Пособие. Часть I

Сборники задач и упражнений Вещунова Н.Л. Основы бухгалтерского учета. Задачи и вопросы:

Учебное пособие для вузов / Н.Л. Вещунова, Н.В. Неелова. 6-е изд., перераб. и доп. М.: ТК Велби, Изд-во Проспект, 2008. С. 14-15.

Железнова Л.М. Теория бухгалтерского учета (практикум): Учебное пособие для вузов / Л.М. Железнова. 4-е изд., перераб. и доп.

М.: ИНФРА-М, 2005. С. 19-22.

Железнова Л.М. Сборник задач по теории бухгалтерского учета: Учебное пособие для вузов / Л.М. Железнова. 2-е изд., стереотип. М.: Экзамен, 2004. С. 22-24.

Сборник задач по бухгалтерскому учету с решениями: Учебное пособие для вузов / Коллектив авторов: М.М. Антипова, И.В. Воронова, Т.Н. Елкина и др.; Под ред. А.Д. Ларионова. 4-е изд., перераб. и доп. М.: ТК Велби; Изд-во Проспект, 2006. С. 20-21.

Харченко О.Н. Практикум по теории бухгалтерского учета: Учебное пособие для вузов / О.Н. Харченко. М.: КНОРУС, 2005. С. 48.

Учебно-методические материалы Долгополов О.В. Основы бухгалтерского учета. Практикум:

Учебное пособие для вузов / О.В. Долгополов, В.В. Безверхая. Магнитогорск: ГОУ ВПО «МГТУ», 2009. С. 106-110.

Долгополов О.В. Учебно-методический комплекс по дисциплинам «Бухгалтерский учет (теория и финансовый учет)» и «Основы бухгалтерского учета. Финансы предприятий»: Учебное пособие для вузов. Часть 1 / О.В. Долгополов. Магнитогорск: ГОУ ВПО «МГТУ», 2009. С. 159-163.

Лекционный материал

Баланс. Магическое слово! Целый год кружится, вершится в вихре дел. Деньги приходят и уходят, делают оборот, привлекают другие деньги, рассеиваются, и капитал фирмы, точно блестящий уж – ускользающий, вечно движущийся уж – удлиняется, укорачивается или увеличивается, и невозможно составить понятие о размерах его, прежде чем он придет в спокойное состояние. Только баланс выявит истинное положение вещей и покажет, действительно ли год так удачен, как кажется.

Альфонс Доде (Франция)

Вопрос 1. Понятие бухгалтерского баланса. Уверенно можно сказать то, что бухгалтерский термин «баланс» существует уже почти

91

600 лет независимо от того, были ли финансовые отчеты того времени балансами в современном понимании этого термина или нет.

Лука Пачоли (1445-1517) считал, что «баланс является завершающим этапом цикла учетных работ»27. И с этим трудно не согласиться. Значение бухгалтерского баланса в современной учетной практике столь велико, что его часто выделяют в самостоятельную отчетную единицу (форма № 1). Прочие отчетные формы, даже не будучи приложениями к бухгалтерскому балансу (например, форма № 2 «Отчет о прибылях и убытках», форма № 4 «Отчет о движении денежных средств»), являясь формально самостоятельными отчетными формами, по сути представляют собой его расшифровки и разного рода дополнения.

Наиболее значимым событием для развития бухгалтерского баланса стало принятие в 1673 г. Французского Коммерческого кодекса, потребовавшего регулярного составления баланса. Следуя за практикой своего времени, этот документ предписывал формирование инвентарного баланса.

Первой страной, в законодательстве которой появилось упоминание об учетном балансе, стала Россия, где в годы правления Иоанна VI был утвержден Устав о банкротах. В большинстве стран такое предписание появилось только в следующем веке. К этому времени возникла необходимость в регулярном формировании баланса.

Главной причиной этого стало распространение практики создания акционерных обществ, которая привела к разделению функций владения и управления предприятием. Удаленные от управления собственники нуждались в информации, представленной в бухгалтерской отчетности. Появление этой группы пользователей отчетности потребовало объяснения правил бухгалтерского учета и формирования отчетности. Это привело к рождению науки бухгалтерского учета.

Что говорят о балансе классики бухгалтерского учета? Создатели экономического направления в мировой бухгалтер-

ской литературе, основатели французской балансовой школы, Эжен Пьер Леоте (1845-1908) и Адольф Гильбо (1819-1895) называли баланс «синтезом незакрывшихся счетов»28.

