность цены, по которой такие товары, работы или услуги реализованы покупателем этих товаров, работ или услуг при последующей их реализации (перепродаже), и обычных в подобных случаях затрат, понесенных этим покупателем при перепродаже (без учета цены, по которой были приобретены указанным покупателем у продавца товары, работы или услуги) и продвижении на рынок приобретенных у покупателя товаров, работ или услуг, а также обычной для данной сферы деятельности прибыли покупателя.

Суть метода заключается в том, чтобы определить интервал валовой рентабельности по нескольким сопоставимым сделкам и проверить, попадает ли рентабельность контролируемой сделки в данный интервал.

Валовая рентабельность — это валовая прибыль, деленная на выручку от продаж (без учета акцизов и НДС). Данные берутся из бухгалтерской отчетности на момент совершения сделки, но не позднее 31 декабря того же года, либо из отчетности за три предшествующих года.

Интервал определяется точно так же, как и при методе сопоставимости рыночных цен, но вместо показателей цены нужно рассматривать показатели валовой рентабельности.

Если валовая рентабельность контролируемой сделки попадает в интервал, то цена этой сделки соответствует рыночной. Если валовая рентабельность проверяемой сделки меньше минимального значения интервала, то налоги следует начислять исходя из минимального значения. Если валовая рентабельность проверяемой сделки больше максимального значения интервала, то налоги следует начислять исходя из максимального значения.

Затратный метод:

Из НК:

При невозможности использования метода цены последующей реализации (в частности, при отсутствии информации о цене товаров, работ или услуг, в последующем реализованных покупателем) используется затратный метод, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как сумма произведенных затрат и обычной для данной сферы деятельности прибыли. При этом учитываются обычные в подобных случаях прямые и косвенные затраты на производство (приобретение) и (или) реализацию

товаров, работ или услуг, обычные в подобных случаях затраты на транспортировку, хранение, страхование и иные подобные затраты.

Применяя затратный метод, сначала надо найти интервал валовой рентабельности затрат по нескольким сопоставимым сделкам.

Валовая рентабельность затрат — это отношение валовой прибыли к себестоимости проданных товаров (работ, услуг). Сведения полагается брать из бухгалтерской отчетности на момент совершения сделки, но не позднее 31 декабря того же года, либо из отчетности за три предшествующих года.

Интервал определяется так же, как и при методе сопоставимости рыночных цен, но вместо показателей цены нужно рассматривать показатели валовой рентабельности затрат.

Если валовая рентабельность затрат проверяемой сделки попадает в интервал, то цена этой сделки соответствует рыночной. Если валовая рентабельность затрат меньше минимального значения интервала, то налоги следует начислять исходя из минимального значения. Если валовая рентабельность затрат больше максимального значения интервала, то налоги следует начислять исходя из максимального значения.

Новые методы:

Метод сопоставимой рентабельности:

В зависимости от условий сделки данный метод можно применить в отношении  одного из следующих видов рентабельности:

• рентабельности продаж (прибыль от продаж, деленная на выручку от продаж без акцизов и НДС);

• рентабельности затрат (прибыль от продаж, деленная на сумму себестоимости, управленческих и коммерческих расходов);

• рентабельность коммерческих и управленческих расходов (валовая прибыль, деленная на коммерческие и управленческие расходы);

• рентабельность активов (прибыль от продаж, деленная на стоимость активов).

Интервал определяют так же, как и при методе сопоставимости рыночных цен, но вместо показателей цены рассматривают соответствующий показатель операционной рентабельности.

Если рентабельность проверяемой сделки попадает в интервал, то цена этой сделки соответствует рыночной. Если рентабельность меньше минимального значения интервала, то налоги следует начислять исходя из минимального значения. Если рентабельность больше максимального значения интервала, то налоги следует начислять исходя из максимального значения.

Метод распределения прибыли:

Сначала смотрят, как распределяется прибыль или убыток между участниками сопоставимой сделки. Для распределения можно выбрать один из способов (либо их комбинацию):

• пропорционально функциям, рискам или активам, связанным со сделкой;

• пропорционально доходности, полученной на вложенный капитал по сделке;

• пропорционально распределению прибыли между участниками сопоставимой сделки.

Потом полученные данные сравнивают с фактическим распределением прибыли или убытка между сторонами проверяемой сделки.

Если окажется, что прибыль проверяемого налогоплательщика больше или равна прибыли участника сопоставимой сделки (а убыток меньше или равен), то именно это значение прибыли или убытка применяют для начисления налогов.

Если прибыль проверяемого налогоплательщика меньше прибыли участника сопоставимой сделки, то налоги рассчитывают исходя из прибыли участника сопоставимой сделки.

