Предварительный налоговый контроль

НК достаточно подробно регламентирует вопрос об осуществлении такой формы предварительного налогового контроля как налоговый учёт.

НК предусматривает несколько оснований для налогового учёта:

1) налоговому учёту подлежит сам субъект (налогоплательщик или налоговый агент)

По общему правилу, налоговому учёту подлежит налогоплательщик, налоговый агент – речь идёт об определённых органах государственной власти или органах местного самоуправления.

В зависимости от вида субъекта, подлежащего постановке на налоговый учёт, законодатель подразделяет случаи, когда:

1) постановка на налоговый учёт требует активных действий со стороны лица

2) постановка на налоговый учёт не требует активных действий со стороны лица

физическое лицо, если оно не осуществляет индивидуальную предпринимательскую деятельность, не обязано само осуществлять активные действия; в этом случае налоговый орган сам (на основе имеющейся у него информации из органов регистрации актов гражданского состояния) поставить налогоплательщика на учёт. Теоретически – с момента рождения. Организации обязаны предпринимать для постановки на налоговый учёт активные действия, т.е. подавать заявление.

2) создание организацией территориально обособленного подразделения

Организация подлежит постановке на налоговый учёт по месту нахождения каждого территориально обособленного подразделения.

3) владение недвижимым имуществом

4) владение транспортными средствами

в этих случаях место постановки налогоплательщика на учёт определяется местом регистрации имущества

В практике возникают случаи, когда у организации имеется одновременно несколько оснований для постановки её на налоговый учёт (например: в одном районе организация имеет территориально обособленное подразделение, владеет транспортным средством и недвижимым имуществом) – достаточно постановки организации на налоговый учёт по одному из перечисленных оснований. Не требуется повторная подача заявления.

От этого следует отличать случаи, когда лицо ставится на налоговый учёт по принципиально различным основаниям. Например: согласно закону «Об обязательном пенсионном страховании». Физическое лицо как индивидуальный предприниматель подлежит постановке на учёт в том числе и в органах пенсионного страхования. Одновременно это лицо может содержать домашнюю прислугу (т.е. выступать в качестве иного субъекта) => подлежит постановке на учёт и как индивидуальный предприниматель и как физическое лицо–работодатель.

Однако подобные случаи не содержатся в НК.

Проблемы текущего и последующего налогового контроля

Основная форма контроля – налоговая проверка.

Налоговые проверки подразделяются:

1) в зависимости от вида налога

2) на обычные и встречные

НК предусматривает лишь деление налоговых проверок на выездные и камеральные.

Основание такого деления – объём проверяемых документов и место проведения проверки.

Камеральная проверка

При камеральной налоговой проверке проверяются документы, уже находящиеся в распоряжении налогового органа, в месте нахождения налогового органа.

В этом случае не предполагается непосредственного вмешательства в хозяйственную деятельность налогоплательщика.

С процедурной точки зрения камеральная проверка НК мало урегулирована.

НК содержит одно существенное условие – проводимая на основании поданной налоговой декларации проверка должна быть осуществлена в течение 3-х месяцев с момента подачи декларации. Это срок не является пресекательным. Налоговый орган может завершить проверку и по истечении 4-х месяцев – это нарушение не повлечёт признание результатов проверки недействительными, но будет учтено при исчислении сроков для осуществления взыскания с налогоплательщика. По общему правилу, налоговые санкции могут быть взысканы с налогоплательщика в течение 6-и месяцев с момента составления акта о налоговом правонарушении (в последнем случае у налогового органа останется только 5 месяцев).

См. Обзор практики ВАС РФ от 17 марта 2003 г.

Выездная налоговая проверка

Проведение выездной налоговой проверки связано с нововведениями в НК

с 1 января 1999 года:

1) выездной налоговой проверке подлежат лишь 3 года, предшествующие году проведения налоговой проверки

Например: если проверка проводится в 2004 году проверить можно деятельность организации за 2003, 2002 и 2001 годы.

Этот срок является пресекательным. Если проверке подвергается деятельность в другие годы, то результаты налоговой проверки будут признаны ничтожными и не могут быть использованы в качестве основания для принятия решения.

2) налоговой проверке может быть подвергнут только налоговый период в целом

Если проверка проводится в 2004 году:

• нельзя подвергнуть проверке период 2004 года, если речь идёт о налоге, где период составляет 1 год (например, налог на доходы физических лиц)

• если налоговый период составляет 1 месяц или квартал (например, НДС) – проведение проверки возможно.

