- •Место управленческого учета в общей системе специальных учебных дисциплин
- •Международная практика выделения управленческого учета из общей системы бухгалтерского учета
- •1.3. Управленческий учет в информационной системе предприятия
- •Информация
- •2.1. Определение сущности управленческого учета
- •2.3. Метод и способы управленческого учета
- •2.4. Принципы управленческого учета
- •2*5* Функции управленческого учета
- •2.6, Системы управленческого учета
- •2.7, Структура управленческого учета
- •3.1. Затраты на производство и общие принципы их классификации
- •3.2. Виды классификации затрат
- •3.3. Общая классификация затрат на производство
- •4.1. Группировка затрат на производство в зависимости от целей управления
- •4.2. Классификация затрат
- •4.3. Группировка производственных затрат для принятия решений и планирования
- •1 Темпы роста ф
- •4.4. Классификация затрат
- •Глава 5
- •5.1. Стратегии ценовой дифференциации и соответствующая им классификация затрат
- •5.2. Группировка производственных затрат в зависимости от факторов ценообразования
- •6.1. Производственные процессы
- •6.2. Состав и классификация затрат по созданию и хранению запасов материалов
- •6.3. Классификация затрат, возникающих в процессе производственной деятельности
- •6.4* Состав затрат, характеризующий
- •6.5. Классификация и состав затрат, связанных с организационной деятельностью
- •7.1. Система управленческого контроля за деятельностью подразделений
- •7.2. Понятие нормативных издержек
- •7.4. Состав нормативного хозяйства предприятия
- •7.3. Нормативы и отклонения от них
- •7.4. Принципы разработки нормативов по материалам
- •7.5. Оценка материальных запасов и затрат
- •7.6. Трансфертные цены
- •7.7. Смета затрат на приобретение и использование материалов
- •7.8. Разработка нормативов
- •7,9. Бюджеты, их значение в управленческом учете
- •8,1. Определение сущности учета затрат
- •1С1аиэнк11
- •8.2» Объекты учета затрат и объекты
- •8.3. Формирование центров затрат, ответственности и рентабельности на предприятии как особых объектов управленческого учета затрат на производство
- •По способу распределения косвенных затрат
- •8.5. Характеристика системы позаказного учета затрат на производство и калькулирование заказов
- •8.6* Характеристика попроцессного метода учета затрат и калькулирования продукции
- •8.7. Калькулирование себестоимости по системе стандарт-кост
- •8.9. Система нормативного метода учета затрат и нормативная калькуляция
- •8.11. Модели учета затрат
- •9.1. Учет запаса материалов и материальных затрат
- •9.3. Учет и распределение накладных расходов
- •9.4. Учет затрат в незавершенное производство
- •9.5. Выбор состава показателей
- •Четкое определение целей предприятия, исходя из которых строится комплекс обобщающих показателей оценки деятельности предприятия и его структурных подразделений;
- •Создание такой информационной системы, которая нацеливает менеджеров различных уровней на решение краткосрочных и долгосрочных штанов;
- •10.1. Информационное обеспечение планирования и управления предпринимательской деятельностью
- •10.2. Основные концепции снижения себестоимости продуктов
- •10.3. Процедуры управления
- •10.4. Планирование и контроль уровня запасов
- •10.5. Расчет оптимального размера запаса и определение момента его размещения
- •10.6. Анализ отклонений от нормативных (стандартных) затрат
- •107. Анализ динамики затрат
- •10.9. Система бухгалтерского
- •10.10. Цена на продукт.
- •10.11* Принятие решений по производству новой продукции
- •10*12. Принятие решения
- •1. Снабженческо-заготовительная
- •2. Производственная деятельность
- •11Ена реализации, руб. 30 25
- •4. Организационная деятельность
- •4.6. А. Подготовьте часть кассовой гонсигтидированной сметы по расходам на каждый месяц с января но март по следующим данным (руб.):
- •4,7. Подготовьте смету накладных расходов производственного подразделения при объеме производства:
- •100%-Ныя объем производства 432 000 ч труда основных производственных
- •60 Кг сырья № I по иене за единицу 7 руб. — 420
- •40 Кг сырья № 2 по иене за единицу !0 руб. — 400
- •5.1. Объясните значение каждой категории, приводя в пример ситуации, прн которых используются следующие виды норм:
- •При условии, что одни и те же материалы используются при производстве всех трех видов продукции, рассчитайте отклонения:
- •Рассчитайте и проанализируйте влияние изменения материальных затрат на ожидаемую прибыль, если обшая материалоемкость выпуска составляет 80%, а объем реализации по плану на год — 3,5 млн руб.