Признание баланса центральной категорией бухгалтерского учета стало началом следующего этапа его развития, выделения особой отрасли теории – балансоведения. В теории бухгалтерского учета существует три подхода к пониманию балансоведения и идентифика-

27Вальденберг Э.Г. Лука Пачоли. Очерк его деятельности и учение его в сравнении с современными успехами бухгалтерии // Счетоводство. СПб., 1895. С. 4.

28Леоте Э., Гильбо А. Общие руководящие начала счетоведения / Э. Леоте, А. Гильбо; [Пер. с франц. Н.В. Богородского]; Под ред. А.П. Рудановского. М.: Экономическая жизнь, 1924. С. 76.

92

ция его места в системе счетных наук. Под балансоведением понима-

ется особое направление в теории бухгалтерского учета, рассматривающее экономическую сущность баланса, принципы его построения, правила оценки статей и использование балансовой информации в целях управления предприятия29.

Возникновение балансоведения было обусловлено пропагандой баланса как основополагающей исходной концепции учета. Подлинным отцом балансоведения был швейцарский ученый Иоганн Фридрих Шер (1846-1924). Он утверждал, что «баланс должен рассматривать живое, развивающееся производство, то есть бесчисленные, идущие рядом и один за другим круговороты хозяйственных благ, как остановившиеся на известный момент, подобно застывшему в лед водопаду;

вэтой мертвой массе он должен сделать поперечный разрез, чтобы можно было уловить отдельные, кажущиеся рядом лежащими составные части имущества в их денежной оценке <…>. В этой кажущейся мертвой массе надо обнаружить живое <…>. Каждую отдельную категорию имущества следует представить как часть целого, как орган хозяйственного предприятия, как живое колесико часов, которое только

вних и может выполнять свою своеобразную функцию»30.

Генрих Никлиш (1876-1946), продолжавший дело своего предшественника И.Ф. Шера, тонко заметил: «Всем читателям известно кино, а также и то, что кинематограф является необыкновенно ценной помощью при научных докладах. Но совершенен только такой аппарат, который позволяет прервать движение фильма и изображение одного момента показывать в течение долгого времени <…>. Отношения между стоящей картиной и жизнью подобны отношению между балансом и хозяйственной жизнью».

Профессор А.П. Рудановский в середине 20-х годов ХХ в. писал: «Пора понять, что баланс есть душа хозяйства, существование которой не менее реально, чем материального инвентаря хозяйства. Баланс можно постичь только умозрением и нельзя, как инвентарь, осязать в натуре. Обычно хозяйственник познает в управляемом им

хозяйстве только то, что осязает и, самое большее, видит своими глазами»31.

29Карельская С.Н. Эволюция бухгалтерского баланса: Автореферат диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук. СПб., 2009. С. 8.

30Шер И.Ф. Бухгалтерия и баланс: Научный трактат / И.Ф. Шер; Пер. с нем. М.: Экономическая жизнь, 1925. С. 136.

31Рудановский А.П. Построение баланса: Научный трактат / А.П. Рудановский.

М.: Макиз, 1926. С. 32.

93

Итак, бухгалтерский баланс представляет собой способ экономической группировки имущества по его составу, размещению и источникам его формирования на определенную дату (обычно на 1-е число месяца, квартала, года).

Вопрос 2. Определение бухгалтерского баланса. Слово баланс

пришло в русский язык из французского balance „весы‟ (< ит. bilancio „равновесие‟ < лат. ex bi lanx „из двух чаш‟), что буквально означает „двучашье; из двух чаш‟ и употребляется как символ равновесия и равенства. Впервые это слово в качестве термина было употреблено в 1427 г. во Флоренции, позже оно встречается в отчете итальянского банкира Медичи за 1495 г.

Вбухгалтерском учете термин баланс имеет двоякое значение:

1)равенство итогов, когда равны итоги записей по дебету и кредиту счетов, итоги записей по аналитическим счетам и соответствующему синтетическому счету, итоги актива и пассива бухгалтерского баланса;

2)наиболее важная форма бухгалтерской отчетности, по-

казывающая состояние средств организации в денежной оценке на определенную дату. Равные итоги актива и пассива располагаются по большей части на одном уровне, занимая строго горизонтальное положение, подобно коромыслу весов, находящихся в состоянии равновесия.

Вотличие от балансов, используемых при планировании и анализе, бухгалтерский баланс представляет собой систему моментальных показателей, характеризующих состояние средств предприятия и источников их образования на определенную дату.

