Пособие. Часть II
.pdf
вающих ведение как текущего учета, так и представление одних и тех же объектов в альтернативной оценке.
Так, например, амортизируемые объекты учитываются по фактической себестоимости их приобретения, то есть по первоначальной стоимости. Их амортизация в процессе эксплуатация учитывается отдельно. Поэтому только сопоставление первоначальной стоимости объекта основных средств и сумм начислений амортизации по нему даст реальную оценку объекта основных средств на конкретный момент. Такая оценка в бухгалтерском учете получила название оста-
точной стоимости.
Объекты основных средств используются организацией длительное время. Поэтому развитие производительных сил общества, а также инфляционные процессы могут потребовать установления реальной стоимости объектов основных средств. Для этого организация может переоценивать их путем индексации первоначальной стоимости или прямым пересчетом по документально подтвержденным рыночным ценам. Полученная в результате переоценки объектов стоимость получила название восстановительной стоимости. Таким образом, в организации учета амортизируемых объектов используется совокупность их оценок, позволяющая в наиболее полном объеме передавать бухгалтерскую информацию ее пользователям.
|
Таблица 29 |
Первоначальная стоимость основных средств |
|
|
|
Каналы поступления |
Расходы, включаемые в расчет стоимости |
|
● Суммы, уплачиваемые поставщику (подрядчику) |
|
● Оплата консультационных, информационных |
|
услуг в связи с приобретением, вознаграждения |
|
посредникам |
|
● Регистрационные сборы, государственные пошли- |
|
ны, невозмещаемые налоги и другие платежи |
1. Приобретение, сооружение, |
● Таможенные пошлины |
изготовление |
● Проценты по привлекаемым для приобретения |
|
заемным средствам, начисленные до принятия объ- |
|
екта к бухгалтерскому учету |
|
● Затраты на доставку объектов и приведение их в |
|
состояние, пригодное для использования |
|
● Другие затраты, непосредственно связанные с |
|
приобретением |
Примечание: Оценка имущества, приобретенного за плату, осуществляется путем суммирования фактически произведенных расходов на его покупку, доставку и иных дополнительных затрат по доведению объекта до состояния, пригодного к использованию
91
|
Продолжение таблицы 29 |
|
|
|
|
Каналы поступления |
Расходы, включаемые в расчет стоимости |
|
2. Внесение в счет вклада в |
● Денежная оценка, согласованная учредителями |
|
уставный капитал |
||
|
● Текущая рыночная стоимость на дату принятия к бухгалтерскому учету (документально подтвержденная)
Примечание: Текущая рыночная стоимость формируется на основе цены, действующей на дату оприходования имущества, полученного безвозмездно. При определении рыночной стоимости могут быть использованы данные о ценах на аналогичную продукцию, полученные в письменной форме от организаций-изготовителей; сведения об уровне цен, имеющиеся у органов государственной статистики, торговых инспекций и организаций; сведения об уровне цен, опубликованные в средствах массовой информации и специальной литературе; экспертные заключения о стоимости отдельных объектов основных средств
● Стоимость ценностей, подлежащих передаче, исчисленная по обычно применяемым ценам или исходя из стоимости аналогичных объектов, приобретаемых в сравнимых обстоятельствах
Примечание: Стоимость ценностей, переданных или подлежащих передаче организацией, устанавливается из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах организация обычно определяет стоимость аналогичных ценностей. При невозможности установить стоимость ценностей, переданных или подлежащих передаче организацией, стоимость имущества, полученного организацией по договорам, предусматривающим исполнение обязательств неденежными средствами, определяется исходя из стоимости, по которой в сравнимых обстоятельствах приобретаются аналогичные объекты имущества
Для текущего учета расхода материально-производственных запасов могут применяться способы оценки (учетные цены), в основе которых лежат внутрихозяйственные стоимостные нормативы. По истечении отчетного периода учетные цены на израсходованные материалы с помощью специального расчета доводят до уровня их фактической себестоимости.
Товарно-материальные ценности в момент приобретения учитываются по себестоимости, включающей рыночную стоимость, затраты по погрузке-разгрузке, доставке и сопутствующие расходы (страхование, услуги посредников, невозмещаемые налоги, проценты по кредитам и т.п.).