- •Укажите возможные причины возникновения отклонений по материалам.
- •4) Отклонения по производительности. Укажите возможные причины возникновения этих отклонений. Определите, в какой степени рассчитанные отклонения по производительности отража- ют влияние на прибыль
- •6. Инвестиционная деятельность
- •Глава 9. Учет отдельных категорий затрат 201
- •Раздел IV. Управленческий анализ:
- •Глава 10. Информационная поддержка
107. Анализ динамики затрат
производства и его роль в принятии управленческих решений
Себестоимость продукции относится к числу важнейших показателей эффективности производства. Анализ динамики себестоимости продукции дает представление об эффективности механизма хозяйствования как предприятия, так и производственного подразделения. Анализ представляет собой инструмент управления формированием прибыли по принципу:
Затраты - Объем производства - Прибыль.
Эта формула управления требует наличия информации о затратах, нормативах, отклонениях От стандартных норм и смет» данных о калькуляции себестоимости отдельных видов продукции, учете результатов реализации по видам изделий.
На величину валовой прибыли влияют следующие группы факторов;
■ отклонения по выручке от реализации продукции;
отклонения от норм производственных затрат;
* отклонения от норм затрат сто реализации продукции Однако большое количество показателей эффективности затрудняет организацию системного анализа уровней и динамики затрат производства и использование результатов анализа в принятии управленческих решений.
Система анализа включает три элемента исследования:
горизонтальный анализ — выявление отклонений от прошлого периода или смет за отчетный год;
вертикальный анализ — исследование составных частей каждого показателя и их изменений в общем размере отклонений;
трендовый анализ — изучение динамики изменений за ряд отчетных периодов.
Цель анализа динамики затрат — установление цены на продукты путем подбора большого количества факторов, позволяющих поддерживать достаточный для предприятия уровень эффективности производства, Поэтому в у правлен чес ком учете важное направление — выявление тенденций в управлении формированием себестоимости.
В анализе динамики издержек как форме предварительного контроля затрат используют два подхода к реализации цели: поиск путей снижения затрат в процессе разработки изделия и выявление путей снижения затрат в процессе производства. Этим двум па-правлениям анализа и подчинена классификация затрат для принятия управленческих решений
Принятие решений на длительный период требует применения первого подхода, а для краткосрочных решений в анализе динамики издержек необходим второй подход. Мы рассматриваем анализ издержек, необходимый для изыскания путей снижения затрат в процессе производства для принятия краткосрочных решений.
Исследование динамики издержек содержит анализ:
эффективности функционирования предприятия и отчетов по исполнению смет;
сравнения за ряд отчетных периодов финансовых смет, отклонений от нормативов;
расходов, связанных с ремонтом, приобретением и содержанием оборудования;
расширения предприятия для снижения совокупных издержек | производства;
необходимости снятия с производства определенных продуктов для повышения прибыли при оставшемся ассортименте;
увеличения объема реализации отдельных продуктов при снижении на них цен в целях перераспределения накладных
расходов;
качества и сроков годности материалов, находящихся в запасе;
списания незавершенного производства по аннулированным
заказам;
расходов на упаковку и доставку продукции до потребителя;
освоения выпуска новых продуктов и проведения исследовательской работы;
оценки и подготовки персонала;
тенденций получения прибыли и обшей финансовой политики предприятия с учетом результатов предыдущего периода.
Главной частью анализа является выбор продуктов. Прежде всего устанавливается связь между продуктом и его составными частями, которая будет характеризовать производственные отношения исходя из фактически затраченных на их производство времени и расходов.
По своему внешнему виду продукты могут значительно отличаться друг от друга, но в то же время быть изготовленными в одном технологическом процессе или, наоборот, внешне быть похожими, но иметь разные метолы производства и маркетинга. Учитывая конкуренцию, выбирают продукт по тому или иному признаку. Следует иметь в виду, что выбор по признаку конкурентоспособности наиболее правильный.