Особенность бухгалтерского баланса как финансового доку-

мента состоит в том, что баланс – это отчетная форма, бланк, и то, что

вэтом бланке указано, составляет содержание баланса. Каждая его графоклетка представляет определенную статью – показатель хозяйственной деятельности. Однако баланс – это не просто бланк, который заполняет бухгалтер, а некая абстракция, экономическая категория позволяющая упорядочить совокупности объектов бухгалтерского учета, часто находящиеся в хаотическом состоянии.

Вопрос 3. Теория статического и динамического баланса.

Каждый пользователь бухгалтерской информации с помощью баланса стремится решать свои задачи.

94

Бухгалтеров волнует правильность денежной оценки, в которой составляется баланс, отсюда и его определение как равенства актива и пассива (А = П).

Кредиторов волнует платежеспособность фирмы, и поэтому они склонны уточнить общее формальное определение баланса, сформули-

ровав его следующим образом: баланс есть категория бухгалтерского учета, позволяющая на определенный момент времени представить состояние средств предприятия и источники их формирования. Такой баланс получил название статического баланса.

В сущности, это развитие венецианского варианта двойной бухгалтерии. Основным выразителем современной трактовки статического баланса в ХХ в. был Генрих Никлиш (1876-1946), продолжавший дело своих предшественников Иоганна Фридриха Шера (1846-1924) и Германа Симона (1856-1914). Далее своеобразное развитие идей статического понимания баланса дали Эрнст Папе (1876-1945) и Вальтер Ле Кутр (18851965).

Вершиной статической трактовки стал так называемый тотальный баланс В. Ле Кутра. Его суть определяется так: «Баланс показывает актив и пассив предприятия в состоянии моментального покоя и поэтому статичен по своей природе». Эта очень общая формулировка, по мнению ее автора, предполагает возможность любой содержательной интерпретации баланса, отсюда и название – тотальный, то есть всеобщий, поглощающий любые взгляды и выдвигающий на первое место, в сущности, учетную процедуру. Согласно Ле Курту, тотальный баланс строится на двух принципах: транспарентности (то есть прозрачности – его может прочесть и понять содержание любое заинтересованное лицо) и правдивости (составлен согласно требованиям закона).

Администрацию и собственников волнует движение капитала, которое должно приносить прибыль. Поэтому они склонны несколько по-иному интерпретировать понятие баланса: баланс есть категория бухгалтерского учета, позволяющая в денежной оценке и на определенный момент времени изобразить кругооборот капитала, вложенного в предприятие и его финансовый результат32. Такой баланс по-

лучил название динамического баланса.

Создателем учения о динамическом балансе был выдающийся немецкий бухгалтер Эйген Шмаленбах (1873-1955). В основе концепции Э. Шмаленбаха лежит определенная модель, при построении которой он исходил из той предпосылки, что баланс показывает не состояние хозяйственных средств и их источников, а, наоборот, движение и средств, и источников. Он подчеркивал, что итог баланса в реальной действительности не может быть равен сумме его частей. Итог или больше, что надо признать типичным случаем, или меньше. Одно это обстоятельство, с его точки зрения, сразу показывает условность самой идеи точной оценки средств, отражаемых в бухгалтерском учете, и искусственность выводимого балансового равенства.

Э. Шмаленбах называл баланс «аккумулятором сил» и в связи с этим давал следующее его определение: «Динамический баланс представляет соотношение активного и пассивного резерва сил, показывая финансовые результаты с учетом временны́х отнош е- ний между материальными и финансовыми оборотами».

32 Соколов Я.В. Основы теории бухгалтерского учета: Учебно-практическое пособие / Я.В. Соколов. М.: Финансы и статистика, 2003. С. 424.

95

Налоговые органы в зависимости от действующего законодательства могут быть заинтересованы как в статическом, так и в динамическом балансе. Для них составляется налоговая декларация, которая увязывается непосредственно с балансом.

В первом случае (статический баланс) баланс выступает как основание для налогообложения, и представляет собой бланк, данные которого сгруппированы для целей налогообложения. Каждая статья или группа статей может формироваться под один или несколько налогов. В таком случае балансовая прибыль должна быть равна величине налогооблагаемой прибыли.

Во втором случае (динамический баланс) данные для налоговых органов собираются непосредственно из первичных документов, и тем самым параллельно создается и ведется налоговый учет, или же данные выбираются из счетов Главной книги и модифицируются в соответствии с требованиями налоговых органов.