Товарно-материальные ценности, отпускаемые в производство, списываются на счета издержек производства в оценке, определяемой одним из методов:
1) по себестоимости первых по времени приобретения ресур-
сов – метод ФИФО [англ. FIFO – first-in-first-out] – метод бухгалтер-
92
ского учета товарно-материальных ценностей по цене первой по времени приобретения поступившей партии12;
2)по средней себестоимости – способ оценки материалов при отпуске в производство; исчисляется делением стоимости всех материалов на количество единиц данного вида ценностей;
3)по себестоимости каждой единицы (инвентарь, хозяйст-
венные принадлежности, драгоценные металлы);
4)по учетным (плановым) ценам – материалы одного наиме-
нования приходуют на склад и отпускают в производство по плановой цене, а отклонение фактических цен от плановой учитывают отдельно,
ив конце месяца сумму отклонения распределяют пропорционально между отпущенными в производство материалами и складским остатком.
Незавершенное производство в массовом и серийном произ-
водстве может отражаться в балансе по фактической или плановой производственной себестоимости, по прямым статьям затрат, по стоимости сырья, материалов, а в единичном производстве – по фактическим затратам.
Готовая продукция – по фактической или плановой производственной себестоимости либо по прямым статьям затрат; товары – по стоимости их приобретения.
Таким образом, независимо от того, какие способы оценки объектов бухгалтерского учета выбраны в данной организации, в их основе лежит реальная стоимость учитываемого объекта. В то же время желание пользователей бухгалтерской информации иметь представление о стоимости объектов бухгалтерского учета в различных условиях рынка порождает различные способы оценки.
Тест-эталонный контроль
Вопрос 1. От чего зависит выбор способа оценки объекта бухгалтерского учета? Варианты ответа:
а) от природы объекта бухгалтерского учета; б) от финансового положения хозяйствующего субъекта; в) от воли руководителя организации; г) от решения совета учредителей организации.
12 Применявшийся ранее метод ЛИФО в настоящее время исключен из бухгалтерской практики приказом Министерства финансов РФ от 26 марта 2007 г. № 26н. Метод ЛИФО [англ. LIFO – last-in-first-out] – метод бухгалтерского учета материальных ценностей в организации по цене последней по времени приобретения партии.
93
Вопрос 2.Что понимается под реальностью оценки? Варианты ответа:
а) ее единообразие и неизменность; б) объективное соответствие сметной стоимости объектов уче-
та плановым показателям; в) исчисление себестоимости объектов учета;
г) объективное соответствие денежного выражения объектов учета их фактической величине.
Вопрос 3. Каким нормативным актом законодательно определяются способы оценки имущества, поступающего в собственность организации? Варианты ответа:
а) Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденным приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29 июля 1998 г. № 34н;
б) Положением по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/2008, утвержденным приказом Министерства финансов Российской Федерации от 06 октября 2008 г. № 106н;
в) Федеральным законом Российской Федерации «О бухгалтерском учете» от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ;
г) Положением по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденным приказом Министерства финансов Российской Федерации от 30 марта 2001 г. № 26н.
Вопрос 4. Какая оценка используется в бухгалтерском учете амортизируемых объектов? Варианты ответа:
а) оценка по первоначальной и остаточной стоимости; б) оценка по первоначальной, остаточной и восстановительной
стоимости; в) оценка по первоначальной и восстановительной стоимости;
г) оценка по справедливой стоимости.
Вопрос 5. Изменяет ли величину дебиторской и кредиторской задолженности организации нарушение ею сроков, установленных хозяйственными договорами? Варианты ответа:
а) да, изменяет; б) нет, не изменяет;
в) изменяет, если штрафные санкции предусмотрены условиями договоров;
г) изменяет, даже если штрафные санкции не предусмотрены.
94
Вопрос 6. Каким образом осуществляется оценка имущества, полученного организацией безвозмездно? Варианты ответа:
а) по договорной стоимости; б) по стоимости, числящейся в учете передающей стороны; в) по балансовой стоимости; г) по рыночной стоимости.
Лекция 24
Учетные цены товаров
План13
1.Понятие учетной цены товара.
2.Определение фактической себестоимости товаров, приобретенных за плату.
3.Определение фактической себестоимости товаров, полученных из других источников.
4.Виды учетных цен на товары.
Рекомендуемая литература
Нормативные документы Федеральный закон Российской Федерации «О бухгалтерском
учете» от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ.
Положение по бухгалтерскому учету «Учет материально-
производственных запасов» ПБУ 5/01, утвержденное приказом Министерства финансов Российской Федерации от 09 июня 2001 г. № 44н.
Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденное приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29 июля 1998 г. № 34н.
План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению, утвержденные приказом Министерства финансов Российской Федерации 31 октября 2000 г. № 94н (с учетом изменений и дополнений, внесенных приказом от 07 мая 2003 г. № 38н, от 18 сентября 2006 г. № 115н).
13 Материал предназначен для студентов бакалавриата, обучающихся по профилю «Коммерция». Материал данной лекции излагается в соответствии с научной концепцией Я.В. Соколова и В.В. Патрова.