Выбор продуктов по признаку валовой прибыли основывается на величине объема производства. При незначительном снижении прямых затрат и большом объеме производства могут быть достигнуты хорошие результаты, В этом случае аналитики обращают внимание не на прошлые данные, а на перспективу. В остальном маржинальность продукта будет зависеть от ценовой и маркетинговой политики предприятия.
Дополнительными принципами выбора продуктов является высокий или низкий уровень переменных и постоянных издержек. В таком случае бухгалтер-аналитик увязывает величину переменных издержек с прибылью и маржинальным вкладом в отношении возмещения постоянных издержек и получения чистой прибыли.
Особый методический прием выбора продуктов — метод анализа стоимости. Он означает изыскание путей снижения издержек путем проверки возможностей замены частей продукта или изменения в чертежах. Данный метод может быть использован не всеми предприятиями, а лишь теми, где управленческий учет может пред
ставить данные, и они будут математически обработаны. Он включает три этапа: определение назначения каждой детали; опенка назначения путем сравнения выполняемой функции с величиной затрат по аналогичным объектам или назначениям; разработка альтернативных вариантов, изменяющих стоимость.
Другой важный момент анализа — исследование с точки зрения использования производственных мощностей.
Существуют пять уровней использования производственных мощностей, которые обеспечивают разный объем производства: теоретический, практический, нормальный, ожидаемый и фактический. По-следя не три уровня служат основой для составления смет косвенных расходов. При этом нормальный уровень обеспечивает максимально возможный объем производства с учетом влияния внешних факторов, снижающих производственные возможности предприятия. Он считается базовым и используется для выявления тенденций изменения величины затрат. Иногда базовым выбирают ожидаемый уровень — объем производства нормального уровня, скорректированный на величину возможных отклонений, ожидаемых в течение планируемого года.
Выбор того или иного уровня использования производственных мощностей и единицы измерения использования производственных мощностей оказывает существенное влияние на результаты анализа. В качестве единиц готовой продукции выступают: натуральные (метры, тонны, штуки и т,п.); отработанное время (человеко-часы, машино-часы); прямая заработная плата.
Н
Исходные данные
|
Нормативные |
|
Показатель |
данные на единицу продукции |
Фактические данные на выпуск |
Основные материалы |
45 ООО |
71 680 000 |
(3 усл. ед. * 15 ООО), руб. |
|
(5120 усл. ед, х 14 000 за ед.) |
Нормо-часы для выпуска |
8 |
— |
единицы продукции |
|
|
Прян,.я заработная плата |
16 800 |
28 750 |
(8 1ас х 2100), руб |
|
(12 500 нормо-час * 2300) |
Обшие переменные расходы |
31 400 |
500 000 |
(8 час * 3925), руб. |
|
|
Общие постоянные расходы |
21 000 |
40 000 000 |
(8 час > 2625), руб. |
|
|
Нормальный уровень |
|
|
использования производст- |
|
|
венных мощностей, ед. |
2000 |
1600 |
апример, какое-либо предприятие выпускает один вид продукции и имеет следующие показатели.
Нормативное уравнение представлено показателями по формуле: Общие затраты = постоянные затраты + переменные затраты;
114 200 руб. = 21 ООО + 31 400 + 16 800 + 45 000 - на сдишшу продукции;
228 400 руб. = 42 ООО + 62 800 + 33 600 + 90 000 - при нормальном уровне использования мощностей.
В экономической литературе предлагается несколько методических приемов анализа изменений общих затрат.
Перши вариант предусматривает постепенное изменение показателей в нормативном (бюджетном) уравнении (тыс. руб.).