3) налог исчисляется нарастающим итогом

Т.е. при исчислении налога предыдущие операции постоянно учитываются

4) запрет на проведение повторных выездных проверок в отношении одних и тех же налогов за один и тот же период. Исключение составляют дополнительные контрольные мероприятия (ст.101 НК) – перепроверка, осуществляемая вышестоящими налоговыми органами в качестве ревизии деятельности нижестоящих налоговых органов.

5) ограничивается срок проведения выездной налоговой проверки

По общему правилу срок составляет 2 месяца. Срок может быть увеличен на один или несколько месяцев в зависимости от количества филиалов организации (на проверку каждого филиала налоговому органу даётся по одному дополнительному месяцу).

Налоговый орган имеет право проверять территориально обособленные подразделения организации отдельно от выездной налоговой проверки. Налоговый орган обладает правом проверять деятельность филиалов отдельно от проверки всей деятельности налогоплательщика в целом.

В рамках выездной налоговой проверки может быть осуществлён ряд вспомогательных контрольных мероприятий.

Вспомогательные контрольные мероприятия следует отличать от дополнительных контрольных мероприятий (последние имеют место, когда дело возвращается на дополнительное расследование).

Вспомогательные контрольные мероприятия:

1) истребование документов

2) получение объяснений от налогоплательщика

3) допрос свидетеля

4) осмотр

5) выемка документов

6) проведение экспертизы.

Некоторые из этих мероприятий могут вполне свободно осуществляться и вне рамок выездной налоговой проверки (например: истребование документов, получение объяснений от налогоплательщика).

Особое контрольное мероприятие – выемка документов

НК предусматривает 2 самостоятельных основания для выемки документов:

1) если налогоплательщик проигнорировал запрос налогового органа о добровольном предоставлении определённых документов (в этом случае выемка документов может быть произведена вне рамок выездной налоговой проверки)

2) когда в ходе осуществления выездной налоговой проверки налоговый орган полагает, что обнаруженные им документы могут быть уничтожены, заменены, сокрыты налогоплательщиком.

НК предусматривает: 1) выемку документов и 2) выемку предметов.

Возникает вопрос: что понимается под предметами?

Задача выемки документов – закрепление доказательств по делу.

Изыматься могут штампы, печати сторонних организаций (если их наличие у данного налогоплательщика связано с нарушением кассовой дисциплины, повлекшим в свою очередь нарушение учёта объектов налогообложения).

НК не предусматривает возможности проведения обыска.

Основное отличие:

при выемке налоговый орган знает, что ему нужно (конкретный документ) и где примерно этот документ находится

в рамках обыска объект поиска может быть и неконкретизирован

На практике дело обстоит иначе. На то, что у налогоплательщика производился обыск (а не выемка документов), может указывать запись в Протоколе, что объектом являлись бухгалтерские документы.

Проведение фактически обыска (а не просто выемки документов) – это нарушение, которое должно учитываться при оценке законности контрольных мероприятий. Однако это не является безусловным основанием для оспаривания решений и действий налогового органа.

Предусмотрена важная процессуальная гарантия: перед выемкой налоговый орган обязан предложить налогоплательщику добровольно выдать требуемый документ или предмет.

Особое контрольное мероприятие – осмотр

Гл.14 НК закрепляет два принципиально различных мероприятия:

1) осмотр помещений (осуществляется в рамках выезда либо с согласия налогоплательщика)

2) осмотр ранее полученных от налогоплательщика документов (осуществляется без ограничений).

Как решается вопрос доступа для проверки?

• на территорию физического лица,

в его место жительства

НК допускает проникновение:

1) с согласия самого лица либо

2) в случаях, предусмотренных ФЗ

(таких в настоящее время нет)

• производственные помещения

Налоговый орган обладает правом доступа, однако он не вправе выламывать двери, производить штурм помещения.

Если чинятся препятствия проникновению налогового органа для проведения проверки в производственные помещения:

1) налоговый орган может применить санкции, предусмотренные гл.16 НК либо

2) исчислить причитающуюся сумму налоговых платежей по аналогии с предыдущей деятельностью налогоплательщика (произвести исчисление налога расчетным путём).

Налоговый орган может привлечь правоохранительные органы.

16.04.2004