95
Основная Патров В.В. Бухгалтерский учет в торговле и общественном
питании (+CD): Учебно-практическое пособие / В.В. Патров. СПб.: Питер; М.: Издательский дом «БИНФА», 2009. С. 27-33.
Лекционный материал
…фактическая стоимость определяется усмотрением предпринимателя, принимая во внимание ту роль, которую отдельные части имущества играют в торговом или промышленном предприятии» [И. Крайбиг]. Крайбиг считал, что каждая статья баланса должна оцениваться по тем принципам, которые в наибольшей степени подходят для нее. Он полагал, например, что разные ценности играют разную роль в хозяйстве, следовательно, бессмысленно показывать их в одинаковой оценке. Однако здравый смысл подсказывает, что если в балансе отражать разные предметы по разным методологическим принципам, тем более в каждом отдельном случае, отдаваемым на откуп разным бухгалтерам, то всякая сопоставимость частей имущества будет утеряна окончательно.
Я.В. Соколов «История бухгалтерского учета»
Вопрос. 1. Понятие учетной цены товара. Учетной ценой
называется цена, по которой учитываются (приходуются и списываются) товары.
Согласно п. 5 Положения по бухгалтерскому учету «Учет мате- риально-производственных запасов» ПБУ 5/01 товары принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости.
Фактическая себестоимость товаров определяется по-разному в зависимости от источника их поступления. Основным источником поступления товаров является приобретение их за плату. Кроме этого источника могут быть и другие источники поступления товаров:
1)взнос товаров в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации;
2)получение товаров по договору дарения или безвозмездно;
3)получение товаров по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами и др.
Вопрос. 2. Определение фактической себестоимости това-
ров, приобретенных за плату. Согласно п. 6 Положения по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ
5/01 «фактической себестоимостью материально-производственных запасов <товаров>, приобретенных за плату, признается сумма
96
фактических затрат организации на их приобретение, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации)». Перечень этих возможных фактических затрат содержится в вышеуказанном пункте ПБУ 5/01.
Все фактические затраты, связанные с приобретением товаров, можно разделить на три группы:
1.Суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (ПС).
2.Затраты на заготовку и доставку товаров до центральных складов (баз), производимые до момента передачи товаров в продажу
(ЗЗД).
3.Прочие затраты (ПЗ).
Всостав затрат на заготовку и доставку товаров до центральных складов (баз), производимых до момента передачи товаров в продажу включаются:
1) расходы на страхование товаров; 2) затраты на заготовку и доставку товаров до места их ис-
пользования; 3) затраты на содержание заготовительно-складского подраз-
деления организации; 4) затраты на услуги транспорта по доставке до места их ис-
пользования, если они не включены в цену товаров, установленную договором;
5) начисленные проценты по кредитам, предоставленным поставщиками (коммерческий кредит);
6) начисленные до принятия к бухгалтерскому учету товаров проценты по заемным средствам, если они привлечены для приобретения этих товаров.
Всостав прочих затрат включаются:
1) суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением товаров;
2) таможенные пошлины; 3) невозмещенные налоги, уплачиваемые в связи с приобрете-
нием товаров; 4) вознаграждения, уплачиваемые посредническим организа-
циям, через которые приобретены товары; 5) затраты на доведение товаров до состояния, в котором они
пригодны к использованию в запланированных целях; 6) иные затраты, непосредственно связанные с приобретением
товаров.
97
В составе фактической себестоимости товаров обязательно имеют место суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (ПС). Что касается затрат второй (ЗЗД) и третьей (ПЗ) групп, то они в ряде случаев вообще отсутствуют или имеют место только некоторые из них.
Согласно п. 13 Положения по бухгалтерскому учету «Учет ма- териально-производственных запасов» ПБУ 5/01 затраты на заготовку и доставку товаров до центральных складов (баз), производимых до момента передачи товаров в продажу, можно не включать в фактическую себестоимость товаров, а списывать на счет 44 «Расходы на продажу».
Из всего сказанного выше следует, что может быть три варианта расчета фактической себестоимости товаров (ФС1, ФС2 и ФС3).
Первый вариант:
ФС1 = ПС + ЗЗД + ПЗ .
При определении ФС1 в нее включаются все возможные затраты по приобретению товаров, перечисленные в п. 6 Положения по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ
5/01.
Второй вариант:
ФС2 = ПС + ПЗ .
При расчете ФС2 в нее не включаются затраты на заготовку и доставку товаров до центральных складов (баз), производимые до момента передачи товаров в продажу, которые списываются на дебет счета 44 «Расходы на продажу».