Если убыток проверяемого налогоплательщика больше убытка участника сопоставимой сделки, то налоги рассчитывают исходя из убытков участника сопоставимой сделки.

Какие указания дает Закон по использованию методов:

Метод	Когда и как используется
1. Метод сопоставимых рыночных цен	- Приоритетный метод для всех видов сделок. Применение методов 2-5 допускается только если невозможно применить метод 1. - База для сопоставления – цена товаров, работ, услуг - Используется для любых товаров, работ, услуг, по которым можно найти сопоставимые сделки и определить цену
2. Метод цены последующей реализации	- Следует использовать при прямой перепродаже третьим лицам без переработки - База для сопоставления – валовая рентабельность компании-перепродавца - Перепродавец не должен владеть нематериальными активами, существенно влияющими на уровень его рентабельности
3. Затратный метод	- Рекомендован к использованию:         - услуги исполнительного органа         - услуги и работы, выполняемые взаимозависимыми лицами         - реализация товаров (работ, услуг) по долгосрочным договорам между взаимозависимыми лицами и пр. - База для сопоставления – валовая рентабельность затрат компании-продавца (исполнителя) - Компания, оказывающая услуги (выполняющая работы) для взаимозависимых лиц, не должна владеть нематериальными активами, существенно влияющими на уровень ее рентабельности
4. Метод сопоставимой рентабельности	- Метод используется, если недостаточно информации (о сопоставимых сделках) для надежного использования методов 2 или 3 - База для сопоставления – один из нескольких показателей рентабельности, в зависимости от вида деятельности стороны сделки (Закон дает некоторые рекомендации по выбору показателя в зависимости от вида сделки) - Выбранный показатель рентабельности должен отражать связь между (а) функциями, используемыми активами и рисками, и (б) уровнем вознаграждения компании - Метод применяется к той компании, у которой вклад в прибыль меньше, и принимаемые риски меньше, чем у другой стороны сделки
5. Метод распределения прибыли	- Суть метода: сопоставляется (а) фактическое распределение между сторонами анализируемой сделки совокупной прибыли, полученной этими сторонами, с (б) распределением прибыли между сторонами сопоставимых сделок - Используется:         - при невозможности использования методов 1-4 (выше); и         - при наличии существенной взаимосвязи деятельности сторон сделки         - при наличии у сторон анализируемой сделки прав на нематериальные активы, влияющие на уровень рентабельности - Закон устанавливает возможные критерии распределения прибыли между сторонами сделки (пропорционально вложенному капиталу, пропорционально функциям, принимаемым рискам и т.п.).

Из В. Б. Лукина «Ценообразование»:

Применение метода рыночных цен на идентичные (однородные) товары предполагает сопоставление цены сделки с рыночными ценами.

В соответствии с НК РФ  рыночной ценой товара (работы, услуги) признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономиче-ских (коммерческих) условиях.

Для признания цены товара (работы, услуги) рыночной, т.е. пригодной для сравнения в целях налогообложения с ценой, примененной в сделке, должны быть выполнены следующие условия:

• покупатель (продавец) должен иметь возможность без дополнительных затрат купить (продать) на ближайшей к нему территории товар (работы, услуги) по цене, предлагаемой для сравнения;

• для сравнения должна предлагаться цена на идентичные (однородные) товары;

• для сравнения должна использоваться цена сделок в сопоставимых экономических условиях.

Рыночная цена должна определяться в условиях, сопоставимых с условиями проверяемой сделки, при этом могут использоваться только официальные источники информации.

Если невозможно определить рыночную цену идентичного (однородного) товара, налоговые органы применяют метод цены последующей реализации. При использовании данного метода сначала устанавливается цена, по которой товары были в дальнейшем перепроданы. Рыночная цена товаров, реализуемых продавцом, определяется как разница между установленной ценой последующей продажи и затратами, понесенными покупателем при перепродаже, а также обычной для данной сферы деятельности прибылью. Сведения о цене последующей реализации, затратах, понесенных покупателем при перепродаже товара, норме прибыли должны быть получены из официальных источников информации.

При использовании затратного метода рыночная цена товара, реализуемого продавцом, определяется как сумма произведенных затрат и обычной для данной сферы деятельности прибыли. При этом учитываются обычные в подобных случаях прямые и косвенные затраты на производство (приобретение) и (или) реализацию товаров, обычные в подобных случаях затраты на транспортировку, хранение, страхование и иные подобные затраты.

При реализации товаров (работ, услуг) по государственным регулируемым ценам (тарифам), установленным в соответствии с законодательством Российской Федерации, для целей налогообложения принимаются указанные цены (тарифы).