Вопрос 4. Понятие о вертикальном и горизонтальном разре-

зах бухгалтерского баланса. Их роль при анализе структуры балан-

са. Модель баланса33 предусматривает два разреза: вертикальный и горизонтальный.

Вертикальный разрез баланса предполагает деление учетных объектов на актив и пассив. В зависимости от интересов пользователей актив можно истолковывать как средства, а пассив – как источники этих средств (статический баланс), или же актив и пассив рассматриваются как различные стадии кругооборота капитала (динамический баланс).

Горизонтальный разрез связывает разделение этих объектов по срокам оборачиваемости (до года и свыше года). Последнее обстоятельство нормативно закреплено в п. 19 Положения по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» ПБУ 4/99, утвержденного приказом Министерства финансов РФ от 06 июля 1999 г. № 43н34. Каждой статье баланса соответствует определенное сальдо счета. Дебетовое сальдо показывается в активе, а кредитовое – в пассиве баланса.

33Модель баланса – упрощенное представление о балансе в зависимости от целей пользователей, или средств и их источников, или движения капитала предприятия.

34«В бухгалтерском балансе активы и обязательства должны представляться с подразделением в зависимости от срока обращения (погашения) на краткосрочные и долгосрочные. Активы и обязательства представляются как краткосрочные, если срок обращения (погашения) по ним не более 12 месяцев после отчетной даты или продолжительности операционного цикла, если он превышает 12 месяцев. Все остальные активы и обязательства представляются как долгосрочные».

96

Оба разреза необходимо рассматривать вместе в их единстве. Мы будем рассматривать общую классическую схему баланса.

Бланки отчетных форм постоянно меняются. Но в нашем случае это не имеет решающего значения, – как утверждает Я.В. Соколов, – «ибо

бланк – это только одежда, а категория – это тело, и оно остается неизменным»35.

Решающее значение имеет вертикальный разрез. Он присут-

ствует во всех балансах, и именно он дает определение самому названию основной отчетной формы, состоящей из актива и пассива.

Что важнее – актив или пассив – вопрос спорный. Одни говорят, что сначала Бог создал имущество – актив, а потом уже люди придумали пассив. Отсюда предпочтение материального актива идеальному пассиву. Другие бухгалтеры, которые любят капитал в прямом и переносном смысле, стали говорить, что именно он, капитал, стал причиной движения ценностей и именно он – причина хозяйственной дея-

тельности, а актив – только следствие вложенного в предприятие капитала36.

В нашем случае выберем первый вариант и рассмотрим баланс слева направо, от актива к пассиву, как это принято в научной школе, созданной Я.В. Соколовым в Санкт-Петербургском государственном университете.

Вопрос 5. Задачи и функции бухгалтерского баланса. Задачи и функции бухгалтерского баланса во многом перекликаются с целями, стоящими перед бухгалтерским учетом в целом:

1)формирование полной и достоверной информации об активах организации, ее обязательствах, о составе средств и источников, а также их изменениях;

2)обеспечение информацией, необходимой внутренним и внешним пользователям бухгалтерской отчетности для контроля за соблюдением законодательства Российской Федерации при осуществлении организацией хозяйственных операций и их целесообразности, наличием и движением имущества и обязательств, использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов в соответствии с утвержденными нормами, нормативами и сметами;

3)представление достоверных данных для полноценного анализа финансово-хозяйственного состояния организации, предотвращения отрицательных результатов хозяйственной деятельности органи-

35Соколов Я.В. Бухгалтерский учет для руководителя: Учебно-практическое пособие / Я.В. Соколов, М.Л. Пятов. 3-е изд., перераб. и доп. М.: Проспект, 2008. С. 125.

36Там же.

97

зации и выявление внутрихозяйственных резервов обеспечения ее финансовой устойчивости;

4) обеспечение полной и достоверной информацией об активах организации, ее обязательствах, составе средств и источниках на отчетную дату, а также об изменениях, происшедших в величине активов и обязательств предприятия с предыдущей отчетной даты.

Тест-контроль

Вопрос 1. Что представляет собой метод балансового обобщения? Варианты ответа:

а) отражение системы показателей, отвечающих определенным условиям;

б) двойственное отражение системы показателей, сгруппированных по определенным признакам;

в) двойственное отражение системы показателей, сгруппированных по определенным признакам, обеспечивающим взаимосвязанную сбалансированность.