Третий вариант:
ФС3 = ПС .
В состав ФС3 включается только покупная стоимость товаров, уплачиваемая поставщику. На практике это бывает довольно часто, поскольку нет других расходов, связанных с приобретением товаров.
Если стоимость поступивших товаров выражена в иностранной валюте, то пересчет этой валюты в рубли производится по официальному курсу Центрального банка РФ. Если для пересчета иностранной валюты в рубли соглашением сторон установлен иной курс, то пересчет производится по такому курсу. Указанный пересчет в рубли производится по курсу, действующему на дату признания расходов по приобретению товаров.
Вопрос. 3. Определение фактической себестоимости това-
ров, полученных из других источников. Согласно п. 8 Положения по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов»
98
ПБУ 5/01 «фактическая себестоимость материально-производствен- ных запасов <товаров>, внесенных в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации, определяется исходя из их денежной оценки, согласованной учредителями (участниками) организации, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации».
Согласно п. 9 Положения по бухгалтерскому учету «Учет мате- риально-производственных запасов» ПБУ 5/01 фактическая себестоимость товаров, полученных организацией по договору дарения или безвозмездно, определяется исходя из их текущей рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету. Под текущей рыночной стоимостью понимается сумма денежных средств, которая может быть получена в результате продажи данных товаров.
Согласно п. 10 Положения по бухгалтерскому учету «Учет ма- териально-производственных запасов» ПБУ 5/01 фактической себестоимостью товаров, полученных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, признается стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организацией. Стоимость последних устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных активов. При невозможности установить стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организацией, стоимость товаров, полученных по вышеуказанным договорам, определяется исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах приобретаются аналогичные товары.
Вфактическую себестоимость товаров, определяемую в соответствии с пп. 8-10 Положения по бухгалтерскому учету «Учет мате- риально-производственных запасов» ПБУ 5/01, включаются также фактические затраты организации на доставку товаров и приведение их в состояние, пригодное для использования.
Вп. 12 Положения по бухгалтерскому учету «Учет материаль- но-производственных запасов» ПБУ 5/01 сказано, что фактическая себестоимость товаров, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации.
Из вышесказанного видно, что имеют место различные варианты определения фактической себестоимости поступающих товаров. В дальнейшем изложении все эти варианты будут именоваться стоимо-
стью приобретения товаров.
Вопрос. 4. Виды учетных цен на товары. Согласно п. 13 По-
ложения по бухгалтерскому учету «Учет материально-производствен-
99
ных запасов» ПБУ 5/01 «товары, приобретенные организацией для продажи, оцениваются по стоимости их приобретения. Организации, осуществляющей розничную торговлю, разрешается производить оценку приобретенных товаров по продажной стоимости с отдельным учетом наценок (скидок)»14.
Можно ли продажные цены использовать для учета сырья или товаров в общественном питании?
В Положении по бухгалтерскому учету «Учет материальнопроизводственных запасов» ПБУ 5/01 и в Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации об этом ничего не сказано, откуда следует
формальный ответ – нельзя, что, по мнению В.В. Патрова, неправомерно15.
Розничная торговля и предприятия общественного питания в организации учета товаров имеют много общего, поэтому правила учета для них, в принципе, также должны быть одинаковыми.
Главной причиной применения продажных цен в качестве учет-
ных является применение стоимостной схемы учета товаров. Учет товаров по стоимости приобретения возможен, как правило, только при натурально-стоимостной схеме, которая часто не может применяться на производстве и в буфетах некоторых предприятий общественного питания.
По мнению Я.В. Соколова и В.В. Патрова, система учетных цен в общественном питании должна быть следующей16.
Сырье и товары в кладовой должны учитываться по стоимости приобретения, ибо в этом подразделении всегда применялась и приме-
няется натурально-стоимостная схема учета товаров. Что касается производства и буфетов, то здесь возможны два варианта учетных цен:
1)стоимость приобретения;
2)продажные цены (при невозможности использования вышеуказанной стоимости в качестве учетной цены).
При ведении учета товаров по продажным ценам возникает необходимость отдельного учета торговой наценки.
Торговой наценкой называется разность между продажной ценой товаров и стоимостью их приобретения. Размер торговой на-
14Продажная стоимость (продажная цена) определяется путем добавления к стоимости приобретения товаров торговой наценки.
15Патров В.В. Бухгалтерский учет в торговле и общественном питании (+CD): Учебно-практическое пособие / В.В. Патров. СПб.: Питер; М.: Издательский дом
«БИНФА», 2009. С. 30.
16Там же, с. 30-31.
100