Фактические затраты |
Затраты при фактических часах работы |
Затраты при норма-часах работы |
Нормативные затраты |
190 430 но от - 50 000 * * 28 750 * 71 6Н0) |
189 942,5 (42 000 + 12 500 х х ЗЭЙ + 16 800 * * 1600 + 45 ООО * ■ 16001 |
191 120 (42 ШО * 12 Н1)0 х ■ 3925 + 16 МО х - 1600 + 45 000 * - 1600) |
182 720 (12 800 х 2625 + + 12 800 - 3925 * + 16 800 - 1600 + 4 45 000 у- 1600) |
Отклонения, вызванные изменениями |
в плане 189 942,5 -- 190 430 = = - 487,5 |
производительности 191 120 -- 189 942,5 = * +1177.5 |
степени использования производственных мощностей 182 720 - 141 120 = = -8400 |
Общие отклонения: 182 720 - 190 430 = -7730.0 тыс. руб. |
|||
Второй вариант: расчеты базируются на нормативных ставках затрат и фактических часах работы (тыс. руб.). |
|||
Фактические затраты |
Затраты при фактических часах работы |
Затраты при фактических часах работы и нормативных ставках затрат |
Нормативные затраты |
190 430 |
Ш 942,5 |
180 755 (12 500 * 2625 + 4 12 500 х 3925 х х 16 800 н 1600 + + 45 000 * 1600) |
182 720 |
Отклонения, вызванные изменениями: |
к плане 189 942т5 - - 190 430 = - -4X7,5 |
степени использовании производственных мощностей 180 755 -- 189 942,5 = = - 91К7.5 |
и ро и зводи тел ьно-ст и [82 720 - 180 755 ^ = +1965 |
Общие отклонения: |
182 720 - 190 430 = -7710,0 тыс. руб. |
Третий вариант имеет определенные недостатки, так как фактические затраты сравнивают с жесткой сметой без учета изменений сметы (тыс. руб.).
Фактические затраты |
Расходы ло стабильной (жесткой) смете |
Затраты при фактических часах работы и нормативных ставках затрат |
Нормативные затраты |
190 430 |
203 6В0 (4? 000 + 62 800 + + 16 800. 1600 + + 45 000 ж 1600) |
180 755 |
Ш 720 |
Отклонении, вызванные изменениями' |
н снеге 203 6ВД - 190 4Э0 « = +13 250 |
использовании прои э волственн ы х мощностей 180 755 - 203 680 - - -22 925 |
п рои з води тс л 6КОСТН труда 182 720 - 180 755 -- +1965 |
Обшие отклонения: 182 720 - 190 430 ■- -7710,0 тыс. руб. |
Каждый из вариантов анализа общи* отклонений имеет положительные и отрицательные стороны Но в любом случае анализ показывает влияние неиспользованных мощностей на величину отклонений общи* косвенных затрат в дополнение к анализу прямых затрат и структурных сдвигов Общее влияние всех факторов на результативность деятельности предприятия позволяет руководителям выбрать такой вариант управления, который, по их мнению, является наилучшим.
10.8* Анализ безубыточности производства
Формирование рынка и выработка методов его регулирования выявляют взаимосвязи и взаимопависимости рыночных элементов — спроса, предложения, иены. Каждый элемент системы изменяется и зависит от влияния факторов производства, затрат и доходности (маржинальности).
В целях изучения зависимости между изменениями объема производства, совокупного дохода от продаж, расходов и чистой прибыли проводят анализ безубыточности производства При этом особое внимание уделяется анализу выпуска продукции, что позволяет руководству определять критические («мертвые») точки объема производства Критической считается такая точка объема продаж, при которой предприятие имеет зитраты, равные выручке от реализации всей продукции В этой системе нет ни прибыли, ни убытков.
Анализ безубыточности производства определяет зависимости между объемом продаж, расходами и прибылью в течение короткого промежутка времени. Период, в течение которого по результатам анализа даются рекомендации, ограничен имеющимися в данное время производственными мощностями,
В международной практике для определения критической точки используются методы уравнения, маржинального дохода, графический.
Метод уравнения основан на исчислении чистой прибыли по формуле
п Переменные _
Выручка затраты Постоянные Чистая прибыль
от реализации - Зй этот же - затраты = от реализации продукции объем реа)Шзации в общей сумме продукции.
Детализируя порядок расчета показателей формулы, ее можно представить в следующем виде:
Количество единиц * Цена единицы продукции
Количество
единиц х Переменные расходы на единицу
\
Постоянные затраты в общей сумме
Чистая прибыль от реализации продукции.
Метод уравнения можно использовать при анализе влияния структурных сдвигов. Реализацию рассматривают как набор относительных долей продукции в общей сумме выручки от реализации. Если структура меняется, то объем выручки может достигать заданной величины, а прибыль может быть меньше. Влияние на прибыль будет зависеть от того, как изменился ассортимент — в сторону низкорентабельной или высокорентабельной продукции.
Допустим, что предприятие выпускает продукцию двух видов {А и В) и имеет следующие показатели:
Показатели |
А |
1 в |
Всего |
1. Объем реализации, шт. |
100 ООО |
20 000 |
120 000 |
2. Цена за ) шт., руб. |
2 ООО |
3 000 |
|
3. Выручка от реализации, тыс. руб. |
200 ООО |
60 ООО |
260 000 |
4. Переменные расходы на 1 гит., руб. |
1 600 |
1 900 |
|
5. Переменные расходы на весь объем реа- |
|
|
|
лизации, тыс. руб. |
160 000 |
38 000 |
198 000 |
6, Маржинальный доход, тыс. руб. |
40 000 |
22 000 |
62 000 |
7. Постоянные расходы, тыс. руб. |
X |
X |
30 000 |
8. Чистая прибыль, тыс. руб. |
X |
X |
32 000 |
На реализацию единицы продукции в приходится 5 шт. продукции А. Далее условно допускается, что критической точки достигают X шт. продукции В и 5Х шт. — продукции А.
После подстановки получаем:
(2000 • 5Х) + 30О0Х - (1600 * 5Х) - 1900Х -30 000 ООП = 0 10 000 + 300ОХ - Ш0Х - 1900Х - 30 000 ООО = 0 3100 X = 30 ООО ООО руб. X = 9677 шт. — продукция В 9677 шт. к 5 = 48 385 шт. — продукция А 9677 шт. + 48 385 шт. = 58 062 шт.
Критическая точка объема реализации — 5Я 062 шт., из них 9677 шт. продукции В и 48 385 шт. продукции А.
Предположим, что произошли следующие изменения структуры реализованной продукции.
Пика /отела |
А |
В |
Всего |
1. Объем реализации, шт. |
N0 ООО |
40 ООО |
120 000 |
2, Цена за шт., руб. |
2 000 |
3 000 |
|
3. Выручка от реализации, тыс. руб. |
160 000 |
120 000 |
281) 0011 |
4. Переменный расходы на единицу, руб. |
1 600 |
1 900 |
— |
5, Переменные расходы на весь объем |
|
|
|
реализации, тыс руб. |
128 000 |
76 000 |
204 000 |
6. Маржинальный доход, тыс, руб. |
32 000 |
44 000 |
76 000 |
7. Постоянные расходы, тыс. руб. |
X |
X |
30 ООО |
8. Чистая прибыль, тыс. руб. |
х |
X |
46 ООО |
При сопоставлении структуры продукции становится очевидным, что увеличилась доля продукции с высоким маржинальным доходом и потому увеличилась чистая прибыль.
Находим критическую точку:
(3000 х 2Х) + 3000Х - (1600 - 25Х) - 1900Х - 30 000 000 = 0 4000Х +30О0Х - 32О0Х - 1900Х -30 000 000 = О
1900Х=30 ООО 000 X = 15 Т90 шт. — продукция В 15 790 шт. х 2 ^31 580 шт. — продукция А 15 790 шт. + 31 580 шт. = 47 370 шт.
Критическая точка объема реализации будет 47 370 шт.» из НйЯ 15 190 шт. продукции В и 31 580 шт, продукции А.
Сравнивая полученный результат с предыдушим расчетом, отмечаем, что критическая точка изменилась на 1015 шт. в сторону уменьшении объема. При этом обращает на себя внимание тот факт, что объем реализации в натуральном выражении остался без изменения.
Следовательно, даже при контроле общего объема продаж необходим анализ структурных сдвигов, так как он дает картину отклонений фактической прибыли от запланированной Максимизация
реализации продукции рассматривается и с точки зрения обеспеченности ресурсами. Дополнительные производственные мощности могут быть бесполезными.
Метод маржинального дохода — разновидность метода уравнения, который основывается на формуле
Выручка Переменные затраты
Маржинальный доход = от реализации — на этот же объем
продукции реализации.
Тогда:
„ Постоянные расходы в общей сумме
Критическая точка = —77 —^3—3—^— ■
т Маржинальный доход на единицу
В нашем примере:
Критическая точка = 30 ООО ООО ; 516 700 * 58 062 шт., 62 ООО тыс. руб. : 120 000 шт, = 516 700 руб.