Вопрос 2. Каким выражением описывается основное балансовое уравнение бухгалтерского учета? Варианты ответа:

а) А = П; б) А = К – О;

в) А = К + О; г) А = П и А = К + О.

Вопрос 3. Что представляет собой бухгалтерский баланс? Варианты ответа:

а) способ экономической группировки хозяйственных операций в денежной оценке на определенную дату;

б) способ экономической группировки имущества организа-

ции;

в) способ экономической группировки имущества организации и источников его образования на определенную дату.

Вопрос 4. Каким образом располагаются активы в бухгалтерском балансе юридического лица? Варианты ответа:

а) в порядке возрастания их ликвидности; б) в порядке убывания их ликвидности;

в) могут располагаться по мере возрастания и по мере убывания их ликвидности;

г) располагаются в произвольном порядке;

98

д) порядок их расположения определяется организацией самостоятельно в рамках ее учетной политики.

Вопрос 5. Форма бухгалтерской отчетности № 1 «Бухгалтерский баланс» является:

а) статическим балансом; б) динамическим балансом.

Вопрос 6. Основой построения бухгалтерского баланса является двойственная группировка объектов бухгалтерского учета (имущества организации):

а) по составу; б) по функциональной роли;

в) по источникам образования; г) по целевому назначению; д) нет правильного ответа.

Лекция 7

Виды бухгалтерских балансов

План

1.Обзор основных классификаций бухгалтерских балансов.

2.Классификация балансов по времени составления.

3.Классификация балансов по периодичности составления.

4.Классификация балансов по форме отображаемой информа-

ции.

5.Классификация балансов по источникам составления.

6.Классификация балансов по объему информации.

7.Классификация балансов по характеру деятельности.

8.Классификация балансов по объекту отражения.

9.Классификация балансов по способу очистки.

10.Классификация балансов по целям составления.

11.Классификация балансов по форме собственности.

12.Классификация балансов по характеристике отображаемой информации.

13.Классификация балансов в зависимости от пользователей информации.

14.Классификация балансов по формату представления.

99

Рекомендуемая литература

Нормативные документы Гражданский кодекс Российской Федерации: В 4-х частях.

Часть первая – от 30 ноября 1994 г. № 51-ФЗ; часть 2 – от 26 января 1996 г. № 14-ФЗ; часть 3 – от 26 ноября 2001 г. № 146-ФЗ; часть 4 – от 18 декабря 2006 г. № 230-ФЗ.

Налоговый кодекс Российской Федерации: Часть первая – от 31 июля 1998 г. № 146-ФЗ; часть вторая – от 05 августа 2000 г. № 117-ФЗ.

Федеральный закон Российской Федерации «О бухгалтерском учете» от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ.

Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденное приказам Министерства финансов Российской Федерации от 29 июля 1998 г. № 34н.

Положение по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчет-

ность организации» ПБУ 4/99, утвержденное приказом Министерства финансов Российской Федерации от 06 июля 1999 г. № 43н.

Приказ Министерства финансов Российской Федерации от 27 марта 1996 г. № 31.

Основная Астахов В.П. Теория бухгалтерского учета: Учебное пособие

для вузов / В.П. Астахов. 7-е изд., перераб. и доп. М.: ИКЦ «МарТ»; Ростов н/Д: Издательский центр «МарТ», 2004. С. 83-94.

Бухгалтерский учет: Учебник для вузов / Коллектив авторов: И.И. Бочкарева, В.А. Быков, В.В. Ковалев и др.; Под ред. Я.В. Соколова. 2-е изд., перераб. и доп. М.: ТК Велби; Изд-во Проспект, 2007. С. 617-620.

Воронина Л.И. Теория бухгалтерского учета: Учебное пособие для вузов / Л.И. Воронина. М.: Эксмо, 2006. С. 81-87.

Гусева Т.М. Основы бухгалтерского учета. Теория, практика, тесты: Учебное пособие для вузов / Т.М. Гусева, Т.Н. Шеина. 5-е изд., перераб. и доп. М.: Финансы и статистика, 2007. С. 61-64.

Дополнительная Блатов Н.А. Балансоведение: Научный трактат / Н.А. Блатов.

Л.: Экономическое образование, 1930. 200 с.

Карельская С.Н. Эволюция бухгалтерского баланса: Автореферат диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук. СПб., 2009. 19 с.

Кислов Д.В. Бухгалтерский баланс. Техника составления: Учеб- но-практическое пособие / Д.В. Кислов. М.: ГроссМедиа; РОСБУХ, 2008. С. 33-62.

100