§ 4. Недобросовестный налогоплательщик

(Определение Конституционного Суда РФ от 25 июля 2001 г. N 138-О "По ходатайству Министерства Российской Федерации по налогам и сборам о разъяснении постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 12 октября 1998 года по делу о проверке конституционности пункта 3 статьи 11 Закона Российской Федерации "Об основах налоговой системы в Российской Федерации") *(29)

Не преувеличиваются ли опасения? - обязательно задастся вопросом читатель. Ведь понятие добросовестного (сиречь и недобросовестного тоже) налогоплательщиков сформулированы применительно к одной-единственной конкретной ситуации - мистерии уплаты налогов через заведомо "проблемные" банки. Это действительно так, но, к сожалению, арбитражная практика 1999-2001 гг. показала, что налоговые органы прилагают все возможные усилия к тому, чтобы расширить сферу применения данного понятия и придать ему универсальный характер. Деятельность эта оказалась на зависть результативной: Определением от 25 июля 2001 г. N 138-О, вынесенным, что показательно, по ходатайству Министерства РФ по налогам и сборам, Конституционный Суд разъяснил свое Постановление от 12 октября 1998 г. N 24-П в том смысле, что "...на недобросовестных налогоплательщиков не распространяются те выводы, которые содержатся в... мотивировочной и резолютивной частях (Постановления от 12 октября 1998 г. - В.Б.), и принудительное взыскание в установленном законом порядке с недобросовестных налогоплательщиков не поступивших в бюджет налогов не нарушает конституционные гарантии права частной собственности" (см. последний абзац п. 2 мотивировочной части). Нарушаются же пресловутые "конституционные гарантии частной собственности... повторным списанием налогов в бюджет с расчетного счета" только тогда, когда речь идет о списании со счета добросовестного налогоплательщика. Соответственно, налоговые органы обязаны "...осуществлять контроль за исполнением налоговых обязательств в установленном порядке, проводить проверку добросовестности налогоплательщиков и банков и в случаях выявления их недобросовестности обеспечивать охрану интересов государства, в том числе с использованием механизмов судебной защиты" (п. 1 резолютивной части; см. также абз. 2 п. 3 мотивировочной части Постановления Конституционного Суда РФ от 12 октября 1998 г. N 24-П).

Вдумаемся, что сказанное означает. Помимо того, что в ходе пресловутого "разъяснения" Конституционный Суд, во-первых, сформулировал более широкое по сфере своего применения правило, чем-то, которое он разъяснял *(30); во-вторых, - оправдал и, можно сказать, узаконив понятие недобросовестного налогоплательщика *(31), он еще и... попрал положения ч. 1 ст. 19 Конституции РФ! Да-да: тот самый орган, который поставлен на страже Конституции, который обязан ее охранять и блюсти, оказался... ее нарушителем! Выражаясь обыденным языком (без идеологических выкрутасов и политических экивоков), занятую Конституционным Судом позицию можно выразить так: Конституция и закон писаны не для всех. Или: не все равны перед Конституцией и законом: ссылаться на Конституцию и прибегать к покровительству закона можно только добросовестным налогоплательщикам. Так, например, смысл п. 3 ст. 11 Закона РФ "Об основах налоговой системы в Российской Федерации", выявленный Постановлением от 12 октября 1998 г. N 24-П, касается только добросовестных налогоплательщиков: только их обязанность по уплате налога "...считается исполненной в момент списания банком с расчетного счета налогоплательщика средств в уплату налога". На налоговые же обязанности недобросовестных плательщиков такое "списание" никак не влияет, "...поскольку, по существу, они от исполнения данной обязанности уклонились". Одно и то же деяние, совершенное различными лицами, Конституционный (!) Суд РФ предложил квалифицировать по-разному: в одном случае - как соблюдение закона, в другом - как его нарушение! С нашей точки зрения, юридическим комментариям такая "правовая позиция" просто не подвержена.

После подобного "разъяснения" Конституционный Суд должен был бы в полном составе подать в отставку. Но нет! Ничего подобного не происходит. Назвался груздем - полезай в кузов. Раз ступив на дорогу кривды, сходить с нее как-то неудобно: ведь тем самым хочешь - не хочешь, а признаешься, что шел-то неправою тропою! Лучше уж убеждать всех в собственной искренности и правоте. А как убеждать, если позиция - неправая? Остается только уверять, вдалбливать одно и то же путем многократного повторения. Текст, идентичный разобранному "разъяснению", мы встречаем в абз. 2 п. 3 Определения Конституционного Суда РФ от 10 января 2002 г. N 4-О "По жалобе открытого акционерного общества "Пивовар - живое пиво" на нарушение конституционных прав и свобод положениями абзаца первого пункта 2 статьи 45 Налогового кодекса Российской Федерации" *(32) и абз. 1 п. 3 Определения Конституционного Суда РФ от 14 мая 2002 г. N 108-О "Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы открытого акционерного общества "Кемеровоспецстрой" на нарушение конституционных прав и свобод положением абзаца первого пункта 2 статьи 45 Налогового кодекса Российской Федерации" *(33), после чего наступает затишье, длившееся более полутора лет, но оказавшееся обманчивым.

16 октября 2003 г. из недр Конституционного Суда является Определение N 329-О "Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы общества с ограниченной ответственностью "Экспорт-Сервис" на нарушение конституционных прав и свобод положениями абзаца первого пункта 4 статьи 176 Налогового кодекса Российской Федерации" *(34). Ученые его не заметили вовсе, практики - почти не обратили на него внимание. А напрасно, ибо абз. 4 п. 2 мотивировочной части этого Определения, совершенно справедливо указавший заявителю на то, что "разрешение... вопроса о добросовестности либо недобросовестности заявителя при исполнении им налоговых обязанностей и реализации права на возмещение сумм налоговых вычетов, как связанное с установлением и исследованием фактических обстоятельств конкретного дела, относится к компетенции арбитражных судов и Конституционному Суду РФ неподведомственно", исподволь протащил в себе мысль, которую до сей поры Конституционный Суд высказывал только обиняками. Если в ранее разобранных актах хотя и шла речь о "недобросовестности вообще", но иллюстрировалась она исключительно примерами единственного рода - случаями уклонения от уплаты налогов с использованием "проблемных" банков, то в этом определении впервые была озвучена вторая категория налоговых дел, в которых недобросовестные налогоплательщики ставятся в неравное с другими лицами положение перед законом, - дела "о праве на возмещение сумм налоговых вычетов" (по налогу на добавленную стоимость в отношении операций по реализации товаров, вывозимых в таможенном режиме экспорта).

Таким образом, если у кого-то еще оставались какие-то сомнения - приобретается ли статус недобросовестного налогоплательщика при помощи одних лишь только "проблемных банков" или его можно заслужить и иным способом - то теперь, после 16 октября 2003 г., никаких сомнений оставаться просто не могло: ярлык "недобросовестный" может быть наклеен на любого налогоплательщика, заплатившего в бюджет меньше ожидаемого налоговыми органами либо потребовавшего от бюджета больше расчетного. И не имеет никакого значения то, что сделано это налогоплательщиком в соответствии с законом: раз он недобросовестный, значит, он не может ссылаться на законы - они на него просто не распространяются *(35). А почему недобросовестный? - а потому, что соблюдение им закона имеет "формальный характер"; "по существу же он уклонился от уплаты".

В таких рассуждениях, конечно, "отдыхает" всякое право. Даже современное российское налоговое право. Универсальный инструмент для удушения любого, в том числе самого что ни на есть законопослушного гражданина и предпринимателя готов. Но это был еще не конец...