При маржинальном подходе менеджер получает информацию: о постоянных расходах — возмещаются ли они общей маржой или нет, о величине маржинального дохода от каждого вида продукции; о маржинальности каждого продукта. В нашем примере:
Продукция А = 400 : 2000 х 100 = 20%;
Продукция В= ИОО -.ЗШх 100 = 36,7%.
Маржинальность продукта — то маржинальный доход, приходя-ьаийся на единицу продукции, выраженный в процентах к выручке (цене).
Маржинальный доход лежит в основе управленческих решений, связанных с пересмотром цен, изменением ассортимента выпускаемой продукции, установлением размера премий, симулирующих реализацию продукции, проведением рекламной кампании и других маркетинговых операций.
Графический метод выявляет теоретическую зависимость совокупного дохода от реализации, издержек и прибыли от объема производства на основе построения графиков экономической и бухгалтерской моделей безубыточности.
Экономическая модель поведения затрат объема производства и прибыли представляет, насколько и при каких условиях предприятие может реализовать возрастающее количество выпускаемой продукции. На ее основании можно определить положительное и отрицательное воздействие снижения цен на увеличение объема продажи, следовательно, на объем производства (см. рис. 10.5).
Линия АО — совокупные затраты — показывает, что на отрезке АВ они возрастают при небольших объемах производства, на отрезке ВС линия совокупных затрат начинает выравниваться. Это означает, что предприятие может полнее использовать производственные мощности, непрерывный график производственного процесса и серийный выпуск продукции. На отрезке выше точки С линия
совокупных затрат начинает возрастать, что говорит об использовании производственного потенциала выше проектного уровня (недостаток сырья, постоянное нарушение графика производственного процесса, наличие сверхурочных работ и другие явления, вызывающие резкое увеличение затрат на единицу продукции).
Довдд* \л расходы, тыс. руб.
Линия АК показывает величину постоянных затрат, не зависящих от изменений объема производства. Совокупные доходы предприятия изображены линией ОС, которая отражает изменение цен на продукцию.
Экономическая модель в основном показывает поведение переменных затрат в ситуациях возрастания объема производства и его снижения. Экономисты различают два типа влияния; возрастающий и отрицательный эффект масштаба.
Возрастающий эффект масштаба — переменные затраты на единицу продукции выше при низких уровнях производства и выравниваются при наиболее эффективном уровне производства.
Отрицательный эффект масштаба — переменные затраты на единицу продукции резко возрастают за пределами эффективного уровня производства лследствие дефицита ресурсов и кризисных ситуаций.
Бухгалтерская модель безубыточности — это график линейной зависимости совокупного дохода и совокупных затрат от изменения объема производства- Основанием для анализа служит расчет точки безубыточности (критической точки). Зона прибыли и зона убытков распространяются вправо и влево от критической точки (рис. 10.6),
На графике представлена одна точка безубыточности В и приемлемый диапазон объемов производства. При этом линия АК показывает постоянные затраты, АО — совокупные затраты, отрезок КО — величину переменных затрат, ОС — выручку от реализации продукции. Бухгалтерская модель показывает изменение совокуп-
ных затрат и доходов при уровне производства, который запланирован на будущее.
В реальных условиях поведение затрат зависит не только от физического объема производства, С ними взаимодействуют иены на сырье, материалы, покупные полуфабрикаты, производительность труда, изменение технологии и законодательства, кризис экономики и т,д. Поэтому в анализе поведения прибыли, затрат и объема используются допущения, ограничивающие точность и нале* ноет ь расчетов:
совокупные затраты и выручка от реализации продукции жестко определены и являются линейными;
все затраты делятся на переменные и постоянные;
постоянные расходы остаются независимыми от объема в пределах исследуемого диапазона производства;
■ переменные расходы прямо пропорциональны объему в пределах исследуемого диапазона производства; цена реализации продукции не меняется;
иены на материалы и услуги, используемые в производстве, не меняются;
отсутствуют структурные сдвиги;
объем производства равен объему реализации или изменения начальных И конечных запасов нереализованной продукции незначительны.
10 Уприм**™! )«<
289
Допущения постоянно пересматриваются, так как бизнес динамичен. Управленческий учет непрерывно готовит информацию о повелении затрат и периодически определяет точку перелома, т.е. критическую точку.