Розділ 2. Контроль виконання бюджетів і аналіз відхилень

Складений бюджет відбиває показники, яких повинне досягти підприємство.

Тим часом у процесі господарської діяльності можуть бути відхилення, тобто різниця між бюджетними і фактичними показниками. Для своєчасного виявлення відхилень і відповідної реакції на них здійснюється бюджетний контроль.

Бюджетний контроль - це процес зіставлення фактичних результатів з бюджетними, аналізу відхилень і внесення необхідних коректив.

Оскільки менеджери дуже зайняті люди, то в них немає часу вивчати усі відхилення. Тому завдання бюджетного контролю - привернути увагу менеджера саме до значних відхилень, що вимагають більш детального аналізу. Це дозволяє менеджеру здійснювати керування по відхиленнях.

Керування по відхиленнях - це принцип керування, відповідно до якого менеджер концентрує увагу тільки на значних відхиленнях від плану і не звертає уваги на показники, що виконуються задовільно.

Бюджетний контроль і керування по відхиленнях здійснюється за допомогою звіту про виконання бюджету, що складається бухгалтером-аналітиком і дається менеджеру, що відповідає за прийняття відповідних рішень.

Звіт про виконання - це звіт, у якому порівнюються заплановані і фактичні показники і розраховуються відхилення з указівкою їхніх причин.

Звіт про виконання готується регулярно, у більшості випадків щомісяця, і в спрощеному виді має таку форму (табл. 22.):

Таблиця 22- Звіт про виконання

Показник	Бюджет	Фактично	Відхилення	Пояснення
Дохід	XXX	XXX	XX
Витрати	XXX	XXX	XX
Прибуток	XXX	XXX	XX

Відхилення від бюджету, відбиті в звіті про виконання, можуть бути сприятливими (позитивними) і несприятливими (негативними).

Несприятливими є відхилення, коли фактичний доход менше запланованого чи фактичні витрати більше бюджетних.

Відповідно, сприятливими називаються відхилення, коли фактичний доход перевищує запланований, а фактичні витрати менше, ніж бюджетні.

Реакція менеджера на відхилення залежить від розміру відхилень і їхніх причин.

Якщо відхилення незначні, то менеджер може їх ігнорувати, тобто не досліджувати причини цих відхилень.

Значний розмір відхилень вимагає детального вивчення їхньої причини за допомогою додаткової інформації.

У залежності від причини відхилень, вони поділяються на двох груп: відхилення внаслідок планування і відхилення внаслідок діяльності.

Відхилення внаслідок планування зв'язані з помилками і прорахунками в процесі складання прогнозів, визначення функції витрат і доходів, калькулювання планової собівартості і цін.

Відхилення внаслідок діяльності є результатом дій чи персоналу визначених подій (зміна попиту, коливання цін і ін.).

У випадку наявності значних відхилень у залежності від їхньої причини можливі два альтернативних рішення:

1) чи коректування перегляд бюджету, якщо результати контролю свідчать, що виконувати його недоцільно;

2) внесення відповідних коректив у дії, щоб забезпечити досягнення запланованої мети.

Таким чином, звіт про виконання бюджету забезпечує зворотний зв'язок, привертає увагу менеджера до значних відхилень від очікуваних результатів, що у свою чергу дає можливість здійснювати керування по відхиленнях.

Слід зазначити, що звіт про виконання бюджету забезпечує можливість контролю тільки за умови коректного зіставлення фактичних і бюджетних показників. Справа в тім, що приведений бюджет звичайно є статичним (постійним) бюджетом, оскільки він складений тільки для одного рівня майбутньої діяльності. Тому термін «статичний (постійний) бюджет» і «зведений бюджет» часто використовуються як синоніми.

Статичний бюджет відбиває доходи і витрати, розраховані, виходячи з очікуваного обсягу діяльності (чи іншого фактора).

Оскільки доход і частина витрат залежать від зміни обсягу діяльності, то у випадках, коли фактичний обсяг діяльності відрізняється від запланованого, відхилення від статичного бюджету втрачають контрольні значення.

Завдання:

Компанія « Елегант », що робить валізи, склала свій бюджет, виходячи з очікуваного обсягу виробництва і реалізації - 9 000 одиниць. Фактично було зроблено і реалізоване 7 000 валіз.

Звіт про виконання бюджету, складений на основі статичного бюджету, що припускав виробництво і реалізацію 9 000 валіз.

Фактичні витрати і доходи, зв'язані з реалізацією 7 000 валіз, зіставлені з бюджетними витратами і доходами, що очікувалися при реалізації 9 000 валіз.

Тому сприятливе відхилення перемінних витрат у сумі 75 460 у.о., є оманним.

Отже, звіт про виконання, складений на основі статичного бюджету, дає відповідь, чому замість очікуваного прибутку компанія понесла збитки.

Причиною є те, що фактичний обсяг реалізації був нижче запланованого.

Однак цей звіт не дає можливості контролювати витрати і здійснювати керування по відхиленнях.

Тому для забезпечення ефективного контролю за допомогою звіту про виконання бюджету варто зіставити фактичні результати з бюджетом, скоректованим з урахуванням фактичного обсягу діяльності.

Такий бюджет називається гнучким чи динамічним бюджетом і може бути складений як у процесі планування, так і на стадії контролю.

Таблиця 23 - Звіт про виконання бюджету компанії «Елегант», у.о.

Показник	Бюджет	Фактично	Відхилення
Дохід від реалізації	558 000	434 000
Змінні витрати
виробничі	378 000	302 540
на збут	14 400	14 000
Всього змінних витрат	392 400	316 540
Маржінальний дохід	165 600	117 460
Постійні витрати
виробничі	74 000	74 600
на збут	66 000	66 000
Всього постійних витрат	140 000	140 600
Операційний прибуток (збиток)	25 600	- 23 140

Гнучкий бюджет, підготовлений на стадії планування - це бюджет, складений для декількох можливих обсягів діяльності в рамках релевантного діапазону.

У табл. 24. приведено гнучкий бюджет компанії « Елегант », складений для трьох обсягів реалізації, відповідно 7 000, 8 000 і 9 000 валіз.

На практиці важко точно передбачати обсяг реалізації, тому більшість компаній складає гнучкий бюджет для фактичного обсягу діяльності.

Таким чином, гнучкий бюджет - це бюджет, складений на підставі бюджетних витрат і доходів для фактичного обсягу чи діяльності для декількох релевантних рівнів передбачуваної діяльності.

Таблиця 24 - Гнучкий бюджет компанії «Елегант»

Стаття	На одиницю	Об'їм реалізації, одиниць
		7 000	8 000	9 000
Дохід від реалізації	62,00	434 000	496 000	558 000
Змінні витрати
виробничі	42,00	294 000	336 000	378 000
на збут	1,60	11 200	12 800	14 400
Всього змінних витрат	43,60	305 200	348 800	392 400
Маржінальний дохід	18,40	128 800	147 200	165 600
Постійні витрати
виробничі	-	74 000	74 000	74 000
на збут	-	66 000	66 000	66 000
Всього постійних витрат	-	140 000	140 000	140 000
Операційний прибуток (збиток)	-	(11 200)	7 200	25 600

Гнучкий бюджет базується на формулі:

(Перемінні бюджетні витрати на одиницю × Фактичний обсяг чи виробництва реалізації) + Загальні постійні витрати.

Гнучкий бюджет продажів розраховується в залежності від використовуваної ціни: