Глава 26. Учет собственного капитала

26.1 Учет уставного капитала

Первоначальным и основным источником формирования имущества предприятия является его уставный капитал. Это совокупность вкладов учредителей в имущество предприятия в денежном выражении при его создании для обеспечения деятельности в размерах, определенных учредительными документами.

Уставный капитал для ООО должен быть не менее 10 000 руб., а для АО - не менее 100 000 руб.

Выделяют понятие уставный фонд государственных и муниципальных унитарных предприятий, представляющий совокупность основных и оборотных средств, безвозмездно выделенных предприятию государственным или муниципальным органом.

В зависимости от меры ответственности перед акционерами или участниками общества, пассивный счет 80 «Уставный капитал» может иметь следующие субсчета:

80/1 Объявленный капитал – на котором уставный капитал учитывается в сумме указанной в учредительных документах

80/2 Подписной капитал – на котором уставный капитал учитывается по стоимости акций, на которые произведена подписка, гарантирующая их приобретение

80/3 Оплаченный капитал - уставный капитал учитывается в размере средств внесенных учредителями в момент подписки или при реализации акций на рынке ценных бумаг

80/4 Изъятый капитал – отражается стоимость акций, изъятых из обращения путем выкупа их у акционеров.

На дату государственной регистрации все акции предприятия учитываются на счете 80/1, затем по мере подписки, оплаты и выкупа суммы зачисляются с одного субсчета на другой. Уставный капитал АО оценивается по номинальной стоимости акций. На день государственной регистрации уставный капитал АО должен быть оплачен не менее чем на 50 %. Изменение размера уставного капитала производится по решению учредителей или государственного органа.

Увеличение уставного капитала может быть за счет:

• Выпуска дополнительных акций (долей) или увеличения их номинальной стоимости Дт 75/1 Кт 80

• За счет средств добавочного капитала Дт 83 Кт 80

• За счет нераспределенной прибыли Дт 84 Кт 80

Уменьшение уставного капитала может быть за счет:

• Выхода учредителей (участников) из состава предприятия Дт 80 Кт 75/1

• Уменьшения номинальной стоимости акций (долей) Дт 80 Кт 75/1

• Выкупа собственных акций у акционеров: Дт 81 Кт 51 – фактически уплаченная стоимость; Дт 80 Кт 81 – аннулированы акции по номинальной стоимости; Дт 81 Кт 91 или Дт 91 Кт 81 – отражена разница между фактически уплаченной и номинальной стоимостью выкупленных акций.

26.2 Учет резервного капитала

Образование резервного капитала может носить обязательный и добровольный характер. В настоящее время в соответствии с законодательством Российской Федерации, определяющим порядок деятельности акционерных обществ и предприятий с иностранными инвестициями, указанные организации должны формировать резервный капитал в обязательном порядке. По своему усмотрению его могут создавать и предприятия других форм собственности, если это предусмотрено их учредительными документами. Акционерные общества обязаны создавать резервный капитал не менее 15 % от суммы уставного капитала и формировать его путем ежегодных отчислений в размере не менее 5 % от чистой прибыли до достижения величины, определенной уставом общества. Минимальный размер резервного капитала организаций с иностранными инвестициями согласно законодательству Российской Федерации не должен превышать 25 % от уставного капитала.

Для получения информации о наличии и движении средств резервного капитала планом счетов бухгалтерского учета предусмотрен пассивный счет 82 "Резервный капитал". По кредиту которого отражается образование капитала, а по дебету его использование. Кредитовое сальдо счета показывает сумму неиспользованного резервного капитала.

Образование резервного капитала за счет средств нераспределенной чистой прибыли отражается записью по дебету счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" в корреспонденции со счетом 82 "Резервный капитал".

Использование резервного капитала на погашение выпущенных облигаций по полученным краткосрочным и долгосрочным займам отражается Дт 82 "Резервный капитал" Кт 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам", 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам". Использование резервного капитала на покрытие убытков отражается записью: Дт 82 "Резервный капитал" Кт 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)". При отсутствии прибыли для выплаты дивидендов учредителям они могут быть начислены за счет средств резервного капитала Дт 82 "Резервный капитал" Кт 75 “Расчеты с учредителями”.

Аналитичесий учет по счету 82 организуется таким образом, чтобы обеспечить получение информации по каналам использования средств.

26.3 Учет добавочного капитала

Для учета сумм добавочного капитала и обобщения информации об их накоплении и использовании предназначен пассивный счет 83 "Добавочный капитал". Аналитический учет по данному счету ведется по источникам его формирования и направлениям использования.

Источниками формирования добавочного капитала являются:

• прирост стоимости основных средств по переоценке;

• эмиссионный доход;

• положительные курсовые разницы, образующиеся при вкладе иностранной валюты в уставный капитал предприятия;

• средства, ассигнованные из бюджета и использованные на финансирование долгосрочных вложений;

В результате переоценки объектов основных средств величина добавочного капитала может изменяться в сторону не только увеличения, но и уменьшения. В бухгалтерском учете изменение (увеличение) первоначальной стоимости основных средств отражается записью по кредиту счета 83 "Добавочный капитал" в корреспонденции со счетом 01 "Основные средства". При этом дооценивается сумма ранее начисленной амортизации дебет счета 83 "Добавочный капитал" в корреспонденции со счетом 02 "Амортизация основных средств".

Сумма уценки объекта основных средств относится в уменьшение добавочного капитала организации, образованного за счет сумм дооценки этого объекта, проведенной в предыдущие отчетные периоды. Превышение суммы уценки объекта над суммой его дооценки, зачисленной в добавочный капитал организации в результате переоценки, проведенной в предыдущие отчетные периоды, относится на счет прибылей и убытков в качестве расхода. При выбытии объекта основных средств сумма его дооценки переносится с добавочного капитала организации на нераспределенную прибыль организации Дт 83 "Добавочный капитал" Кт 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)".

С 2001 года каждое предприятие принимает решение самостоятельно: проводить переоценку или нет, но если решение принимается положительное, то проведение переоценки становится обязательным ежегодно.

Эмиссионный доход создается в акционерных обществах и представляет собой сумму превышения продажной цены акций над их номинальной стоимостью в ходе проведения открытой подписки. При получении такого дохода в бухгалтерском учете производится запись Кт 83 " Добавочный капитал " в корреспонденции со счетом 75 "Расчеты с учредителями", субсчет 1 "Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал". Эмиссионный доход, возникший при формировании уставного капитала акционерных обществ, рассматривается только в качестве добавочного капитала, не допускается направлять его на нужды потребления.

Пример 12:

Номинальная стоимость акции 100 руб./шт., количество реализованных акций: учредителю А – 200 шт., учредителю Б – 500 шт. Цена реализации акции составила: учредителю А – 100 руб./шт., учредителю Б – 180 руб./шт.

В учете предприятия следует сформировать уставный капитал но номинальной стоимости на сумму (200 шт.+500 шт.)*100 руб. = 70 000 руб.

Но так как взнос учредителя Б будет по 180 руб./шт. это приводит к образованию эмиссионного дохода в сумме 40 000 руб. (180 руб. – 100 руб.)* 500 шт.

Дт 75/1 Кт 80 - 70 000 руб. – по номинальной стоимости

Дт 75/1 Кт 83 - 40 000 руб. – эмиссионный доход

Дт 51 Кт 75/1 Учредитель А – 20 000 (200 шт. * 100 руб.)

Дт 51 Кт 75/1 Учредитель Б – 90 000 (500 шт.* 180 руб.)

Согласно Положению по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" (ПБУ 3/2006) курсовые разницы, связанные с формированием уставного капитала организации, подлежат отнесению на добавочный капитал. В данном случае под курсовой разницей подразумевается разность, возникающая между официальными курсами иностранной валюты, котируемыми Центральным банком РФ, на дату ее фактического внесения в уставный капитал и на дату государственной регистрации учредительных документов. В современных условиях она бывает, как правило, положительной и поэтому рассматривается в качестве инфляционного источника, учитываемого в составе добавочного капитала. В бухгалтерском учете положительная курсовая разница, возникшая при внесении иностранной валюты в уставный капитал предприятия, отражается записью по кредиту счета 83 "Добавочный капитал" в корреспонденции со счетом 75 "Расчеты с учредителями", субсчет 1 "Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал".

К добавочному капиталу присоединяются ассигнования, получаемые из бюджета любого уровня, которые израсходованы предприятием на финансирование долгосрочных инвестиций. Поступившие из бюджета средства зачисляются вначале на специальный банковский счет, с которого затем производится их списание на покрытие расходов, осуществляемых в соответствии с инвестиционной программой предприятия. Далее израсходованная сумма бюджетных ассигнований включается в состав добавочного капитала бухгалтерской записью Дт 86 "Целевое финансирование" Кт 83 "Добавочный капитал". Основанием для такого присоединения может выступать только факт использования бюджетных средств по целевому назначению.

Дебетовые записи по счету 83 имеют место в следующих случаях: при увеличении уставного капитала Дт 83 Кт 80, при распределении части суммы между учредителями Дт 83 Кт 75, при погашении убытка, выявленного по результатам работы за отчетный год Дт 83 Кт 84. а так же в случае если сумма уценки объекта основных средств относится в уменьшение добавочного капитала организации, образованного за счет сумм дооценки этого объекта, проведенной в предыдущие отчетные периоды Дт 83 Кт 01 с одновременной переоценкой суммы амортизации Дт 02 Кт 83.